Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 331/2009 de 31 de Mayo de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a treinta y uno de mayo de dos mil doce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº331/09, que ante estaSala de lo Contencioso-Administrativode la Audiencia Nacional (Sección Segunda) ha promovido el Procurador don Esteban Manuel García Castellanos, en nombre y representación de la entidad mercantilEDIRE, S.L.,frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico- Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso asciende a 401.554,82 euros. Es ponente el Iltmo. Sr. Don FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la sociedad recurrente expresada se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito presentado el 29 de septiembre de 2009, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de julio de 2009, desestimatoria de la reclamación interpuesta en única instancia contra la liquidación de 4 de julio de 2008, de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de Madrid de la Agencia Tributaria, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003. Se acordó la admisión a trámite del recurso contencioso-administrativo en virtud de providencia de 20 de octubre de 2010, en la que igualmente se reclamó el expediente administrativo.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 21 de enero de 2010 en el que, tras alegar los hechos y exponer los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que se impugna, y la de la liquidación que en ella se examina. En particular, el suplico de la demanda interesa lo siguiente:'SUPLICO A ESTE JUZGADO: Que, habiendo presentado este escrito, se digne admitirlo, con devolución del expediente administrativo, en su virtud, tenga por formalizada la demanda en los presentes autos y, previa la tramitación legal oportuna, dicte sentencia por la que estimando el recurso, declare caducado, y por ende nulo y sin efectos, por contrario a Derecho, la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central, Vocalía 2, Sala Primera, Impuesto sobre Sociedades, en la Reclamación número 00/07017/2008, Secretaria de Estado de Hacienda, Ministerio de Economía y Hacienda, de fecha 23 de julio de 2009, asunto que se tramitó con el número de Recurso antes expresado, debiendo tras la declaración de caducidad indicarse que el procedimiento inspector debe iniciarse conforme a lo dispuesto en elart. 101.6 del Real Decreto 1065/2007, habida cuenta de los plazos y del tiempo transcurrido, se establezca la prescripción de la acción de la Agencia Estatal de Administración Tributaria con respecto al presente procedimiento'.

TERCERO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 26 de marzo de 2010, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del recurso, por ser ajustadas a Derecho las resoluciones impugnadas.

CUARTO.-Denegado el recibimiento del proceso a prueba, por falta de expresión de los puntos de hecho sobre los que se pretendía la prueba ( art. 60.1 LJCA ) y no interesada por ninguna de las partes la celebración del trámite de conclusiones orales o escritas, la Sala señaló, por medio de providencia, la audiencia del 24 de mayo de 2012 como fecha para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

QUINTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Constituye el objeto de este recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de julio de 2009, desestimatoria de la reclamación interpuesta contra la liquidación de 4 de julio de 2008, de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de Madrid de la Agencia Tributaria, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003.

SEGUNDO.-Para una mejor comprensión de las cuestiones planteadas en el litigio, es conveniente reseñar determinados datos de hecho relevantes en relación con los procedimientos inspector y sancionador y la vía económico-administrativa:

a) EI acuerdo de Iiquidación al que se ha hecho referencia deriva del acta de disconformidad nº 71447425, incoada a la entidad recurrente EDIRE, S.L., el 9 de junio de 2008, en relación con el impuesto y ejercicio señalados.

La actuación inspectora, limitada a comprobar en el citado ejercicio 2003 la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 , se inició el 14 de marzo de 2007, habiéndose superado el periodo máximo de duración del procedimiento inspector, aunque sin producir la prescripción del derecho a liquidar el impuesto, dados los efectos del artículo 150.1 de la LGT de 2003 .

La actividad de EDIRE, S.L. consistía en el arrendamiento de locales industriales, según hace constar el TEAC en su resolución, por remisión al acta.

Por escritura pública de 4 de abril de 2003, se protocolizó la venta por EDIRE al BANCO BILBAO VIZCAYA ARGENTARIA (BBVA) de un edificio industrial sito en Madrid (c/. Miguel Yuste 32), por 3.300.000 euros. La mencionada venta generó para aquélla un beneficio de 2.928.058,34 euros, sobre el que EDIRE aplicó la deducción por reinversión del art. 36 ter de la Ley 43/1995 , resultando así una deducción declarada a efectos del impuesto sobre Sociedades de 585.611,67 euros (esto es, el 20% del beneficio).

