Dictamen de Consello Consultivo de Galicia 120 de 08 de abril de 2015

Cuestión

Revisión de oficio

Resumen

Revisión de oficio formulada por don C. en relación cos actos administrativos derivados do expediente X

Organismo: Consellería de Facenda (Xunta de Galicia)

Letrado: Salgueiro Moreira

Propuesta: Desestimatoria

Conclusion: Favorable

Relator: Otero López

Contestacion

ANTECEDENTES

1.- O 25 de setembro de 2003, dona M. presenta un documento para os efectos da liquidación do imposto sobre sucesións e doazóns

con motivo do falecemento do seu cónxuxe, don S.

2.- Tras a notificación da apertura do trámite de audiencia a dona M., na súa condición de presentadora do documento, o 4 de xaneiro

de 2005 don S., ?en propio nombre y a la vez en beneficio y en interés del conjunto de herederos?, presenta un escrito no que manifesta a súa desconformidade cos valores asignados a determinados bens pola Administración.

3.- O 16 de maio de 2005 notifícanse a dona M., na súa condición de presentadora do documento, as liquidacións correspondentes

a cada un dos herdeiros, entre as que se atopa a relativa a don C.

4.- O 20 de xuño de 2005, don S., ?como heredero en beneficio e interés de la herencia indivisa?, presenta recurso de reposición contras as liquidacións practicadas.

5.- O 27 de setembro de 2005 notifícase a don C. a providencia de constrinximento correspondente á súa débeda tributaria. Contra

a devandita providencia o interesado interpón recurso de reposición o 5 de outubro de 2005 no que se indica:

?(?) Primera.- Según consta en ese Servicio, los herederos de don S. son varios y la herencia, de la que es usufructuaria Dña.

M. (?) no ha sido dividida al día de hoy. Por ello, S.- hijo del causante- actuando ?en nombre propio y a la vez en beneficio

y en interés del conjunto de herederos ?? presentó el 4 de enero de 2005 recurso de reposición contra la valoración de los

bienes; y el 20 de junio de 2005 recurrió contras las liquidaciones practicadas, recurso que al día de hoy se halla pendiente

de resolución.

Adjunto fotocopias de dichos recursos.

(?)

Segunda.- Para el hipotético supuesto de que la anterior alegación no fuese admitida, es preciso decir que al recurrente no se le ha notificado personalmente la valoración de los bienes que constituyen

la herencia del causante ni la liquidación practicada como consecuencia de dicha valoración. Con ello se estaría infringiendo

el art. 24.1 de la Constitución que prohíbe la indefensión, pues es manifiesto que el recurrente no ha tenido la posibilidad

de impugnar la valoración de los bienes llevada a cabo por la Administración ni la referida liquidación (?)?.

O interesado solicita, así mesmo, que ?se suspenda el procedimiento iniciado en tanto no recaiga en dicho expediente una resolución definitiva y firme en la vía

administrativa?.

6.- Tras a formulación dun requirimento de emenda respecto da solicitude de suspensión, acórdase esta, o que se lle notifica

ao interesado o 7 de novembro de 2005.

7.- O 28 de novembro de 2005 notifícase a don C. a resolución do 25 de outubro de 2005, pola que se desestima o recurso de reposición

contra as liquidacións tributarias interposto por don S. ?por haber sido promovido extemporáneamente?.

8.- O 19 de decembro de 2005, don C. interpón reclamación económico-administrativa contra a antedita resolución do 25 de outubro

de 2005. Esta reclamación é tramitada conxuntamente coa presentada pola súa irmá, dona R.

9.- O 8 de febreiro de 2006 acórdase polo Tribunal Económico-Administrativo Rexional de Galicia (en adiante, TEAR), a posta de

manifesto do expediente.

10.- Por resolución do TEAR do 11 de maio de 2006 desestímanse as reclamacións presentadas por don C. e dona R.

11.- O 1 de agosto de 2006, don C. e dona R. presentan un escrito no que poñen de manifesto a existencia dun erro na liquidación

practicada no referente aos bens que forman parte do caudal hereditario indicando que descubriron tal erro porque ?con motivo de los recursos por nosotros planteados, hemos tenido acceso al expediente?. En consecuencia, solicitan que se ?proceda a rectificar el error material al que se hizo referencia, practicando nueva liquidación del impuesto (?)?.

12.- Por resolución do 18 de marzo de 2009 desestímase o recurso de reposición interposto por don C. zcontra a providencia de constrinximento.

Intentada a notificación no domicilio sinalado polo interesado no escrito de interposición do recurso así como no seu domicilio

fiscal, procédese á notificación por comparecencia mediante a publicación no DOG núm. 140, do 20 de xullo de 2009.

13.- O 2 de marzo de 2011, don C. e dona R. presentan un escrito no que solicitan a devolución das cantidades aboadas por cada

un deles en concepto de principal da liquidación, recargas, costas e intereses así como o reembolso dos custos das garantías

prestadas. Por resolución do 20 de outubro de 2011 desestímase a solicitude de reembolso dos custos da garantía formulada

por don C.

