Resolución de Dirección General de Tributos Vinculante V2188-22 del 19 de Octubre de 2022

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Operaciones Financieras
  • Fecha: 19 de Octubre de 2022
  • Núm. Resolución: V2188-22

Normativa

Ley 13/1996 art. 12-siete-once-quince

Cuestión

En relación con determinados contratos de seguro suscritos con anterioridad a 1 de enero de 2021, tipo impositivo del Impuesto sobre las Primas de Seguros aplicable a las primas satisfechas por el tomador con posterioridad a dicha fecha.

Descripción

La consultante es una sucursal de una entidad aseguradora con sede en Luxemburgo que realiza operaciones de seguro y capitalización en España, sujetas al Impuesto sobre las Primas de Seguros.

Contestación

El artículo 73 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021 modificó el apartado once. 1 del artículo 12 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, incrementando el tipo impositivo del 6 al 8 por ciento.

El referido apartado once del artículo 12 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, reguladora del Impuesto sobre las Primas de Seguros, en su redacción en vigor a partir de 1 de enero de 2021, establece:

“Once. Tipo impositivo.

1) El impuesto se exigirá al tipo del 8 por 100.

2) El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo del impuesto.”.

Por su parte, el apartado siete del artículo 12 de la Ley 13/1996 dispone:

“Siete. Devengo del impuesto.

El impuesto se devenga en el momento en que se satisfagan las primas relativas a las operaciones gravadas. En caso de fraccionamiento de las primas, el impuesto se devenga en el momento en que se realicen cada uno de los pagos fraccionados.”

La consultante debe determinar el tipo de gravamen aplicable a aquellos pagos de primas realizados a partir de 1 de enero de 2021 correspondientes a pólizas suscritas con anterioridad a dicha fecha.

Al respecto, cabe tener en cuenta los criterios de este Centro Directivo contenidos en la consulta 0299-98, en un supuesto en que la consultante suscribió, con fecha 20 de octubre de 1997, un seguro anual de automóvil, con período de cobertura del 23 de octubre de 1997 al 23 de octubre de 1998, realizándose el pago del seguro con carácter semestral mediante dos pagos fraccionados. En relación con el tipo impositivo aplicable, se emitió la siguiente contestación:

“En primer lugar cabe señalar la aprobación por la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 1998 de un incremento del tipo de gravamen del 4 al 6 por 100, requiere determinar la aplicación del nuevo tipo impositivo a las primas de seguros que se abonen durante el año 1998. En este sentido, cabe entender aplicables los criterios sentados por la norma transitoria establecida, para la entrada en vigor del impuesto, por el apartado quince del artículo 12 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social.

El apartado quince mencionado, hace referencia tanto a las primas como a las fracciones de primas, resultando que estas últimas no son sino una parte de la prima única, cuya división se opera al único fin de dar facilidades de pago al tomador del seguro, por lo que, a diferencia de las denominadas primas fraccionarias, que se vinculan a la cobertura de un riesgo para períodos inferiores al año, las primas fraccionadas o fracciones de primas no pueden imputarse a un determinado período de cobertura del seguro ni tienen carácter liberatorio por el período de seguro a que corresponden.

Por otra parte, cabe destacar que el contrato de seguro es un negocio jurídico de carácter consensual, donde, al margen de su normativa reguladora, rige el principio de autonomía de la voluntad. La Ley 50/1980, de 8 de octubre, del contrato de seguro, da buena muestra de ello, cuando, por ejemplo, en el artículo 6, señala:

«(...). Por acuerdo de las partes, los efectos del seguro podrán retrotraerse al momento en que se presentó la solicitud o se formuló la proposición».

Y por su parte, el artículo 15 establece:

«(...). Salvo pacto en contrario, si la prima no ha sido pagada antes de que se produzca el siniestro, el asegurador queda liberado de su obligación».

Por todo lo expuesto, cabe diferenciar varios momentos en la vida de un contrato de seguro:

- La perfección del contrato, momento en que concurren dos voluntades tendentes a concertar este negocio jurídico, sin que al mismo deban asociarse, necesariamente, ni el pago de la prima ni su entrada en vigor.