EI importe total de la expresada enajenación se reinvirtió en distintos inmuebles, que la Inspección considera no cumplen los requisitos del art. 36 ter de la LIS a efectos de la deducción aplicada. Se trata de los siguientes:

1) Local Tercero C en c/ Medea 4 (Madrid), arrendado en arrendamiento financiero formalizado en escritura pública de 5 de febrero de 2002 (757.881,46 euros), rechazándose por haberse efectuado la reinversión fuera del plazo legalmente establecido, por ser anterior en más de un año a la enajenación de la que debe partirse.

2) Nave Industrial nº 6 y plazas de garaje 17 y 19, en c/ Santa Leonor, 61 (Madrid), adquiridos por virtud de compra escriturada el 5 de enero de 2004, por un precio de 534.900 euros, dado que no se había producido la citada reinversión en 2003 ( art. 36 ter.4.c) LIS , ejercicio en que se practicó la deducción improcedentemente.

3) Por no haberse realizado la reinversión ni en 2003 ni en los tres años posteriores a la fecha de la puesta a disposición del inmueble enajenado (4 de abril de 2003), por lo que no pueden considerarse reinversión del producto de la enajenación realizada en esa fecha de 4 de abril de 2003:

- Vivienda 2º B Esc. F y plazas de garaje 49 y 99 en Av. de los Arces 11 (Madrid), adquirida por virtud de contrato privado de 6 de septiembre de 2006, elevado a escritura pública de 30 de octubre de 2006, por precio totalde 537.146 euros.

- Vivienda unifamiliar sobre parcela de terreno en Conde Orgaz B (Madrid) adquirida por compra documentada notarialmente el 23 de enero de 2007 por importe de 1.653.000 euros.

Del importe de la transmisión del inmueble generador del beneficio extraordinario (3.300.000 euros), la Inspección considera correctamente reinvertido, a efectos de la deducción del art. 36 ter LIS , la suma de 1.410.456,6 euros, que representa el 42,74 % del importe de la enajenación, por lo que se fija la deducción aplicable en 250.215 euros, según se refleja en la resolución del TEAC. Se liquida en consecuencia una cuota tributaria de 335.396,67 euros, así como unos intereses de demora por importe de 66.158,15 euros.

b) Notificado el acto el 8 de julio de 2008, el 30 de julio siguiente interpuso EDIRE reclamación en única instancia ante el TEAC. Se formularon alegaciones el 11 de diciembre de 2008, en estos términos:

1.- EI procedimiento inspector ha caducado por aplicación de los arts. 104 y 150.1 de la Ley 58/2003 .

2.- En cuanto a los elementos en que se materializa la reinversión inadmitidos por la Iiquidación impugnada a efectos de la deducción:

- Respecto del inmueble objeto del arrendamiento financiero escriturado el 5 de febrero de 2002, como la puesta a disposición tuvo lugar en el año 2002, la reinversión se produjo en el año anterior a la puesta a disposición del inmueble generador del beneficio extraordinario, cumpliéndose el plazo legal de reinversión. Además todos los gastos de notaria, registro, etc. considerados como 'un mayor valor del inmueble' son posteriores al 4 de abril de 2002, sin que tales gastos puedan desligarse del bien correspondiente.

En cuanto a los inmuebles referidos antes con el nº 2 (nave industrial y dos plazas de garaje), se indica que si la empresa se hubiera aplicado la deducción en los términos del apartado 4.c) del artículo 36 ter de la LIS (en el periodo impositivo en que se efectúa la inversión), al estar la sociedad en pérdidas no hubiera podido disfrutar de ella.

c) Mediante acuerdo del TEAC de 23 de julio de 2009, aquí recurrido, se desestimó la expresada reclamación, confirmando la liquidación allí impugnada.

TERCERO.-El primer motivo aducido en la demanda invoca la caducidad del procedimiento inspector, por superación del plazo máximo de 12 meses previsto en el artículo 150 de la LGT de 2003 , aplicable al caso, que en dicho escrito se anuda a la prescripción material de la potestad comprobadora y liquidatoria en términos que nos resultan virtualmente incomprensibles, máxime si se lee el suplico de la demanda, en que sin pretenderse la nulidad de los actos combatidos por otras razones que la caducidad y la prescripción, se pide al mismo tiempo la caducidad y la prescripción, pero subordinada ésta, al parecer, a una orden de retroacción de lo actuado, invocando al efecto el artículo 101.6 del Real Decreto 1065/2007 , cuya relación con el procedimiento presente no ha sido explicada debidamente, por tratarse de una norma que atiende a un supuesto de hecho completamente diferente al aquí debatido.