14.- Na mesma data do 2 de marzo de 2011, don C. presenta un escrito solicitando a declaración de nulidade de pleno dereito ?de los actos administrativos dictados en el seno del expediente X?, invocando o artigo 217.1, e) da Lei xeral tributaria,

?toda vez que se ha prescindido totalmente del procedimiento legalmente establecido por haberse tramitado el mismo totalmente

al margen del dicente a pesar de ser titular de derechos e intereses legítimos afectados por el mismo??.

15.- Instruído o expediente e logo da audiencia ao interesado, o 9 de marzo de 2015 emítese proposta de resolución, en sentido

desestimatorio da solicitude.

16.- O expediente de razón foi remitido, para preceptivo ditame deste Consello Consultivo de Galicia, polo señor conselleiro de

Facenda, tendo entrada no rexistro deste organismo o día 23 de marzo de 2015.

17.- Os demais antecedentes dedúcense do contido do ditame.

CONSIDERACIÓNS

Primeira.-

Este Consello Consultivo resulta competente para emitir o ditame solicitado ao abeiro do disposto no artigo 12, i) da Lei 3/2014, do 24 de abril, do Consello Consultivo de Galicia.

No eido tributario, a intervención preceptiva do Consejo de Estado, ou do órgano equivalente da Comunidade Autónoma respectiva, nos procedementos de revisión de actos nulos de pleno Dereito prevese,

igualmente, no artigo 217.4 da Lei 58/2003, do 17 de decembro, xeral tributaria (en adiante, LXT), e no artigo 6 do Real decreto

520/2005, do 13 de maio, polo que se aproba o Regulamento xeral de desenvolvemento da Lei 58/2003, do 17 de decembro, xeral

tributaria, en materia de revisión en vía administrativa.

O ditame ten o carácter de preceptivo e vinculante, xa que o artigo 217.4 LXT (e no mesmo sentido o artigo 6.2 do Real decreto 520/2005) require ?ditame favorable? ao referirse á declaración de nulidade dos actos ditados en materia tributaria.

Segunda.-

A revisión de oficio dos actos administrativos constitúe unha fórmula privilexiada e excepcional, en canto actividade que ten por fin privar de toda eficacia, mediante a súa anulación por unilateral

pronunciamento do órgano administrativo competente, a algunha das súas decisións anteriores. En Dereito tributario, a revisión

de oficio regulada na Lei xeral tributaria aséntase, como tivo ocasión de reiterar a xurisprudencia do Tribunal Supremo, sobre

os mesmos piares dogmáticos que a xeral do Dereito administrativo, isto é, a autotutela da Administración, a defensa da legalidade,

que impide o mantemento de actos con vicios especialmente invalidantes, e a aplicación dos principios configuradores desa

potestade na orde administrativa xeral.

Conflúen así na revisión de oficio valores contrapostos provenientes, por unha banda, do principio de seguridade xurídica, e, por outra, do principio de legalidade; pois mediante a revisión de oficio

a Administración expulsa do mundo do dereito algunha das súas decisións anteriores as cales, en canto que actos administrativos,

e por expresa previsión legal, gozan do reforzo da presunción de axuste á legalidade.

Mais non todas as infraccións susceptibles de provocar a anulación dun acto administrativo, mediante o exercicio das vías ordinarias de impugnación, poden ser esgrimidas con éxito nesta vía excepcional

da revisión de oficio. Antes ben, esta só procederá nos supostos nos que o acto se atope viciado por algunha das causas de

nulidade de pleno dereito previstas, no caso ao que se contrae este ditame, no artigo 217.1 LXT, que reproduce con fidelidade

a numeración contida no citado artigo 62.1 da Lei 30/1992, do 26 de novembro, de réxime xurídico das Administracións públicas

e do procedemento administrativo común (en adiante, LRXPAC).

O exercicio da potestade revisora require, ademais, dunha axeitada e inescusable formalización, así como do escrupuloso acomodo ao procedemento normativamente establecido que se manifesta así

como instrumento de garantía da legalidade e dos dereitos dos cidadáns.

Neste sentido, a instrución do expediente que nos ocupa axustouse, no esencial, ao prescrito nos artigos 217 LXT e 4 a 6 do seu Regulamento xeral de desenvolvemento en materia de revisión en vía

administrativa, aprobado polo Real decreto 520/2005, do 13 de maio, con observancia do trámite de audiencia e formulación

da proposta de resolución que se somete a ditame.

Sen prexuízo do anterior, é necesario poñer de manifesto o excesivo tempo transcorrido dende que se presenta a solicitude de declaración de nulidade de pleno dereito (o 2 de marzo de 2011) ata que

se formula a proposta de resolución (o 9 de marzo de 2015) cunha demora na concesión do trámite de audiencia (o 28 de xaneiro

de 2015) de case catro anos respecto da data de presentación da solicitude, sen que se desprenda do expediente motivo ningún

que xustifique tal atraso. Esta circunstancia necesariamente ha de considerarse como unha vulneración por parte da Administración

do dereito dos cidadáns á resolución dos asuntos que lles concirnan nun prazo razoable e como unha infracción dos principios

e criterios que han de rexer a súa actuación, recollidos no artigo 103 CE e desenvolvidos na LRXPAC, como os de eficacia,

celeridade e servizo aos cidadáns, entre outros.

