Sentencia Administrativo Nº 3829/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1892/2011 de 03 de Noviembre de 2014

Encabezamiento

RECURSO Nº 1892-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a tres de noviembre de dos mil catorce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Rafael Pérez Nieto.

Magistrados Ilmos. Srs:

Dª Laura Alabau Martí.

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 3829/14

En el recurso contencioso administrativo num. 1892-11,interpuesto por la mercantil Construcciones Valencia Constitución S.L., representada por el/la Procurador/a Dª Mª Dolores Briones Vives,contra la resolución del TEAR de fecha 31- 3-2011, desestimatoria de la reclamación nº 46/01603/10 y acumulada 46/01604/10 formulada por la actora contra la liquidación por IVA ejercicio 2005-2006 y acuerdo sancionador.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del recurso se estableció en 89.927,39 euros.

TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, practicada la misma y evacuado el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 22 de octubre de dos mil catorce.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandantela mercantil Construcciones Valencia Constitución S.L.,interpone recurso contencioso administrativocontra la resolución del TEAR de fecha 31-3-2011, desestimatoria de la reclamación nº 46/01603/10 y acumulada 46/01604/10 formulada por la actora contra la liquidación por IVA ejercicio 2005-2006 y acuerdo sancionador.

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión los siguientes motivos impugnatorios. En primer termino opone la nulidad del acuerdo de liquidación alegando la nulidad de pleno derecho de la resolución del TEAR de 31-3-2011 por prescindir del procedimiento legalmente aplicable, art 217 LGT , art 62 Ley 30/1992 . Señala que se ha prescindido de forma manifiesta y grave del tramite de alegaciones que preceptúa el art 236,1 LGT , siendo dicho tramite un derecho esencial y fundamental del obligado tributario y su omisión lesiona su derecho de defensa constitucionalmente protegido. Añade que la resolución del TEAR es una reproducción mimética de la resolución impugnada y no contesta a las alegaciones vertidas. En segundo termino alega la nulidad del acuerdo de liquidación pues carece de los elementos probatorios que acreditan los hechos, alega la deducibilidad fiscal de las cuotas de IVA soportadas en las facturas emitidas por las mercantiles FRESA S.L. Y CREMA DOS S.L. La primera por importe de 400.000 euros y la segunda por importe de 288.148 euros, la administración en base a meras conjeturas señala que dichas facturas no responden a servicios realmente prestados. En cuanto a la factura recibida de CREMA DOS S.L. Se trata de la factura de 15-7-2005 por importe de 288.148 euros mas 46.103,68 euros de IVA, la factura responde honorarios profesionales de mediación en la compraventa de fincas propiedad de DORICO GESTION INMOBILIARIA S.L., compraventa que se formalizo en fecha 1-7-2005 ( folios 1091 a 1152) la compraventa se realizo a través de las personas María Teresa y Anibal como representantes de las sociedades vendedoras, diligencia de nº 3 de fecha 17-9-2009 si bien dichas personas se retractaron de dicha manifestación, en los folios 1208 a 1213, a diferencia de lo que dice la administración constan sendos escritos presentados por los representantes de las mercantiles LÍLA de MINOS S.L. Y FILL S.L. En el que se explica el error de interpretación, dichas mercantiles no pagaron gastos de intermediación por lo que concluyeron que la misma no existió, si bien posteriormente manifiestan que al desconocer dicha intermediación se opusieron a su pago. Fueron tres las sociedades compradoras no dos como señala la Inspección. La Inspección concluye sobre la base del elevado montante económico de la factura exigiría una documentación mas exhaustiva y la acreditación pero la actora aporto la factura por lo que la carga de la prueba recae de lleno en la administración tributaria, y para ello se refiere al cobro de la factura que si bien se efectuó mediante transferencia bancaria, el 18-7-2005, folio 896) si embargo el administrador de la mercantil D. Celso retiro en efectivo la cantidad de 260.000 euros de una sucursal en la proximidades de la sede del pagador estando su domicilio y el de la oficina que gestiona la cuenta sitos en Alicante. El resto 30.000 euros los retiro cuatro días después. En la oficina de su domicilio en Alicante. La actora alega que respecto a estos hechos ninguna responsabilidad se le puede imputar y al respecto el acta contiene meras conjeturas. La Inspección en realidad duda del elevado importe del servicio prestado pro CREMA DOS por lo que concluye que los argumentos de la administración no son suficientes para afirmar la falsedad de la factura.