- La entrada en vigor o fecha de efecto del contrato, momento en que se transfiere, de manera efectiva, el riesgo al asegurador, y que puede coincidir o no con el pago de la prima.

- El pago de la prima, que salvo limitaciones recogidas en la Ley 50/1980, pueden disponer las partes a su conveniencia.

La conjunción de los momentos apuntados en primero y segundo lugar, esto es, la perfección del contrato y su entrada en vigor, son los que determinan el devengo de la prima, que según lo mencionado, puede o no coincidir con su pago efectivo.

Por tanto, la aplicación del régimen transitorio determina la aplicación del 4 por 100 a aquellas primas que, cobradas a partir de 1 de enero de 1998, se hayan devengado con anterioridad a dicha fecha, esto es, cuando el contrato de seguro se haya perfeccionado, y haya iniciado la cobertura del riesgo asegurado, con anterioridad a 1 de enero de 1998, salvo que se haya producido un adelanto de dicha fecha sin causa.

No obstante, y según lo mencionado, las primas fraccionadas no pueden vincularse, con carácter general, al riesgo cubierto en el contrato de seguro, de modo que, habrá que estar al momento en que, de acuerdo con las condiciones del contrato, resulten exigibles, para determinar el tipo impositivo aplicable en el Impuesto sobre las Primas de Seguros. Por tanto, la aplicación del régimen transitorio determina la aplicación del tipo impositivo del 4 por 100 a aquellas fracciones de primas que se cobren a partir de 1 de enero de 1998, cuando su pago haya resultado exigible con anterioridad a dicha fecha, salvo que se haya producido un adelanto del mismo sin causa.

Derivado de todo lo anterior, en relación con el contrato de seguro objeto de la presente consulta cabe diferenciar:

- El primer pago fraccionado que resulta exigible en el año 1997, se sujeta al tipo impositivo del 4 por 100.

- El segundo pago fraccionado que resulta exigible en el año 1998, se sujeta al tipo impositivo del 6 por 100.”

Es asimismo relevante el criterio contenido en la consulta 1035-97 en relación con la cuestión de la entrada en vigor del Impuesto sobre las Primas de Seguros y el régimen transitorio:

“El apartado quince del artículo 12 de la Ley 13/1996, establece la entrada en vigor del impuesto a partir del 1 de enero de 1997, estableciendo, además, un régimen transitorio, para eliminar las dificultades derivadas de dicha entrada en vigor.

En primer lugar, cabe señalar que el apartado quince mencionado, hace referencia tanto a las primas como a las fracciones de primas, resultando que estas últimas no son sino una parte de la prima única, cuya división se opera al único fin de dar facilidades de pago al tomador del seguro, por lo que, a diferencia de las denominadas primas fraccionarias, que se vinculan a la cobertura de un riesgo para períodos inferiores al año, las primas fraccionadas o fracciones de primas no pueden imputarse a un determinado período de cobertura del seguro ni tienen carácter liberatorio por el período de seguro a que corresponden.

En segundo lugar, cabe destacar que el contrato de seguro es un negocio jurídico de carácter consensual, donde al margen de su normativa reguladora, rige el principio de autonomía de la voluntad. La Ley 50/1980, de 8 de octubre, del contrato de seguro, da buena muestra de ello, cuando, por ejemplo, en el artículo 6, señala:

«(...). Por acuerdo de las partes, los efectos del seguro podrán retrotraerse al momento en que se presentó la solicitud o se formuló la proposición».

Y análogamente, el artículo 15 establece:

«(...). Salvo pacto en contrario, si la prima no ha sido pagada antes de que se produzca el siniestro, el asegurador queda liberado de su obligación».

Por todo lo expuesto, cabe diferenciar varios momentos en la vida de un contrato de seguro:

- La perfección del contrato, momento en que concurren dos voluntades tendentes a concertar este negocio jurídico, sin que al mismo deban asociarse, necesariamente, ni el pago de la prima, ni su entrada en vigor.

- La entrada en vigor o fecha de efecto del contrato, momento en que se transfiere, de manera efectiva, el riesgo al asegurador, y que puede coincidir o no con el pago de la prima.