Terceira.-

Para unha axeitada delimitación e tratamento da cuestión que nos ocupa e ante a falta da desexable precisión dos escritos presentados polo interesado, é preciso efectuar as seguintes consideracións previas.

Comezando polos actos cuxa declaración de nulidade se pretende, o interesado alude xenericamente no seu escrito inicial así como no presentado con ocasión do trámite de audiencia á declaración de nulidade

?de los actos administrativos dictados en el seno del procedimiento 2003/15/000/01877, por la falta de notificación de los

mismos?. Agora ben, o procedemento sinalado é o relativo á liquidación e recadación do imposto sobre sucesións e doazóns derivado

do falecemento de don S., no seo do cal se ditaron diversos actos, se ben non respecto de todos eles don C. ostenta a condición

de interesado senón soamente respecto daqueles relacionados coa súa débeda tributaria. En consecuencia, o vicio esgrimido,

consistente na falta de notificación, só cabería invocalo dos actos ditados no seo do devandito expediente que afecten ao

interesado por referirse á súa débeda tributaria (o que excluiría, singularmente, a liquidación e a providencia de constrinximento

correspondentes á débeda tributaria da súa irmá así como as resolucións derivadas das impugnacións que contra a devandita

providencia de constrinximento formulou aquela). Xunto ao anterior, cómpre recordar que, de acordo do artigo 217.1 LXT, só

poderá declararse a nulidade de pleno dereito dos actos ?que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo?.

No que atinxe, en segundo lugar, ás causas de nulidade nas que se basea a solicitude, o interesado invoca, no seu escrito inicial, o artigo 217.1, e) LXT (relativo aos actos ?Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello?), se ben nas alegacións formuladas con ocasión do trámite de audiencia alude á ?vulneración del derecho fundamental de defensa recogido en el artículo 24 de la Constitución española?, o que semella conectado coa causa prevista no artigo 217.1, a) LXT (actos ?Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional?). En consecuencia, procederase á análise do asunto tendo en conta estas dúas causas de nulidade.

Para rematar con estas consideracións previas, debe salientarse que os argumentos esgrimidos polo interesado no seu escrito inicial como sustento da súa solicitude foron matizados no posterior

escrito formulado con ocasión do trámite de audiencia. Así, se nun primeiro momento se aludía por aquel á ausencia de toda

intervención no expediente como consecuencia da falta de notificación, posteriormente recoñece (e así se desprende do expediente)

que se lle notificou persoalmente a providencia de constrinximento, que contra esta interpuxo un recurso de reposición e que

tamén foi notificado persoalmente da suspensión da execución da débeda tributaria. En consecuencia, no segundo escrito centra

as súas alegacións relativas á falta de notificación nos actos derivados da comprobación de valores, na propia valoración

dos bens, na liquidación practicada sobre a base da dita valoración así como na resolución do recurso de reposición interposto

contra a providencia de constrinximento. Será, pois, desde esta perspectiva, desde a que se analizará a pretensión de nulidade

formulada.

Cuarta.-

Unha vez efectuadas as precedentes consideracións, procede abordar, de seguido, o fondo da cuestión suscitada.

En relación coas concretas causas previstas nas letras a) e e) do artigo 217.1 LXT cómpre recordar o sinalado, entre outras, na STS

do 9 de xuño de 2011, a teor da cal:

?(?) el apartado a) del artículo 217.1 de la Ley general tributaria, que califica como nulos de pleno derecho ?los actos que

lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional?, plantea el problema de su aplicación en los casos

de vicios de forma, pues el artículo 63.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones

públicas y del procedimiento administrativo común, establece que ?el defecto de forma sólo determinará la anulabilidad cuando

el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o de lugar a la indefensión de los interesados?,

lo que significa que sólo existirá nulidad de pleno derecho cuando el acto incurra en un defecto formal que produzca indefensión

con relevancia constitucional.

Por su parte, el apartado e) del referido artículo 217.1 recoge como supuesto de nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, el de ?que hayan sido dictados prescindiendo total

y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para

la formación de la voluntad en los órganos colegiados?.

Ello nos lleva a distinguir los siguientes casos:

1º) Cuando se prescinde total y absolutamente del procedimiento, habiéndose referido a este supuesto las sentencias de esta Sala

de 10 de octubre de 1979, 21 de marzo de 1988, 12 de diciembre de 1989, 29 de junio de 1990, 31 de enero de 1992, 7 de mayo,

4 de noviembre y 28 de diciembre de 1993, 22 de marzo y 18 de junio de 1994 y 31 de octubre de 1995, entre muchas otras).

Se trata de un supuesto reservado, como se ha señalado en la sentencia de 8 de febrero de 1999, ?para aquellas vulneraciones de la legalidad con un mayor

componente antijurídico?, debiendo ser la omisión ?clara, manifiesta y ostensible? (sentencias de 30 de abril de 1965, 22

de abril de 1967, 19 de octubre de 1971, 15 de octubre de 1997 y 30 de abril de 1998) y no pudiéndose calificar como supuesto

de nulidad de pleno en caso de omisión de un mero trámite (por todas la sentencia de esta Sección de 24 de febrero de 2004,

dictada en el recurso de casación 7791/2008 [sic]), salvo que el mismo sea esencial.