En cuanto a la factura recibida de la mercantil FERSA S.L. Se niega la deducibilidad por los mismos motivos anteriores si bien la incidencia en la regularización es cero pues la factura emitida por la actora a LŽILLA de NAXOS también se considera falsa por lo que la regularización es neutral. Al respecto la actora alega que existe la factura y esta acreditado su pago y contabilización y se aporta copia del contrato suscrito por la actora con otras mercantil para la prestación del servicio por FERSA en orden a la gestión del PAI del PGOU de Villajoyosa, se aporto el cheque para el pago de la factura y documentación de los trabajos realizados por FERSA (folios 618 a 756) y ademas se justifico que el Ayuntamiento adjudico a las mercantiles la condición de agente urbanizador del PAI constando la cesión de la condición de agente urbanizador a favor de la mercantil LŽILLA de NAXOS. Alega que las circunstancias tenidas en cuenta por la administración para valorar la falsedad de las facturas son circunstancias ajenas a la actora, que no son creíbles las manifestaciones de Claudia , (folio 34 acuerdo de liquidación) la cual no reconoce su firma en el contrato y niega haber realizado trabajo alguno para la actora y niega el recibo de fecha 8-10-2005 justificativo del cobro de 464.000 euros, folio 594 expediente. Alega la actora que la Sra. Claudia ha incurrido en contradicciones en sus manifestaciones por lo que las mismas carecen de credibilidad. Pues manifestó que FERSA fue vendida el 27-9-2005 y desde dicha fecha ella no tiene relación con FERSA (Folios 746 a 766), pero en el folio 992 consta que Dª Claudia firma una factura como administradora de FERSA. Alega que las conclusiones de la administración a través del análisis de firmas de la Sra. Claudia que el propia actuario realiza carece del soporte de una pericial caligráfica. Por otra parte respecto al pago señala la administración que los fondos utilizados para pagar a FERSA son inmediatamente transferidos a una sucursal del Banco de Santander en la localidad de Petrer a unas cuentas bancarias cuya titularidad corresponde a un entramado de sociedades del sector del calzado imputadas en expedientes de delito fiscal por elaboración de facturas falsas y de dichas cuentas se produce la retirada de fondos en metálico, y al respecto procede reiterar las alegaciones vertidas respecto a CREMA DOS.

En segundo termino la parte actora alega que se produce un enriquecimiento injusto de la administración al considerar no deducible un IVA soportado de la factura emitidas por la mercantil CREMA DOS habiendo sido declarado dicho IVA en la autoliquidación correspondiente a la mercantil citada que procedió a repercutir el impuesto por lo que afirma que nos hallamos ante un supuesto de devolución de ingresos indebidos, si se admite la irrealidad del servicio prestado por CREMA DOS y FERSA dado que dicha empresa repercutió a la actora el IVA de la factura es necesario que dicha cuotas indebidamente repercutidas sean devueltas y el procedimiento de devolución de ingresos indebidos se debió iniciar de oficio, art 15,1,d RD 520/2005 de 13 de mayo , alega la respecto la parte actora extensa normativa y jurisprudencia sobre a devolución de ingresos indebidos, y afirma que nos hallamos ante un supuesto de enriquecimiento injusto de la administración.

Respecto al acuerdo sancionador alega su nulidad de pleno derecho, objetando en primer termino al nulidad de la resolución del TEAR por falta de motivación y la nulidad del acuerdo de imposición de sanción por nulidad de la liquidación , por infracción del deber de probar e infracción del principio de presunción de inocencia y por ausencia de juicio de culpabilidad.