Resulta acertada la resolución del TEAC al denegar la solicitud del recurrente en relación con la caducidad y la prescripción, por lo que resulta adecuado reproducir lo que dicho Tribunal ha razonado al respecto en su fundamento jurídico segundo:

'Sostiene en primer término la recurrente haberse producido la caducidad del procedimiento inspector en términos que, pese a su imprecisión, la basa en losarts. 104y150 de la Ley 58/2003 General Tributaria, y en el hecho de que dicho procedimiento excedió el plazo legal máximo de 12 meses, sin que se procediera a ampliarlo'.

'Elart. 104, apartados 4y5 de la Ley 58/03establece:

'4. En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de aplicación de los tributos.

En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos:

a) Si se trata de procedimientos de los que pudiera derivarse el reconocimiento o, en su caso, la constitución de derechos u otras situaciones jurídicas individualizadas, los obligados tributarios podrán entender desestimados por silencio administrativo los posibles efectos favorables derivados del procedimiento.

b) En los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen se producirá lacaducidaddel procedimiento.

5. Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 27 de esta ley...'.

'Indudablemente, el procedimiento inspector se inició de oficio y se encuadra en la categoría de 'los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorable o de gravamen', pero olvida la reclamante que la caducidad establecida por este precepto para el caso de falta de notificación de resolución expresa en el plazo máximo de duración del procedimiento deja a salvo la regulación específica de cualquier procedimiento tributario'.

'En efecto, elart. 104 de la vigente LGTestá regulando con carácter general la duración de los procedimientos tributarios bajo el rótulo, quizás no muy afortunado de: 'Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa'. Y fija con carácter general la duración de seis meses a menos que la normativa propia de cada procedimiento señale otro distinto, cual es respecto del procedimiento inspector elart. 150 de la misma ley, que fija la duración del mismo en 12 meses, ampliable como máximo por otros 12 meses cuando concurran las circunstancias tasadas que señala'.

'La falta de notificación de la Iiquidación en el procedimiento inspector en el plazo máximo de duración del mismo se rige por el art. 150, 'lex specialis' respecto de la general del art. 104.4, que establece expresamente en su apartado 2 que no se producirá la caducidad del procedimiento, si bien no se considerará interrumpida la prescripción durante el tiempo que se desarrolló tal procedimiento. En efecto, a tenor de dicho art 150:

'1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas...

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcanceyrequisitos que reglamentariamente se determinen, por otro periodo que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:...

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante mas de seis meses por causas no imputables al obligado tributario oel incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado1de este artículono determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de Iiquidar:...

a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada odurante el plazo señalado en el apartado 1de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada ola realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1de este artículo...'.

'En definitiva, elart. 150 de la Ley 58/03establece la regulación específica de la duración del procedimiento inspector y los efectos del incumplimiento del periodo máximo de duración del mismo. Y tal regulación específica es respetada por el art. 104, que regula tales materias con carácter general para los procedimientos tributarios. En concreto, y aunque con expresión desde luego no precisa, el apartado 4 de tal artículo 104 establece la caducidad para los procedimientos iniciados de oficio y susceptibles de efectos desfavorables al administrado 'en ausencia de regulación expresa'. Precisamente el procedimiento inspector constituye una excepción a la regla general de caducidad del art. 104.4 en virtud del artículo 150'.

'Evidentemente el procedimiento inspector del que fue objeto la reclamante, iniciado el 14-3-07 y concluido con la notificación del acuerdo liquidatorio el 8-7-08, excedió los 12 meses fijados como plazo legal máximo a falta de ampliación por otros doce meses adicionales como es el caso'.

'La consecuencia de tal exceso, como establece elartículo 150.2 de la Ley 58/03antes transcrito no es la caducidad del procedimiento sino: 1) la eliminación del efecto interruptivo de la prescripción ocasionado por las actuaciones inspectoras realizadas hasta la conclusión de los 12 meses de duración máxima legal de las mismas, esto es, hasta el 14-3-08; y 2) la interrupción de la prescripción por la primera actuación inspectora válida a estos efectos llevada a cabo con conocimiento formal del inspeccionado tras la conclusión de tal periodo legal máximo, lo que tuvo lugar el 12-5-08, según diligencia de la misma fecha'.