2º) Cuando se utiliza un procedimiento distinto del establecido en la ley.

Realmente, se asimila a la ausencia de procedimiento y así se reconoce en la Sentencia de esta Sección de 26 de julio de 2005 (recurso de casación 5046/2000), pero también puede ocurrir que en el que

se siga se cumplan los trámites esenciales del omitido, no dando lugar a la nulidad de pleno derecho.

3º) Cuando se prescinde de un trámite esencial. Así se ha reconocido en las Sentencias de 21 de mayo de 1997, 31 de marzo de

1999 y 19 de marzo de 2001.

Un ejemplo típico de este tipo de nulidad de pleno derecho es la imposición de sanciones de plano, que atenta contra los artículos 24 y 25 de la Constitución y al que se ha referido la sentencia de esta

Sala y Sección de 21 de octubre de 2010 (recurso de casación número 34/2006)?.

Ben sexa pola vía única do apartado a) do artigo 217.1 da LXT, ben xunto coa relativa á omisión total e absoluta do procedemento legalmente establecido (apartado e) do mesmo precepto), o certo é que

ambos defectos adoitan invocarse conxuntamente e respecto deles tense dito, tanto pola xurisprudencia como pola doutrina do

Consejo de Estado e deste Consello Consultivo, que para aprecialos é necesario que a conculcación do procedemento teña sido

de tal magnitude que supoña a concorrencia de anomalías na tramitación que se caractericen pola súa especial gravidade.

Como se desprende do exposto nas consideracións previas, no presente caso a solicitude de nulidade formulada polo interesado susténtase na falta de notificación de determinados

actos.

En primeiro lugar, en relación co concreto vicio invocado, cómpre traer a colación a existencia de recentes pronunciamentos do Tribunal Supremo sobre a

improcedencia da revisión de oficio baseada, en exclusiva, na falta de notificación. Así, nas SSTS do 4, 16 e 17 de xullo

de 2013, indícase ao respecto que:

?(?) la eventual falta de notificación, o la notificación irregular, de un determinado acto administrativo no afecta a su validez

sino meramente a su eficacia (y al comienzo, en su caso, de los plazos para impugnarlo). Al no ponerse en cuestión la validez

intrínseca del acto (?), las alegaciones relativas a su ulterior comunicación al interesado quedan fuera de los límites del

referido artículo 62.1 de la Ley 30/1992?.

Pola súa banda, a Audiencia Nacional vén mantendo pronunciamentos semellantes, mesmo en sentenzas anteriores ás SSTS citadas. Así,

na SAN do 30 de setembro de 2009 sinalouse:

?Con arreglo a la anterior doctrina debemos concluir que en el presente caso la falta de notificación tampoco constituye en

ningún caso un vicio de nulidad radical, ya que no se produjo indefensión desde el momento en que el efecto de cualquier hipotética

irregular notificación no es otro que el interesado pueda interponer los oportunos recursos a partir del momento en que se

dé por notificado con arreglo al artículo 58 de la Ley 30/1992?.

Na mesma liña, a SAN do 8 de xullo de 2013, con cita doutra anterior do 14 de novembro de 2012, dispón:

?(?) hemos declarado reiteradamente, que la omisión o defectuosa notificación de un acto administrativo no lo anula, sino que produce

el efecto de ineficacia del mismo hasta que se practique en legal forma la notificación, o el interesado se dé por notificado

(?) no pueden en un procedimiento de nulidad ser discutidas más cuestiones que las legalmente señaladas en el precepto antes

citado, y por ello, nada relativo a irregularidades de procedimiento o cumplimiento de obligaciones, que son cuestiones de

legalidad ordinaria. Pues bien, la actora, cuando tuvo conocimiento del acto de declaración de responsabilidad subsidiaria,

debió impugnarlo por la vía ordinaria donde debía discutirse la legalidad de la notificación por ser cuestión de legalidad

ordinaria ...?.

?(?) la revisión de oficio instada por la defectuosa notificación de singulares actos de gestión recaudatoria, que determinaría,

a juicio de la parte actora, la nulidad de la declaración de fallido del obligado tributario más la del subsiguiente acto

administrativo de derivación de responsabilidad subsidiaria y la prescripción de las deudas tributarias objeto de recaudación,

no se compadece con la delimitación de las causas tasadas de nulidad de pleno derecho que pueden servir de base a dicha revisión.

Y es que, al constituir, de lege data, la notificación un requisito de eficacia de los actos administrativos, y no de validez

de los mismos [art. 57.2 , Ley 30/1992], carece de fundamento propugnar la invalidez de los actos de gestión recaudatoria

por defecto de notificación de los mismos?.