En el suplico de su demanda postula que se dicte una sentencia en la que se estime el recurso interpuesto anulando la resolución del TEAR de fecha 31-3-2011, desestimatoria de la reclamación nº 46/01603/10 y acumulada 46/01604/10 interpuesta contra la liquidación por IVA ejercicio 2005-2006 por importe de 49.893,04 euros y acuerdo sancionador derivado del que resulta una sanción de 40.034,35 euros, acuerdo de liquidación y acuerdo sancionador respecto los cuales también pide que sean declarados nulos y como situación jurídica individualizada, declare el derecho de la actora bien a la deducción de las cuotas del IVA soportadas bien a la devolución de esas mismas cuotas de IVA soportadas en calidad de ingresos indebidos por el concepto tributario de IVA correspondiente al tercer trimestre del ejercicio 2005 por importe de 46.103,68 euros, mas los intereses correspondientes de demora desde el pasado 30-1-2006 fecha en que la entidad que repercutió presentó su autoliquidación de IVA consignando la cuota de IVA supracitada.

La administración demandada se opone al recurso entabladoy postula la conformidad a derecho de la liquidación realizada por la administración en virtud de la cual se minora el importe del IVA deducible como consecuencia de no considerar deducibles determinadas facturas expedidas por proveedores en cuanto no corresponden a servicios reales. Los indicios aportados por la administración son suficientes para sustentar la conclusión sobre la falsedad de las facturas sin que la parte actora haya aportado elementos probatorios que justifiquen la realidad de la prestación de dichos servicios.

TERCERO.-Planteados en los términos expuestos los terminos de la litis, conviene efectuar unas consideraciones sobre la acreditación de adquisiciones o servicios y sobre la carga de la prueba cuando, surgida una discrepancia al respecto, el conflicto se jurisdiccionaliza, pues bienla factura es el medio ordinario para acreditar los gastos soportados por el sujeto pasivo y que éste pretenda deducirse en las autoliquidaciones. En tal sentido, la letra del art. 106.3 LGT prevé que 'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria'. Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados. Lo que no significa que la Administración esté obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 - 'la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'.

Llegado el momento de la comprobación o investigación de la realidad de las entregas o servicios documentados en las facturas, éstas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega.

A partir de lo hasta aquí razonado señalar que los datos declarados por la actora se han modificado por los siguientes los motivos que sucintamente expuestos son los siguientes:

-La factura nº 03/2005 de 7-10-2005, recibida de FERSA por importe de 400.000 euros, mas 64.000 euros de IVA girada en concepto de 'Tramitaciones varias para la adjudicación por su mercantil del PAI para el desarrollo del Sector PP-30 y 31 (EL CHARCO) de Villajoyosa. La actora traslada dichos gastos a la mercantil Illa de Naxos, sociedad constituida por la propia actora para la urbanización del sector citado y a tenor de los datos que obran en el acta de liquidación y el informe ampliatorio se objetiva que dichos servicios no son reales

-La factura nº 00615 de fecha 15-7-2005 por importe de 288.148 euros mas 46.103,68 euros de IVA por el concepto de: honorarios de gestión por los trabajos ejecutados de comprobación in situ de las fincas registrales, informe de los datos cotejados del Registro y Catastro con los verificados en las fincas físicas, mediación en la compraventa. Crema Dos había subcontratado la realización de estos servicios con la mercantil Alicante Boulevard, que emite factura por dichos servicios en favor de Crema Dos por importe de 250.000 euros mas 40.000 euros de IVA, por honorarios profesionales de colaboración información y venta de terrenos de Villajoyosa propiedad de DORICO Gestión S.L.. Alega que dichas mercantiles no han acreditado la realidad de la prestación de dichos servicios y Alicante Boulevard ni si quiera conoce donde esta el terreno objeto de las gestiones y no contabilizo ni declaro dicha operación. Por todo ello a tenor del art 108 LGT procede deducir que los servicios no han existido.