'Además, dado que la notificación de la liquidación que se impugna tuvo lugar el 8-7-08, a dicha fecha no había prescrito el derecho de la Administración a liquidar el impuesto de 2003, cuyo plazo de declaración en periodo voluntario concluyó el 25-7- 04, por lo que no habrían transcurrido los cuatro años del periodo de prescripción a tal fecha.

Deben pues desestimarse las alegaciones de la reclamante en este punto'.

La Sala comparte plenamente el criterio del TEAC, siendo de destacar que la jurisprudencia que se menciona en la demanda en relación con la caducidad del procedimiento no puede ser tenida en cuenta en este asunto, pues al margen del hecho notorio de que, desde que existe un plazo máximo de duración legal del procedimiento inspector (a partir de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes), el criterio jurisprudencial unánime ha sido el de denegar que el efecto posible de la superación de ese plazo fuera la caducidad -pese a que el artículo 29.3 de dicha Ley no mencionadaexpressis verbisdicha institución al prever las consecuencias del incumplimiento del plazo, sin que ninguno de ellos fuera la caducidad-, además de todo ello el artículo 150.2 de la LGT , por el que se rige este procedimiento, incoado con posterioridad a su entrada en vigor, es claro y rotundo al excluir, de manera explícita, la caducidad como efecto de la superación del plazo, lo que se enuncia con una evidencia que hace sorprendente que se alegue en contrario:'2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector...no determinará la caducidad del procedimiento'.

A tal respecto, el transcrito artículo 104 LGT , que sí establece como efecto propio del vencimiento del plazo máximo establecido'en los procedimientos iniciados de oficio...', el de la caducidad, en modo alguno puede ser aplicable a los procedimientos de inspección, que se rigen por su norma propia y específica, la cual excluye, de modo expreso, ese efecto de caducidad, pues el mencionado artículo 104.4 LGT no dispone la consecuencia automática de la caducidad en todos los procedimientos tributarios iniciados de oficio, sino que por el contrario constituye un régimen común subsidiario, que únicamente entre en juego en defecto de previsión específica de la norma reguladora de cada uno de los procedimientos, pues el párrafo 2º de dicho artículo 104.4 LGT comienza por decir que ese'...vencimiento del plazo máximo establecido...'producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de aplicación de los tributos, a la que por lo tanto se remite, de suerte que no todos ellos tendrán la caducidad como efecto anudado a esa superación del plazo, sino sólo aquéllos que, o bien la prevean en su regulación propia, o bien carezcan de norma especial al respecto, lo que daría entrada a esa subsidiariedad.

Ratifica esa interpretación que el artículo 104.4, párrafo segundo, a renglón seguido, insista en ello al afirmar que'...en ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos:...',entre ellos, la caducidad. En otras palabras, el art. 104 sólo rige, para determinar los 'plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa', en defecto de norma reguladora de cada procedimiento, siendo así que, como ya hemos visto, el artículo 150.2 de la LGT , que eslex specialissobre el'...plazo de las actuaciones inspectoras...'y, por ende, se impone a la regla general, no sólo por el principio de especialidad, sino por la propia estructura del artículo 104 de la Ley 58/2003 -que establece sus previsiones sólo cuando no lo hagan las normas procedimentales especiales- niega la caducidad como efecto del exceso del plazo de las actuaciones.

CUARTO.-Por lo demás, se denuncia también, en el fundamento quinto de la demanda (folio 24) lo que en dicho escrito se denomina'enervación de la interrupción del cómputo de la prescripción por interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de 6 meses por causas no imputables al contribuyente', pero que no acierta dicho escrito a razonar con la exigible concreción, pues habla, de una parte, de la pérdida del efecto interruptivo de la prescripción y, de otro, insiste en la caducidad del procedimiento como consecuencia de la pretendida interrupción del procedimiento, para terminar el alegato afirmando que -como consecuencia de la suspensión de hecho a que hace alusión en el párrafo anterior- '...no consideramos ese hecho por si sólo causa de la caducidad, sino unido con el primer argumento realizado...'.