Xa sobre a base das anteditas SSTS, a SAN do 11 de novembro de 2013, precisamente ao resolver un recurso contencioso administrativo

contra a desestimación presunta da solicitude de revisión de oficio dunha liquidación tributaria e dos actos posteriores (ditados

no seo do procedemento de constrinximento) por falta da válida notificación daquela, sinalou:

?Como señala la sentencia de la Audiencia Nacional (sección segunda de 19 de abril de 2012 (recurso 237/2012) ?En efecto reiteradamente se ha expuesto por la Sala que la notificación puede conceptuarse como el acto administrativo que

tiende a poner en conocimiento de las personas a que afecta un acto administrativo. El acto de notificación, pues, presenta,

en consecuencia, una naturaleza independiente del acto que se notifica o publica, significando o determinando el comienzo

de la eficacia de este último. El mismo presenta una doble finalidad según se considere desde la perspectiva de la Administración

actuante o del administrado. En lo que respecta al notificado, vertiente relevante en el supuesto que hoy nos ocupa, pretende

que éste tenga conocimiento del concreto acto administrativo que le afecta, para que, de este modo, pueda cumplimentarlo y,

si a su derecho interesa, pueda ejercitar los derechos de que se crea asistido en vía de recurso. Desde la óptica de la Administración,

la notificación o publicación supone que la misma tenga constancia de que el particular conoce el acto y que puede exigir

su cumplimiento adoptando, al efecto, las medidas pertinentes?.

Las sentencias del Tribunal Supremo de 4 de julio de 2013 y 16 de julio de 2013 dictadas en primera instancia y que tienen por objeto y así se especifica expresamente en el encabezamiento y primer fundamento

de derecho un acuerdo del Consejo de Ministros adoptado por silencio administrativo, por el que se inadmite la solicitud de

revisión de oficio de una determinada resolución, señalan que la notificación irregular de un acto administrativo no es un

defecto que constituye una causa de nulidad de pleno derecho del acto que se notifica y desestiman el recurso interpuesto

contra la desestimación presunta por silencio administrativo (?).

Al respecto, conviene recordar, que, según dijimos en las sentencias de esta Sala jurisdiccional de 26 de noviembre de 2010 (RC 5.360/2006) y de 12 de julio de 2012 (RC 2.358/2009),

la finalidad que está llamada a cumplir el artículo 102 de la Ley 30/1992 es facilitar la depuración de los vicios de nulidad

radical o absoluta de que adolecen los actos administrativos, con el inequívoco propósito de evitar que el transcurso de los

breves plazos de impugnación de aquéllos derive en su consolidación definitiva. Se persigue, pues, mediante este cauce procedimental

ampliar las posibilidades impugnatorias, evitando que una situación afectada por una causa de nulidad de pleno derecho quede

perpetuada en el tiempo y produzca efectos jurídicos pese a adolecer de un vicio esencial de tan relevante trascendencia.

Ahora bien, no pueden enmascararse como nulidades plenas lo que constituyen meros vicios de anulabilidad.

A la misma conclusión llegamos en este caso en que la recurrente solicita en su solicitud de revisión de actos nulos de pleno derecho presentada el 22 de marzo de 2010 y que no consta que haya sido resuelta

de forma expresa que se declare la nulidad de la liquidación ?dado que la irregular y nula notificación de dicha liquidación

provisional resultó determinante de la imposibilidad para esta parte de ejercitar el derecho de defensa?. Por tanto no procede

realizar en este recurso ningún análisis acerca de si existen o no irregularidades en dicha notificación ya que ello no afecta

a la validez de la liquidación cuya nulidad se solicita (?)?.

No mesmo sentido pronúncianse a máis recente SAN do 12 de febreiro de 2014 (na que se insiste na idea de que: ?la irregular notificación de un acto administrativo, dada su naturaleza y finalidad, desde la perspectiva del interesado al

que iba dirigida, aunque no priva de validez al citado acto, demora su eficacia y deja expedita la vía de impugnación administrativa

o jurisdiccional contra el mismo, por lo que en modo alguno es susceptible de causarle indefensión?) ou a STSX de Castela-A Mancha 724/2014, do 17 de novembro, a teor da cal:

?(?) defectos formales en relación con las notificaciones señaladas, que no encajan en ninguno de los supuestos previstos en

los artículos 217 de la LGT, pues ni se le ha vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva, partiendo de que las mismas

alegaciones efectuadas en la solicitud de revisión de actos nulos de pleno derecho, podría haberlas efectuado el actor en

recursos ordinarios interpuestos frente a los distintos actos que no fueron notificados, según la actora, en debida forma,

tras tener conocimiento de los mismos; ni nos encontramos ante un supuesto de ausencia de procedimiento ni se ha prescindido

de un trámite esencial, sino que se solicita que se declare la nulidad en base a defectos formales en las notificaciones que

deben ser impugnados en vía ordinaria (?)?.

Tamén procede citar o recente ditame do Consejo de Estado núm. 904/2014 (e os que nel se referencian).

Quinta.-

Sen prexuízo do exposto e aínda que se aceptase a posibilidade de fundar a solicitude de revisión na falta de notificación ou na existencia dunha notificación irregular, será preciso que, atendidas

as circunstancias do caso, poida concluírse que tal falta ou irregularidade orixinou indefensión ao interesado xeradora dunha

conculcación do seu dereito de defensa, pois só en tal suposto a actuación poderá considerarse nula de pleno dereito.