Pues bien en el caso de autos, la administración aporta indicios suficientes para justificar que opere la inversión probatoria mencionada pues respecto a la factura de Crema Dos se trata de una factura por honorarios profesionales respecto a las cuales se cuestiona su realidad sin que exista constancia objetiva de la prestación del servicios, mediando una subcontratación que tampoco objetiva su prestación y respecto a la factura de también se trata de servicios profesionales cuestionados con indicios suficientes.

Como ya se ha razonado el derecho a la deducción exige la acreditación de dos tipos de requisitos, por un lado de carácter formal y por otro de carácter material que exigen la acreditación de la existencia de la operaciones o servicios que reflejan las facturas, requisito que en el caso de autos corresponde a la actora pechar con la carga de la prueba , art 105 , 108 y 114 LGT .

CUARTO.-En primer término hay que señalar que no han de prospera el motivo de oposición suscitado por la actora respecto a la resolución del TEAR, pues aún en la hipótesis argumentativa de que fueran ciertas sus objeciones, ello no genera la nulidad de la resolución en cuanto no ha causado indefensión a la parte actora, que en esta sede ha tenido oportunidad y así lo ha hecho, de plantear los motivos impugnatorios respecto a las pretensiones de fondo instadas, por lo que dicha resolución en ningún caso le ha causado indefensión de tal entidad que fuera susceptible de viciar a dicho acto de nulidad absoluta, pro lo que en todo caso los defectos formales denunciados constituyen irregularidades no invalidantes pues no son causantes de indefensión y por tanto de nulidad.

Entrando en el examen de la pretensión impugnatoria del acta de liquidación señalamos que en dicha acta emitida por la administración se minora el importe del IVA deducible como consecuencia de no considerar la administración como deducibles determinadas facturas expedidas por determinados proveedores, pues no corresponden a servicios reales.

Dicha minoración la sustenta la administración en dos motivos fundamentales

1- GASTO DEDUCIDO POR LA FACTURA RECIBIDA DE FERSA CONSULTORA DE SERVICIOS S.L. La actora contabilizo en el asiento 3710 del Libro Diario de fecha 9-11-2005 un importe de 400.000 euros en la cuenta de gastos nº 623000022 'servicios profesionales independientes' que computo como gasto deducible . La documentación aportada por la actora para justificar dicho gastos es la siguiente:

-factura recibida, nº 3/2005 de fecha 7-10-2005, folio 593) en la que se describen los servicios prestados por FERSA como 'tramitaciones varias para la adjudicación por su mercantil del PAI para el desarrollo del Sector PP-30 y 31 (EL CHARCO) de Villajoyosa, la base imponible de dicha factura es de 400.000 euros siendo al cuota de IVA al tipo general del 16% de 64.000 euros.

-contrato, folios 601 a 612 firmado con fecha 29-7-2004 por la actora y las mercantiles ROSAL S.L., CALVIGA S.A., MURCIA PUCHADES S.L. CON FERSA CONSULTORES S.L. En dicho contrato como como estipulación segunda:

CALVIGA SAU encarga formalmente a FERSA CONSULTORA DE SERVICIOS S.L. Los servicios jurídicos necesarios para la gestión del PAI hasta su adjudicación y que de manera indicativa se concreta en:

Negociación con las empresas en competencia para la adjudicación de la condición de agente urbanizador en el PP de referencia PP-30 y 31 y redacción en su caso de los acuerdos alcanzados.

Clausula segunda-Reuniones con Ayuntamientos, arquitectos, propietarios etc.

Asesoramiento legal en las negociaciones con terceros afectados por las incidencias del programa planteado, asistencia a reuniones, explicación del proyecto redacción de convenios y acuerdos con los propietarios afectados.

Seguimiento del expediente ante los servicios de Conselleria en orden a la aprobación definitiva, impulsando el procedimiento, asesoramiento y comparecencia ante los mismos. Constitución en su caso de la sociedad que se postulara como agente urbanizador.

