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Caso práctico: Retribución de un albacea en el IRPF o ISD
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PLANTEAMIENTO
Se plantea la duda relativa a la tributación de unos rendimientos que debe percibir un abogado que actúa en la condición de albacea de una herencia. Según el código civil de Catalunya, art. 429-5, la retribución es del 5% si no se dispone lo contrario. Pero en el testamento de la causante se estableció un pacto especial que le retribuía en un 10% del valor de la herencia, por el ejercicio de dichas funciones.
¿Debe tributar el exceso por ISD o IRPF?
RESPUESTA
Los honorarios de albacea tributarán por el ISD en cuanto excedan de lo establecido por los usos y costumbres o del diez por ciento del valor comprobado del caudal hereditario. Por tanto, si los honorarios fijados son del 10% deberán tributar por el IRPF, ya que se encuentran dentro de los límites establecidos por la normativa en esta materia. Solo en caso de que fuesen superiores al 10% tributarían por ISD en el exceso.
El artículo 429-5 del Código Civil de Cataluña establece respecto a la retribución de los albaceas lo siguiente:
"1. Si el causante no ordena una retribución determinada o que el ejercicio del cargo sea gratuito, los albaceas universales tienen derecho a percibir el 5% del valor del activo hereditario líquido y los particulares que sean contadores partidores el 2% de este valor o de los bienes objeto de partición. Si el albaceazgo es ejercido profesionalmente, los honorarios que se devenguen por la prestación de servicios se imputan a este porcentaje.
2. Los legados o demás disposiciones a favor de los albaceas no se imputan a su retribución, salvo que el causante disponga otra cosa.
3. Si existen varios albaceas universales o contadores partidores, la retribución corresponde por partes iguales a los que hayan ejercido el cargo. Si lo ejercen sucesivamente, deben ser retribuidos en proporción a su actividad.
4. Al albacea que accede al cargo por revelación de la confianza y que ya ha percibido una retribución en concepto de heredero de confianza, no le corresponde ninguna retribución por la condición de albacea".
El artículo 17 de la LIRPF, define los rendimientos del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
A efectos de lo anterior, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 27 de la LIRPF, en virtud del cual constituyen actividades económicas aquéllas que suponen “por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
Con carácter general, y tal y como afirma la DGT en su consulta vinculante de 19/11/2007 (DGT V2473-07, de 19/11/2007), “el ejercicio de las funciones de albacea, que básicamente se concretan en ejecutar la última voluntad del causante, no determina que se esté desarrollando una actividad económica, pues no se dan las características configuradoras de esta calificación. El hecho de tener que cumplir los encargos del causante, administrar los bienes hereditarios, rendir cuentas, etc., constituyen elementos suficientes para calificar, en principio, como rendimientos del trabajo las retribuciones de los albaceas.
No obstante lo anterior, tales retribuciones se calificarán como rendimientos de una actividad económica, aunque las funciones de albacea se realicen de manera accesoria u ocasional, cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo una actividad económica de manera que pueda entenderse que tales funciones constituyen un servicio más de los prestados a través de dicha actividad, circunstancia que parece concurrir en el caso consultado.”
Finalmente, procede hacer referencia a lo dispuesto en el artículo 11, d) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que considera adquisiciones a título sucesorio "las cantidades asignadas por los testadores a los albaceas por la realización de sus trabajos como tales, en cuanto excedan de lo establecido por los usos y costumbres o del diez por ciento del valor comprobado del caudal hereditario". Conforme a ello, tales excesos no tributarían en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino que su tributación se realizaría en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por tanto, la norma entiende que, si la retribución supera este porcentaje (10%), se está ante una mera liberalidad del testador y no ante una verdadera compensación por los servicios prestados y, por tanto, por dicho exceso, se deberá tributar por el Impuesto sobre Sucesiones.
Según el criterio establecido por la Dirección General de Tributs de la Generalitat de Catalunya (entre otras, resolución núm. 392/12, de 23 de enero de 2013) y la Dirección General de Tributos de la Administración estatal (entre otras, consulta núm. V2473-07, de 19 de noviembre de 2007), tan solo tributa como transmisión sucesoria los honorarios que superen el límite del 10%, los honorarios hasta este porcentaje se entiende que es renta del perceptor sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tributa según corresponda como rendimiento del trabajo o como rendimiento de actividad económica.
PARA AMPLIAR INFORMACIÓN:
Caso práctico: Tratamiento en el IRPF y en el IVA de los rendimientos a percibir como albacea testamentario
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2183-15 de 15 de Julio de 2015
Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0547-04 de 05 de Marzo de 2004