En efecto, da xurisprudencia recaída en materia de notificacións tributarias despréndese con nitidez que, co obxecto de decidir se un concreto acto administrativo ou resolución chegou ou debeu chegar

a coñecemento tempestivo do interesado, son dous os elementos a ponderar: 1) o grao de cumprimento pola Administración das

formalidades establecidas na norma en materia de notificacións, dado que as ditas formalidades se dirixen a garantir que o

acto chegue efectivamente a coñecemento do seu destinatario; e 2) o exame das circunstancias particulares do caso, en especial:

a dilixencia amosada tanto polo interesado como pola Administración e o coñecemento que, non obstante o incumprimento na súa

notificación de todas ou algunhas das formalidades previstas na norma, puido ter o interesado do acto ou da resolución por

calquera medio. En suma, a dilixencia e a boa fe en relación coas notificacións tributarias ha de esixirse tanto aos administrados

como á Administración.

Na mesma liña, é doutrina do Tribunal Constitucional que, en materia de notificacións, unicamente lesiona o artigo 24 da CE a chamada

indefensión material e non a formal, impedindo ?el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular

los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución? (SSTC 155/1989), co ?consiguiente perjuicio real y efectivo para los interesados afectados? (STC 155/1988, 112/1989, 145/1990, 19/2004 ou 130/2006). Polo tanto, para que unha notificación defectuosa teña relevancia

constitucional é preciso que acredite o interesado que a irregularidade de que adoece a notificación ?se haya traducido en la imposibilidad de ejercitar algún derecho, alegación o recurso? (ATC do 17 de maio de 1989) por falta de coñecemento real e efectivo do acto irregularmente notificado (ATC 403/1989). En

definitiva, o transcendente é determinar se, con independencia do cumprimento das formalidades legais, o interesado chegou

a coñecer o acto ou a resolución a tempo para -se o desexaba- poder reaccionar contra el, ou, cando isto primeiro non sexa

posible, se, en atención ás circunstancias concorrentes, cabe presumir que acadou, ou non, o dito coñecemento a tempo.

Así mesmo, é doutrina do Tribunal Constitucional e xurisprudencia do Tribunal Supremo que a omisión de notificacións só devén en lesión inconstitucional cando a situación de indefensión se produce pese

a ter mantido o interesado unha actitude dilixente. En cambio, se tal dilixencia non existe, tampouco existe lesión, pois non é posible admitir que a protección do

dereito de quen non ten sido notificado se traduza polo seu automatismo no sacrificio da seguridade xurídica que leva aparellada

a firmeza do acto administrativo. Por conseguinte, desde a perspectiva do dereito fundamental, a obriga de notificar os actos

administrativos non exime aos afectados de actuar coa debida dilixencia na defensa dos seus dereitos e intereses (SSTC 141/1987,

do 23 de xullo, 24/1988, do 23 de febreiro, 97/1988, do 27 de maio, 58/1990, do 29 de marzo) pois non pode soster unha pretensión

de indefensión quen, ?con su actitud pasiva y negligente, coadyuvó a su producción al no comparecer en el proceso pese a tener conocimiento de su existencia por cauces

distintos al de su emplazamiento personal? (SSTC 90/1996 ou 144/1997, entre outras moitas). No mesmo sentido, como recorda a STC 82/2000, do 27 de marzo, non pode

aducirse indefensión material ningunha ?cuando de las actuaciones se deduzca que quien la denuncia no ha observado la debida diligencia en la defensa de sus derechos

porque el apartamento del proceso al que se anuda dicha indefensión sea la consecuencia de la pasividad, desinterés, negligencia,

error técnico o impericia de las partes o profesionales que les representen o defiendan (SSTC 112/1993, 364/1993, 158/1994

y 262/1994) (SSTC 18/1996, de 12 de febrero, FJ 3, y 78/1999, de 26 de abril , FJ 2)?.

Sobre a necesidade de manter unha vixilancia dos propios intereses e de adoptar unha actitude activa tamén se pronuncian, entre outras, a STS do 9 de xuño de 2011 ou a STSX de Galicia núm. 507/2010, do

21 de maio, na que, ante a adopción dunha ?actitude pasiva de denuncia -de indefensión- e non por unha actitude activa de exercicio dos seus dereitos?, se conclúe que ?a indefensión que se lle puido producir é só imputable á propia recorrente?. Tamén cabe citar o CCG 791/13.

É dicir, a notificación non se concibe como un fin en si mesmo, senón como un instrumento para garantir o dereito de defensa. E para determinar se nun caso concreto resultou ou non infrinxido tal dereito

deben tomarse en consideración as circunstancias concorrentes, entre as que destaca a dilixencia da persoa lexitimada. En

suma, como sinala a STS do 28 de xuño de 2012:

?Lo anterior implica, básicamente, en lo que aquí interesa, que si a pesar de los vicios de cualquier gravedad de que adolece

la notificación, se puede afirmar que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio -y, por tanto,

pudo defenderse frente al mismo-, o no lo hizo exclusivamente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de

las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio general de buena fe que rigen en esta materia

[SSTC 101/1990, de 4 de junio, FJ 1; 126/1996, de 9 de julio, FJ 2; 34/2001, de 12 de febrero, FJ 2; 55/2003, de 24 de

marzo, FJ 2; 90/2003, de 19 de mayo, FJ 2; y 43/2006, de 13 de febrero, FJ 2]?.