Clausula sexta- Los honorarios se devengaran en función del resultado de las gestiones. De tal forma que de no resultar adjudicado el programa, los honorarios por los servicios prestados hasta ese momento se valoraran en 250.000 euros, quedando resuelto el contrato de forma automática.

De resultar adjudicataria del programa, se entenderán ejecutados con éxito los trabajos encomendados que incluyen cuantos se han recogido en la estipulación segunda y aquellos que no estando contemplados expresamente resulte necesario realizar en lo que es un servicio integral de asesoramiento jurídico para la obtención de la condición de agente urbanizador, se devengaran unos honorarios de 1.350.000 euros.

Los honorarios que se devenguen en cada caso tendrán carácter mancomunado en aplicación del art 1137 del CC

Pues bien existe la factura y esta acreditado su pago y contabilización y se aporta copia del contrato suscrito por la actora con otras mercantil para la prestación del servicio por FERSA en orden a la gestión del PAI del PGOU de Villajoyosa, se aporto el cheque para el pago de la factura y documentación de los trabajos realizados por FERSA (folios 618 a 756) y ademas se justifico que el Ayuntamiento adjudico a las mercantiles la condición de agente urbanizador del PAI constando la cesión de la condición de agente urbanizador a favor de la mercantil LŽILLA de NAXOS. Sin embargo las manifestaciones de Claudia , administradora de dicha mercantil son decisivas (folio 34 acuerdo de liquidación) la Sra. Claudia la cual no reconoce su firma en el contrato y niega que FERSA haya realizado trabajo alguno para la actora y niega el recibo de fecha 8-10-2005 justificativo del cobro de 464.000 euros, folio 594 expediente. Alega la actora que la Sra. Claudia , pero las referidas por la actora no son tales pues lo decisivo es que consta que la Sra. Claudia seguía siendo administradora en fechas posteriores, en el folio 992 consta que Dª Claudia firma una factura como administradora de FERSA, y si bien es cierto que hubiera sido idónea la practica de una prueba pericial caligráfica, sin embargo su omisión, en absoluto empece el análisis conjunto de todos los elementos indiciarios tenidos en cuenta. Ademas Claudia y Tomás ostenta la totalidad de FERSA por lo que el conocimiento de aquella de las prestaciones de la mercantil es inmediato. Por otra parte respecto al pago, señala la administración que los fondos utilizados para pagar a FERSA son inmediatamente transferidos a una sucursal del Banco de Santander en la localidad de Petrer a unas cuentas bancarias cuya titularidad corresponde a un entramado de sociedades del sector del calzado imputadas en expedientes de delito fiscal por elaboración de facturas falsas y de dichas cuentas se produce la retirada de fondos en metálico, afirmación respecto a la cual la actora bien puedo solicitar en fase procesal mas prueba, sin que la mera negación del desconocimiento al respecto impida como ya antes se ha señalado que dicho indicio deba ser valoración en conjunción con los restantes.

Por todo lo expuesto hemos de concluir que el conjunto de indicios aportados por la administración son suficientes yexpliquen razonablemente la duda o su negación sobre la autenticidad de las facturas; tesitura en la que corresponde al sujeto pasivo aportar las justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega,carga que en el caso de autos no ha sido satisfecha respecto a la factura analizada por la parte actora.

2- GASTO DEDUCIDO POR LA FACTURA RECIBIDA DE CREMA DOS S.L.

Corresponde a la factura nº 00615 de fecha 15-7-2005 por importe de 288.148 euros mas 46.103,68 euros de IVA por el concepto de: honorarios de gestión por los trabajos ejecutados de comprobación in situ de las fincas registrales, informe de los datos cotejados del Registro y Catastro con los verificados en las fincas físicas, mediación en la compraventa. Crema Dos había suncontratado la realización de estos servicios con la mercantil Alicante Boulevard, que emite factura por dichos servicios en favor de Crema Dos por importe de 250.000 euros mas 40.000 euros de IVA, por honorarios profesionales de colaboración información y venta de terrenos de Villajoyosa propiedad de DORICO Gestión S.L..

