Caso práctico: Diferencias entre heredero y legatario a efectos fiscales en el ISD

PLANTEAMIENTO

Cuando una persona fallece puede dejar uno o varios bienes o derechos determinados a alguien en particular. Estos bienes se separan de la herencia y no son objeto de reparto entre los herederos.

¿Qué diferencias podemos encontrar a efectos fiscales?

RESPUESTA

El heredero sucede al causante en todos sus bienes y derechos y, salvo en caso de aceptación a beneficio de inventario, responde del pasivo hereditario ilimitadamente. Por el contrario, el legatario solo recibe bienes concretos del difunto, que se le hayan atribuido a título de legado y, en principio, no responde del pasivo hereditario. El hecho de que la adquisición se verifique a título de heredero o como legatario tiene incidencia a los efectos del ISD, en lo relativo a la deducibilidad de determinadas deudas, cargas y otros gastos; así como a la adición del ajuar doméstico a la masa hereditaria.

La legislación civil establece las diferencias entre heredero o legatario, siendo el tratamiento fiscal distinto para ambas figuras. Así:

a) Heredero 

Los artículos 660 y 661 del Código Civil establecen la definición de heredero: el heredero sucede al difunto en la titularidad de sus bienes y deudas, a título universal, y adquiere todos los derechos y las obligaciones que no se extingan con la muerte del causante.

Por su parte, los artículos 657 y siguientes del Código Civil determinan que los derechos a la sucesión de una persona se transmiten desde el momento de su muerte, comprendiendo la herencia todos los bienes, derechos y obligaciones que no se extingan por su muerte.

Por otra parte, la herencia se puede aceptar o repudiar. El heredero responde de las deudas del causante ilimitadamente e incluso con sus propios bienes, a no ser que acepte la herencia a «beneficio de inventario», esto es, respondiendo de las deudas hereditarias únicamente con los bienes de la herencia (sin comprometer los suyos propios).

A efectos fiscales, la posición del heredero supone:

• La adición de bienes al caudal hereditario y la imputación del ajuar doméstico.
• La deducción de deudas, cargas y otros gastos de la herencia, salvo que el título sucesorio disponga otra cosa o que la carga recaiga sobre el bien que es objeto del legado.

A TENER EN CUENTA. A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil en cuanto a la adquisición de la herencia. Las referidas obligaciones tributarias se transmitirán a los legatarios en las mismas condiciones que las establecidas para los herederos cuando la herencia se distribuya a través de legados y en los supuestos en que se instituyan legados de parte alícuota (artículo 39 de la LGT).

b) Legatario

El legatario adquiere solo bienes concretos y determinados, sin responder del pasivo de la herencia. Sucede al causante a título particular.

El legado solo se produce por voluntad del testador. La posición del legatario solo puede provenir de la voluntad del causante manifestada en testamento.

El legatario adquiere su derecho desde la muerte del causante, mientras que el heredero debe aceptar la herencia para convertirse en tal. El legatario no responde de las deudas y cargas de la herencia, salvo en los casos especiales en que se le atribuya alguna carga concreta o se distribuya toda la herencia en legados.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V3293-18), de 28 de diciembre de 2018

Asunto: el hermano del consultante ha fallecido recientemente, quien le instituyó con la doble condición de heredero y legatario junto con otras personas; se pregunta si en la base del cálculo del ajuar doméstico se incluyen los legados y la forma de distribuir el importe entre los distintos causahabientes.

«El caudal relicto es el formado por los bienes, derechos y obligaciones de los que era titular el causante, pero también se llama de igual modo a la parte activa de la herencia, dejando fuera de su definición al pasivo de la misma, por considerarlo una carga y no integrante de la herencia; por tanto, no se incluyen en dicho concepto los bienes que se transmiten mediante legado por no formar parte de la herencia, pero sí los bienes exentos o que den lugar a bonificaciones fiscales ya que sí forman parte del caudal relicto.

Respecto a los causahabientes obligados a incluir en su participación individual el importe correspondiente al ajuar doméstico, (...) tras indicar que el ajuar doméstico debe ser incluido en el caudal hereditario del causante a efectos de determinar la participación individual de cada causahabiente (apartado 1 del artículo 23), advierte que tal obligación no es exigible a los legatarios, a quienes el testador hubiese atribuido bienes determinados con exclusión de cualesquiera otros del caudal hereditario. Además completa la regla expuesta especificando que, en el caso de que un causahabiente reúna la doble condición de heredero y legatario, la parte del ajuar doméstico que debe imputársele es la que le corresponda como heredero, es decir que se le ha de atribuir el ajuar doméstico en la misma proporción en la que participe en el resto de la masa hereditaria».