Caso práctico: Requisitos, plazo, procedimiento y contabilización de la modificación de la base imponible del IVA

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  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 21/12/2017
  • Origen: Iberley

PLANTEAMIENTO

Una empresa ha reclamado judicialmente cantidades adeudadas por un cliente de ejercicios anteriores. En ningún momento (ni cuando se requirieron judicialmente los créditos) se
solicitó la rectificación de bases en la AEAT. A fecha 13 de noviembre tenemos sentencia judicial en la que condenan parcialmente al deudor, dejando otra parte de lo
facturado fuera. ¿Podemos con la sentencia en la mano solicitar la rectificación de bases? Si es así, ¿qué plazos tendríamos y qué documentación sería necesaria?La sentencia no es firme habría que esperar a la firmeza de la sentencia?             
  
En relación al mismo tema tampoco se había asentado ninguna provisión por insolvencias. ¿Podríamos asentar ahora dicha pérdida y tenerla en cuenta para el IS del 2017? ¿Cuál sería el asiento contable? 

RESPUESTA

Es preciso hacer mención a dos supuestos:

  • modificación de la base imponible del IVA por impago [1]

  • modificación de la base imponible del IVA por resolución o cancelación de operaciones [2]

 

[1] La modificación de la base imponible del IVA por impago se regula en el art. 80 LIVA (tres, cuatro y cinco), distinguiendo entre un cliente en situación de concurso de acreedores (art. 80 tres) o no (art. 80 cuatro).

 

La modificación habrá de hacerse dentro de unos límites temporales.

La modificación de la base imponible no opera ante créditos que disfrutan de garantía real, o afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía, o cubiertos por un contrato de seguro de crédito, en la parte garantizada o afianzada. Tampoco opera cuando se trate de créditos con partes vinculadas al sujeto pasivo.

 

Requisitos generales:

  • Cumplimiento de los límites temporales

  • Que la circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos.

  • Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible, IVA excluido, sea superior a 300 euros.

  • Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo. [ En las operaciones que tengan por destinatarios a Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial se sustituirán por una certificación expedida por el órgano competente ]

 

Límites temporales:

  • En caso de deudor en concurso de acreedores: Plazo máximo de tres meses a contar desde el día siguiente a la publicación en el BOE  del auto de declaración del concurso.

  • En caso de deudor en situación no concursal: Que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro total o parcial del crédito derivado del mismo. [ No obstante cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo podrá ser, de seis meses o un año ]

 

 

Procedimiento

1) Existiendo la situación de un crédito incobrable, procederá la emisión de factura rectificativa (expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura en la que se rectifique o anule la cuota repercutida, debiendo acreditar tal remisión) en el plazo de los 3 meses siguientes a la finalización de los plazos indicados en cuanto a los límites temporales (Ejemplo: en caso de deudor en situación no concursal = plazo de 3 meses siguientes a la finalización del plazo de un año desde el momento del devengo de la operación)

 

2) Comunicación a la AEAT

La emisión de la nueva factura deberá comunicarse por vía electrónica a la Administración Tributaria en el plazo de un mes a contar desde la fecha de expedición de la factura rectificativa.

Véase:  IVA. Comunicación de la modificación de la base imponible en supuestos de concurso y por crédito incobrable

 

**

[2] NO OBSTANTE lo anterior, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente “cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado".

 

⇒  Lo que determina la modificación de la base imponible es que la operación, en virtud de resolución firme, quede sin efecto; o si en virtud de sentencia judicial se altera el precio de la operación gravada.

 

Límite temporal: La rectificación se efectuará tan pronto como el obligado a expedir la factura tenga constancia de las circunstancias que obligan a su expedición siempre que no hubieran transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias reguladas en el artículo 80 de la Ley 37/1992, que dan lugar a la modificación de la base imponible del IVA.

La modificación de la base imponible por lo dispuesto en el art. 80.tres y cuatro LIVA es opcional, mientras que la modificación en virtud del art. 80.dos es obligatoria.

 **

RESOLUCIONES VINCULANTES DE LA DGT:

Resolución Vinculante de DGT, V0255-11

Resolución Vinculante de DGT, V1295-11

Resolución Vinculante de DGT, V1981-11

Resolución Vinculante de DGT, V3599-15

Resolución Vinculante de DGT, V2921-15

Resolución Vinculante de DGT, V1119-16

Resolución de TEAC, 00/8672/1998, 04-07-2000

 

 **

CONTABILIDAD e IS Contablemente, la dotación a la provisión debió efectuarse tan pronto fuese conocido el riesgo de impago. No obstante, el PGC en cuanto a la subsanación de errores de ejercicios anteriores, establece lo siguiente:

"Cuando se produzca un cambio de criterio contable, que sólo procederá de acuerdo con lo establecido en el principio de uniformidad, se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.

El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directamente en otra partida del patrimonio neto. Asimismo se modificarán las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio contable.

En la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mismas reglas que para los cambios de criterios contables. A estos efectos, se entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente, información fiable que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas. (...)

Siempre que se produzcan cambios de criterio contable o subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores se deberá incorporar la correspondiente información en la memoria de las cuentas anuales.

Asimismo, se informará en la memoria de los cambios en estimaciones contables que hayan producido efectos significativos en el ejercicio actual, o que vayan a producirlos en ejercicios posteriores."

⇒  Al proceder el gasto de un ejercicio anterior, contablemente procede un cargo a la cuenta de reservas para la subsanación de errores.

 

 

Por su parte, el art. 13.1 LIS regula la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores.

(...)

Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

(...)

Según lo dispuesto en el art. 11 LIS, la imputación contable del gasto se puede integrar en la base imponible del IS del ejercicio 2017, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de la norma general de imputación temporal.

 

RESOLUCIONES VINCULANTES DE LA DGT:

Resolución Vinculante de DGT, V1941-12

Resolución Vinculante de DGT, V2000-16

Resolución Vinculante de DGT, V3873-16

 

 

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