Mediante escritura publica de fecha 1-7-2005 (folios 1091 a 1152), la actora y las mercantiles Fomento de Inversioens Levantinas y Villa de Minos adquieren de Dorico Gestion Inmobiliaria S.L. en los porcentajes del 50, 25 y 25 %, tres fincas registrales sitas en Villajoyosa, por el precio de 1.440.740 euros ascendiendo la parte abonada por la actora a la cantidad de 720.370 euros.

La actora no suscribió contrato escrito con Crema Dos, (folio 105), y en justificación de los trabajos realizados por dicha factura aporto tres folios en lo que se detalla la identificación de los propietarios, la compraventa de fincas propiedad de DORICO GESTION INMOBILIARIA S.L., se formalizo a través de las personas María Teresa y Anibal como representantes de las sociedades vendedoras, diligencia de nº 3 de fecha 17-9-2009, las cuales manifestaron inicialmente la inexistencia de mediación en la operación, si bien (folios 1208 a 1213), constan sendos escritos presentados por los representantes de las mercantiles LÍLLA de MINOS S.L. Y FILL S.L. En el que se explica el error de interpretación, dichas mercantiles no pagaron gastos de intermediación por lo que concluyeron que la misma no existió, si bien posteriormente manifiestan que al desconocer dicha intermediación se opusieron a su pago. Fueron tres las sociedades compradoras no dos como señala la Inspección.

Pues bien la carga de la prueba que corresponde a la parte actora para justificar la realidad de la intermediación en la operación de adquisición inmobiliaria descrita, no ha sido satisfecha, pues sobre la base del elevado montante económico de la factura, la falta casi absoluta de documentación que la sustenta, el desconocimiento de las demás intervinientes de la existencia del mediador en la intermediación, son circunstancias que conjuntamente valoradas con las relativas al cobro de la factura que si bien se efectuó mediante transferencia bancaria, (el 18-7-2005, folio 896) si embargo el administrador de la mercantil D. Celso retiro en efectivo la cantidad de 260.000 euros de una sucursal en la proximidades de la sede del pagador estando su domicilio y el de la oficina que gestiona la cuenta sitos en Alicante. el resto 30.000 euros los retiro cuatro días después, en la oficina de su domicilio en Alicante, constituyen soporte suficiente de la conclusión que se sustenta por la administración y frente ala cual se han objetado hipótesis argumentativas pero probatorias En definitiva la actora no ha acreditado la realidad de la prestación de dichos servicios y Alicante Boulevard ni si quiera conoce donde esta el terreno objeto de las gestiones y no contabilizo ni declaro dicha operación. Lo expuesto nos conduce a la afirmación de que procede desestimar el motivo impugnatorio analizado y en consecuencia desestimar los motivos impugnatorios aducidos frente al acuerdo de liquidación.

QUINTO.-Sostiene la actora la falta de motivación del acuerdo sancionador respecto al elemento subjetivo pues en ningún momento se analiza la conducta del actor, careciendo por tanto de motivación respecto la culpabilidad, al basarse en frases estereotipadas que no analizan la conducta del sujeto pasivo, incumpliendo lo dispuesto en el artículo 103 de la LGT por la ausencia de motivación de la culpabilidad.

Llegados a este extremo debemos recordar, tal y como hemos dicho en múltiples sentencias, que corresponde a la Administración probar y motivar la culpabilidad en el acuerdo sancionador, como en la sentencia de esta Sala y Sección de fecha 30 de abril 2013, recurso 1414/2010 , donde hemos dicho:

['Así expuesta la controversia entre las partes, cabe recordar que la culpabilidad es el 'elemento subjetivo' de la Teoría General del Delito; por ello también de las infracciones administrativas ( art. 25.1 CE y STC 76/1990 ). La culpabilidad como presupuesto de la sanción contiene un trasfondo ético: se castiga porque el infractor ha podido actuar conforme a la legalidad y sin embargo no lo ha hecho; porque, como ha podido comportarse legalmente, su conducta infractora es reprochable, es reprobable, y esta consideración no se aleja mucho de aquella otra del Tribunal Constitucional según la cual el principio de culpabilidad deriva del respeto a la dignidad de la persona ( SSTC 65/1986 , 150/1991 , FJ 4).