Trasladando as anteriores consideracións ao presente caso e polo que respecta, en primeiro lugar, á falta de notificación persoal ao interesado da comprobación de valores e da liquidación

tributaria, consta no expediente que tanto o trámite de audiencia como a liquidación correspondente a cada un dos herdeiros

notificouse á presentadora do documento, en aplicación do artigo 36.2 da Lei 29/1987, do 18 de decembro, reguladora do imposto

sobre sucesións e doazóns, a teor do cal:

?2. El presentador del documento tendrá, por el solo hecho de la presentación, el carácter de mandatario de los obligados al

pago del Impuesto, y todas las notificaciones que se le hagan en relación con el documento que haya presentado, ya por lo

que afecta a la comprobación de valores, ya a las liquidaciones que se practiquen, así como las diligencias que suscriba,

tendrán el mismo valor y producirán iguales efectos que si se hubieran entendido con los mismos interesados?.

O devandito precepto foi declarado inconstitucional pola STC 111/2006, do 5 de abril, ?en la medida en que prevé que la notificación de los actos de gestión del impuesto sobre sucesiones y donaciones se efectúe

directamente a personas distintas del propio sujeto pasivo o su representante, que admite que dichas personas sean terceros

que no guarden la debida relación de proximidad geográfica con el interesado y, en fin, que no ofrece a este último la posibilidad

de probar que no se le trasladó el contenido de dichos actos a tiempo de poder reaccionar en defensa de sus derechos e intereses,

establece un obstáculo desproporcionado al acceso a la jurisdicción y, por tanto, lesiona el art. 24.1 de la Constitución?.

Ante tal situación, e para os estritos efectos que aquí interesan, o que procede analizar, conforme coa doutrina do TC e do TS anteriormente

exposta así como a que se desprende da STC 46/2008 (sentenza na que se entrou a revisar a resolución xudicial e a actuación

administrativa previa a través da vía do recurso de amparo por posible vulneración do dereito á tutela xudicial efectiva pese

a que a dita resolución xudicial era de data anterior á publicación da STC 113/2006, que declarou inconstitucional e nulo

o apartado 3 do artigo 56 do Real decreto lexislativo 1/1993, do 24 de setembro, polo que se aproba o texto refundido da

Lei do imposto sobre transmisións patrimoniais e actos xurídicos documentados, na súa redacción orixinaria; precepto no que

se prevía a notificación ao presentador do documento de xeito similar a como fai o artigo 36.2 da Lei 29/1987) é se, no presente

caso, a falta de notificación persoal causou ou non indefensión a don C. É dicir, é preciso determinar se aquela ?presunción legal, (?), de que la notificación al presentador produce efectos en el representado, haya producido la indefensión

que justificaría la anulación de la notificación? (STSX Andalucía 58/2010, do 18 de xaneiro).

Pois ben, a análise do expediente conduce a negar a existencia de tal indefensión. Así, por unha banda, tal e como se indica nos antecedentes

deste ditame, a resolución do recurso de reposición interposto por don S. contra as liquidacións tributarias foi notificada

persoalmente a don C. e contra a dita resolución este interpuxo reclamación económico-administrativa, na tramitación da cal

se lle puxo de manifesto o expediente. En consecuencia, con ocasión deste trámite existiu posibilidade real de que o interesado

tivese coñecemento do expediente e, por ende, da adopción por este das medidas que estimase pertinentes en defensa dos seus

dereitos.

Por outra banda, como o propio don C. recoñeceu no escrito presentado con ocasión do trámite de audiencia e así resulta tamén do expediente,

a providencia de constrinximento foille notificada persoalmente e contra ela interpuxo recurso de reposición. Neste recurso

(un fragmento do cal se transcribe no antecedente 5 deste ditame) don C. fixo referencia ás alegacións contra a comprobación

de valores e ao recurso de reposición contra as liquidacións tributarias presentado por don S., indicando que tal recurso

non fora aínda resolto e achegando unha copia de ambos escritos. Isto pon de manifesto que, polo menos no momento de interpoñer

o recurso de reposición contra a providencia de constrinximento, don C. non era totalmente descoñecedor das actuacións realizadas

no seo do expediente. Así resulta tamén do escrito que presentou o interesado xunto coa súa irmá o 1 de agosto de 2006 (referenciado

no antecedente 11 deste ditame) no que ambos recoñecen expresamente que tiveron acceso ao expediente, á vez que formulan alegacións

en relación coa liquidación practicada.

A maior abastanza, no recurso de reposición contra a providencia de constrinximento o interesado formulou como motivo de impugnación subsidiaria

o consistente na falta de notificación persoal da valoración dos bens e da liquidación practicada como consecuencia da devandita

valoración. En consecuencia, ningunha indefensión pode estimarse producida na medida na que o interesado puido esgrimir, como

motivos de oposición fronte á providencia de constrinximento, os relacionados coas circunstancias relativas á práctica da

notificación que agora pretende asociar con supostos de nulidade absoluta (neste sentido pronúncianse, entre outros, os recentes

CCG 152/14 e 592/14).