Al margen de toda otra consideración y partiendo de que en la diligencia de 12 de mayo de 2008 no sólo se efectuó la reanudación formal del procedimiento que había superado los 12 meses legalmente preceptivos, sino se puso término a un periodo de paralización injustificada de las actuaciones por periodo superior a seis meses, como la propia Inspección reconoce al reseñar, en la primera página de la liquidación, las fechas de las diligencias levantadas -lo que revela que las actuaciones, al parecer, estuvieron inactivas desde el 16 de octubre de 2007 hasta el 12 de mayo de 2008- sin que, por lo demás, ni el TEAC ni el escrito de contestación a la demanda hayan dado la más minima explicación acerca de ese hecho, el efecto jurídico de la paralización de las actuaciones por tiempo superior a seis meses es también, como en el caso superación del plazo máximo de doce meses, el de la pérdida de efecto interruptivo de la prescripción, que por lo tanto habría de ser computado desde eldies a quoa que ya se ha hecho referencia -el 25 de julio de 2004- hasta la fecha de la reanudación del procedimiento, esto es, la de la primera diligencia inspectora con contenido sustantivo, que es la ya referida de 12 de mayo de 2008, con la consecuencia de que no habría transcurrido, computado de esa forma, el plazo de cuatro años a que se refiere el artículo 66.a) y concordantes de la propia Ley, siendo de añadir que, aun cuando se tomara comodies ad quemde ese periodo la notificación de la liquidación, el 8 de julio de 2008 -lo que únicamente se acepta a efectos dialécticos, para medir el tiempo en la hipótesis más favorable posible para la parte recurrente- tampoco se habría superado el plazo cuatrienal.

QUINTO.-Por lo demás, la demanda sugiere la presencia de una infracción autónoma, en relación con el plazo del procedimiento, que se enuncia como 'vulneración del derecho a la defensa efectiva (sic), al omitirse parte del procedimiento esencial para la tramitación de las actuaciones inspectoras que provocan ineludiblemente la nulidad de las actuaciones...', extraño motivo impugnatorio que, a la postre, se desconoce si entraña la invocación de un motivo formal, cuya nulidad exigiría la provocación de indefensión -que es lo se desprende de la alusión a la defensa efectiva con que se rubrica el motivo- o de un vicio de índole sustantiva. Sin embargo, debe rechazarse de plano que la ausencia de acuerdo de ampliación de las actuaciones entrañe defecto de clase alguna, por tratarse de una alternativa puramente potestativa de la Inspección que, además, sólo es posible articular cuando concurre causa legal, lo que no es el caso.

Finalmente, no es admisible el argumento empleado en la demanda conforme al cual el artículo 101 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio sustentaría la caducidad propugnada, pues no sólo sucede que el citado artículo 101, al igual que el 104 de la LGT , se remite en primer término a la regulación propia de cada procedimiento -aquí en el Título V del reglamento-, lo que desvanece toda posibilidad de que dicho precepto introdujese la caducidad como efecto de la falta de resolución en tiempo de determinados procedimientos, sino que no cabe aceptar que una disposición reglamentaria pudiera alterar un régimen preceptivo regulado en una norma con rango de ley.

SEXTO.-En cuanto al fondo del asunto, el artículo 36 ter de la LIS , sobre''Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios'', dispone:

'1. Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 % del importe de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente, e integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 127 bis de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y con los requisitos de este artículo...

4. Plazo para efectuar la reinversión.

a. La reinversión deberá realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo...

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.

b. Tratándose de elementos patrimoniales que sean objeto de los contratos de arrendamiento financiero a los que se refiere elapartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de las Entidades de Crédito, se considerará realizada la reinversión en la fecha de celebración del contrato, por un importe igual al valor de contado del elemento patrimonial. Los efectos de la reinversión estarán condicionados, con carácter resolutorio, al ejercicio de la opción de compra.

c. La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la reinversión. Cuando la reinversión se haya realizado antes de la transmisión, la deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en el que se efectúe dicha transmisión...'.

Al respecto, la parte recurrente no ha desplegado, en modo alguno, el adecuado esfuerzo alegatorio y probatorio necesario para poner de manifiesto la incorrección de los actos que impugna y, por ende, para favorecer el éxito de la pretensión.

Así, la razón de la regularización radica en el inadecuado cumplimiento del deber de efectuar la reinversión preceptiva a que obliga el artículo 36 ter de la LIS comocondictio iurisde disfrute del citado beneficio fiscal, a cuyo fin la Inspección analiza tres grupos de activos en que dicha reinversión se habría materializado y las razones por las que se excluye la deducción en la parte proporcional a esa reinversión indebida.