Por tanto, la responsabilidad penal y sancionadora es subjetiva, nunca objetiva. Hasta tal punto está asentada la culpabilidad como elemento subjetivo del delito y como presupuesto de responsabilidad que en la actualidad se habla de 'principio de culpabilidad', principio que asimismo se predica como uno de los que deben regir el ejercicio del ius puniendi por parte de la Administración ( STC 76/1990 ).

Por otro lado, debe resaltarse la importancia de la motivación de la resolución sancionadora. En efecto, solo a través de ella podemos cerciorarnos que el ejercicio del ius puniendi por parte de la Administración se ha ajustado a las diversas exigencias constitucionales y legales; tiene asimismo como finalidad evitar la indefensión por desconocimiento o imposibilidad de reacción frente al actuar de la Administración; en fin, el cumplimiento de las exigencias de motivación dota a la decisión pública de la juridicidad predicable en un Estado de Derecho ( art. 1 CE ) y tiende a conjurar cualquier posible arbitrariedad de los Poderes Públicos ( art. 9.3 CE ).

En fin, es igualmente pertinente no perder de vista, ante las impugnaciones jurisdiccionales de las sanciones administrativas como son las tributarias, que no son los Tribunales contencioso-administrativos quienes, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, sancionan al administrado, pues la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública '...en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución' ( STC 59/2004 , FJ 3). Así pues, si la titular del ius puniendi administrativo es la Administración, cuando el ejercicio de tal potestad, y en concreto al pronunciar eventualmente la resolución sancionadora, a dicha Administración corresponde dar satisfacción a todas las exigencias que nuestro Ordenamiento impone en tal ejercicio, sin que sea dado que los jueces que revisan la resolución sancionadora la suplanten impropiamente, o corrijan posibles defectos o deficiencias detectados en fase jurisdiccional.']

Para resolver esta cuestión debemos atender a la motivación del citado acuerdo de imposición de sanción, la cual hace una extensa referencia al fundamento normativo y jurisprudencial de la culpabilidad y transcribe el acuerdo de liquidación, pero en concreto refiere:

'De lo expuesto se concluye que se aprecia la existencia de lo que en la doctrina administrativa referida se refiere como un animo de defraudar, constitutivo por lo tanto de dolo. Se entiende por lo tanto concurrente el elemento subjetivo necesario para la procedencia de la imposición de sanción por la comisión de una infracción tributaria sin que se aprecie la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el ya citado art 179 de la Ley 58/2003 , confirmándose igualmente la propuesta en este punto'.

Pues bien, aplicando cuanto hemos expuesto al presente acuerdo de imposición de sanción, debe desestimarse el motivo impugnatorio esgrimido, pues el acuerdo establece una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo, realiza diversas consideraciones concretas sobre la culpa, y describe la conducta del actor, y establece desde la perspectiva de la culpabilidad la razón por la que es reprochable la conducta del mismo en concepto de dolo, lo que determina que nos encontremos ante una motivación suficiente, desde la perspectiva de la culpabilidad pues consta, la razón por la cual es reprochable la conducta del sujeto pasivo, lo que nos conduce a la desestimación del recurso.

SEXTO.-Deconformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Construcciones Valencia Constitución S.L.,contra la resolución del TEAR de fecha 31-3-2011, desestimatoria de la reclamación nº 46/01603/10 y acumulada 46/01604/10 formulada por la actora contra la liquidación por IVA ejercicio 2005-2006 y acuerdo sancionador. No procede una expresa imposición de costas procesales.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.