- El pago de la prima, que salvo limitaciones recogidas en la Ley 50/1980, pueden disponer las partes a su conveniencia.

La conjunción de los momentos apuntados en primero y segundo lugar, esto es, la perfección del contrato y su entrada en vigor, son los que determinan el devengo de la prima, que según lo mencionado, puede o no coincidir con su pago efectivo.

Por tanto, el régimen transitorio establece la exención de aquellas primas que, cobradas a partir de 1 de enero de 1997, se hayan devengado con anterioridad a dicha fecha, esto es, cuando el contrato de seguro se haya perfeccionado, y haya iniciado la cobertura del riesgo asegurado, con anterioridad a 1 de enero de 1997, salvo que se haya producido un adelanto de dicha fecha sin causa.

No obstante, y según lo mencionado, las primas fraccionadas no pueden vincularse, con carácter general, al riesgo cubierto en el contrato de seguro, de modo que, habrá que estar al momento en que, de acuerdo con las condiciones del contrato, resulten exigibles, para determinar la exención o no al Impuesto sobre las Primas de Seguros. Por tanto, el régimen transitorio establece la exención de aquellas fracciones de primas que se cobren a partir de 1 de enero de 1997, cuando su pago haya resultado exigible con anterioridad a dicha fecha, salvo que se haya producido un adelanto del mismo sin causa. Por otra parte, puesto que la finalidad del fraccionamiento no es otra que la de dar facilidades de pago al tomador del seguro, el régimen transitorio también establece la exención de aquellas fracciones de primas que se cobren a partir de 1 de enero de 1997, cuando el período de cobertura de riesgo del contrato de seguro a que corresponden, haya concluido con anterioridad a dicha fecha.”

El citado apartado quince del artículo 12 de la Ley 13/1996 establece:

“Quince. Entrada en vigor.

1. El impuesto se exigirá por las primas cobradas a partir de 1 de enero de 1997, incluso por las fracciones procedentes de primas devengadas con anterioridad, siempre que los riesgos correspondientes no hubieran concluido antes de dicha fecha.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, quedarán exentas del impuesto las primas o fracciones de primas cuya fecha de vencimiento se produzca en el año 1996, aunque su pago efectivo se realice a partir de 1 de enero de 1997, salvo que se haya producido un adelanto de la fecha del vencimiento sin causa.”

De acuerdo con lo expuesto, son de aplicación a la cuestión planteada los mismos criterios que se fijaron con motivo de la anterior modificación del tipo de gravamen, distinguiendo las situaciones siguientes:

1. El tipo impositivo aplicable a aquellas primas, ya sean fraccionadas o de pago único, que hayan resultado exigibles con anterioridad a 1 de enero de 2021 pero que sean satisfechas por el tomador con posterioridad a dicha fecha, será del 6 por ciento.

2. El tipo impositivo aplicable a aquellas primas que hayan resultado exigibles con anterioridad a 1 de enero de 2021, relativas a contratos de seguro cuya cobertura se hubiera iniciado con anterioridad a 1 de enero de 2021, cubriendo un período que comprende tanto una parte de 2020 como un periodo posterior, bien se trate de primas fraccionadas o de pago único, será del 6 por ciento.

3. El tipo impositivo aplicable a aquellas primas exigibles con posterioridad a 1 de enero de 2021, relativas a contratos de seguro cuya cobertura se hubiera iniciado con anterioridad a 1 de enero de 2021, cubriendo un período que comprende tanto una parte de 2020 como un periodo posterior, bien se trate de primas fraccionadas o de pago único, será del 8 por ciento.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Tipos impositivos
Contrato de seguro
Impuesto sobre las Primas de Seguros
Pago de primas de seguro
Negocio jurídico
Presupuestos generales del Estado
Devengo del Impuesto
Asegurador
Perfeccionamiento del contrato
Tomador del seguro
Compañía aseguradora
Operaciones de seguro reaseguro capitalización
Prima única
Cobertura del seguro
Autonomía de la voluntad
Efectos del contrato
Cobertura de riesgos
Automóviles de turismo
Riesgo asegurado
Riesgo cubierto
Condiciones del contrato
Primer pago fraccionado
Segundo pago fraccionado

LEY 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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