El tercero de los grupos de bienes, consistentes, de una parte, en la vivienda 2º B Esc. F y plazas de garaje 49 y 99 en Av. de los Arces 11 (Madrid), adquirida en contrato privado de 6 de septiembre de 2006, elevado a escritura pública de 30 de octubre de 2006, por precio de 537.146 euros; y, de otro lado, en vivienda unifamiliar sobre parcela de terreno en Conde Orgaz B (Madrid) adquirida por compra documentada notarialmente el 23 de enero de 2007 por importe de 1.653.000 euros, no ha sido objeto de comentario por parte de la recurrente, ni en la vía económico-administrativa ni en este proceso, lo que debe interpretarse como un abandono claro e inequívoco, en relación con la citada reinversión, de toda pretensión impugnatoria.

No mucho mayor valor argumental posee los alegatos en favor de la reinversión en los restantes inmuebles. Por lo que respecta al '...local Tercero C en c/ Medea 4 (Madrid), arrendado en arrendamiento financiero formalizado en escritura pública de 5 de febrero de 2002 (757.881,46 euros)', la Inspección la rechazó por razones temporales, pues la reinversión se efectuó fuera del plazo legalmente establecido, por ser anterior en más de un año a la enajenación de la que debe partirse. Esto es, se considera que no se ha cumplido la norma porque la enajenación se efectuó en escritura pública de 4 de abril de 2003 -lo que obligaba a que la reinversión fuera no anterior al 4 de abril de 2002-.

Frente al rechazo de la reinversión de esa operación la parte demandante opone que ésta se produjo el año anterior al de la transmisión que le sirve de base, con el sólo argumento de que se llevó a cabo en 2002 cuando ésta última se efectuó en 2003. Esta tesis es ciertamente rechazable, pues como acertadamente señala el TEAC al efecto, el propio artículo 36 ter, 4. a) y b) se oponen a esa interesada interpretación, ya que el primero de ellos indica que '...La reinversión deberá realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo...'. Lapalabra 'fecha' a la que alude el precepto determina el arranque del cómputo del plazo para la reinversión de forma incompatible con la tesis actora, que apela al año natural, en contra de toda previsión de la Ley, de forma que eldies ad quempara medir la procedencia de la reinversión, en un plazo de un año que finaliza el 4 de abril de 2003, sería el 5 de abril de 2002, pues entre ambas fechas media un año.

Refuerza notoriamente este criterio la previsión propia para el arrendamiento financiero que contiene el artículo 36 ter 4.b) de la LIS , pues la ley preceptúa al respecto que'...tratándose de elementos patrimoniales que sean objeto de los contratos de arrendamiento financiero..., se considerará realizada la reinversión en la fecha de celebración del contrato'.El requisito temporal, por lo tanto, exige computar las dos operaciones, la de transmisión generadora de las rentas positivas y la de reinversión, de fecha a fecha, no del peculiar modo que propone la demanda.

Además de lo anterior, es completamente irrelevante que determinados gastos activables en relación con el arrendamiento financiero concertado el 5 de febrero de 2002 -como hemos visto, de forma prematura-, surgieran dentro del año anterior a la transmisión, pues tales datos, aun probados, son indiferentes para alterar el requisito temporal a que la ley supedita la operatividad de la deducción por reinversión.

Por último, por lo respecta a la nave industrial y las dos plazas de garaje adquiridos mediante compra de 5 de enero de 2004, se ha incumplido de forma abierta y flagrante el requisito establecido en el apartado 4.c) del reiterado artículo 36 ter, conforme al cual 'La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la reinversión'.La parte actora admite llanamente haber infringido esa observancia legal, pues practicó la deducción en 2003, ejercicio diferente a 2004, que era el de la reinversión, pretextando para ello que de haber respetado la norma no habría sido posible disfrutar de la deducción, por encontrarse la sociedad en pérdidas, lo que es razón suficiente para desestimar la demanda en este punto, pues no es dable al contribuyente alterar las normas preceptivas que condicionan el disfrute de los beneficios fiscales, para adaptarlas a sus necesidades, intereses o conveniencias.

SÉPTIMO.-De conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , no se aprecian méritos que determinen la imposición de una especial condena en costas, por no haber actuado ninguna de las partes con temeridad o mala fe en defensa de sus respectivas pretensiones procesales.

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador don Esteban Manuel García Castellanos, en nombre y representación de la entidad mercantilEDIRE, S.L.,contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de julio de 2009, desestimatoria de la reclamación interpuesta en única instancia contra la liquidación de 4 de julio de 2008, de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de Madrid de la Agencia Tributaria, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de Julio del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma. Ilmo. Sr. D. FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Adminisstrativo ce la Audiencia Nacional.