En segundo lugar, respecto da notificación da resolución do recurso de reposición contra a providencia de constrinximento, cómpre partir do previsto nos preceptos

da LXT reguladores das notificacións. Así, conforme ao artigo 110.1 LXT:

?1. En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto

por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro?.

E de acordo co artigo 112.1 do mesmo texto legal:

?1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración

tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento

iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será

suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar?.

No presente caso, tal e como resulta do expediente, efectuouse unha primeira notificación da resolución no domicilio sinalado polo interesado no escrito do recurso de reposición (?Ronda de Outeiro, núm. X?), con resultado de ?descoñecido?. Tras iso, realizáronse dous intentos de notificación no domicilio fiscal, con resultado de ?ausencia?, procedéndose a continuación á notificación por comparecencia.

Se ben é certo que a Administración efectuou a notificación no domicilio sinalado polo interesado no seu recurso; que nese mesmo domicilio

se practicara con éxito a notificación do requirimento de emenda da solicitude de suspensión sen que se alegase que iso producise

dificultade ningunha para chegar a coñecemento do interesado e que, pese ao resultado de ?descoñecido? e antes de acudir á notificación por comparecencia, se intentou por dúas veces a notificación no domicilio fiscal, tamén

o é que existía unha clara constancia no expediente doutro domicilio no que se practicaran con anterioridade outras notificacións,

polo que non pode concluírse que a Administración puxese a debida dilixencia na notificación da resolución.

En efecto, polo que se refire á dilixencia que corresponde á Administración na práctica das notificacións, é trasladable ?mutatis mutandi? a doutrina do Tribunal Constitucional en relación coa esixible aos órganos xudiciais na comunicación dos actos de natureza

procesual. En particular, o TC, subliñando o carácter ?residual?, ?subsidiario?, ?supletorio? e ?excepcional?, de ?último remedio? -apelativos, todos eles, empregados polo TC- da notificación mediante edictos (SSTC 65/1999, do 26 de abril; 55/2003, do

24 de marzo; 43/2006, do 13 de febreiro; 163/2007, do 2 de xullo; 128/2008, do 27 de outubro), ten sinalado que tal procedemento

?sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra modalidad de citación? (STC 65/1999) e que se han ?de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera

que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse

en criterios de razonabilidad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los

medios normales de citación? (SSTC 163/2007. En termos similares: SSTC 2/2008; 128/2008, 158/2008 ou a máis recente STC 131/2014, do 21 de xullo).

En particular, a boa fe que debe presidir o réxime de notificacións tributarias, anteriormente mencionada, obriga á Administración a que, aínda cando os interesados non actuaran con toda a dilixencia

debida na comunicación do domicilio, antes de acudir á notificación edictal ou mediante comparecencia, intente a notificación

no domicilio idóneo, ben porque este consta no mesmo expediente (SSTC 76/2006, do 13 de marzo e 2/2008, do 14 de xaneiro),

ben porque a súa localización resulta extraordinariamente sinxela (SSTC 135/2005, do 23 de maio ou 150/2008, do 17 de novembro).

Sobre a dilixencia esixible á Administración en materia de notificacións tributarias pronúncianse, entre outros, os CCG 593/14 e 674/14.

Agora ben, como se avanzou antes, a constatación da existencia de irregularidades na notificación non abonda para afirmar a procedencia da revisión de oficio senón que é

preciso que como consecuencia delas se producise indefensión ao interesado. E novamente non pode concluírse que a falta de

notificación persoal da resolución do recurso de reposición contra a providencia de constrinximento impedise ao interesado

ter coñecemento de tal resolución e empregar as vías de defensa que estimase oportunas fronte a ela. Neste sentido resulta

fundamental o dato de que o interesado tivo coñecemento, mediante notificación persoal, do acordo de suspensión do procedemento

de constrinximento (suspensión por el solicitada ao interpoñer o recurso de reposición contra a providencia de constrinximento).

En consecuencia, a execución, o 22 de marzo de 2010, da garantía prestada con motivo da solicitude de suspensión (á que alude

o interesado tanto no escrito de solicitude de revisión como no presentado na mesma data instando a devolución de ingresos

indebidos e o reembolso dos custos da garantía, achegando xunto a este último escrito unha copia da carta de pagamento asinada

por el e da certificación emitida pola entidade bancaria) permitiu que o interesado tivese oportunidade, tanto de coñecer

a existencia dunha resolución expresa do recurso de reposición que formulara contra a providencia de constrinximento como

de facer valer as medidas que estimase oportunas contra ela. En lugar diso, permaneceu inactivo, non sendo ata case un ano

despois cando solicita a declaración de nulidade. Resulta, pois, de aplicación a doutrina do TC e do TS anteriormente exposta,

respecto da necesaria dilixencia esixible ao interesado para que poida apreciarse a existencia de indefensión; dilixencia

que non foi observada no presente caso.

CONCLUSIÓN

Por todo o anteriormente exposto, a Sección de Ditames do Consello Consultivo de Galicia, por unanimidade dos seus membros, ditamina:

?Que informa favorablemente a revisión de oficio á que o presente expediente se refire no sentido expresado no corpo deste ditame?.