Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0026-18 de 23 de Mayo de 2018
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Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0026-18 de 23 de Mayo de 2018

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Relacionados:

Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

Fecha: 23/05/2018

Num. Resolución: 0026-18

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Normativa

Ley 37/1992 art. 164-uno-3º. Rgto Fac 2, 4, 7, 11 y 15

Normativa

Ley 37/1992 art. 164-uno-3º. Rgto Fac 2, 4, 7, 11 y 15

Cuestión

Plazo para la expedición de una factura completa, expedida en sustitución de una factura simplificada emitida previamente cuando lo solicita el destinatario de la operación.

Descripción

La consultante es una sociedad dedicada, principalmente y además de otras actividades, a la comercialización de productos petrolíferos a través de distintas estaciones de servicio que emite, en el desarrollo de su actividad, facturas simplificadas.

Contestación

1.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.

El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

Por su parte, el artículo 2, del mencionado Reglamento, preceptúa lo siguiente:

“1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.

También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.

2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:

a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.

(…)”.

Asimismo, el artículo 4 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone lo siguiente:

“1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta en cualquiera de los siguientes supuestos:

a) Cuando su importe no exceda de 400 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, o

b) cuando deba expedirse una factura rectificativa.

2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior, los empresarios o profesionales podrán igualmente expedir factura simplificada y copia de ésta cuando su importe no exceda de 3.000 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, en las operaciones que se describen a continuación:

a) Ventas al por menor, incluso las realizadas por fabricantes o elaboradores de los productos entregados.

A estos efectos, tendrán la consideración de ventas al por menor las entregas de bienes muebles corporales o semovientes en las que el destinatario de la operación no actúe como empresario o profesional, sino como consumidor final de aquellos. No se reputarán ventas al por menor las que tengan por objeto bienes que, por sus características objetivas, envasado, presentación o estado de conservación, sean principalmente de utilización empresarial o profesional.

(…)

e) Servicios de hostelería y restauración prestados por restaurantes, bares, cafeterías, horchaterías, chocolaterías y establecimientos similares, así como el suministro de bebidas o comidas para consumir en el acto.

(…).”.

En cuanto al plazo para la expedición de las facturas, el artículo 11 del Reglamento de facturación dispone que:

“1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación.

No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación.

(…).”.

Este plazo debe entenderse referido tanto para le expedición de una factura completa, con el contenido al que hace referencia el artículo 6 del Reglamento de facturación como una factura simplificada con el contenido previsto 7 del mismo Reglamento.

Adicionalmente, el artículo 15 del Reglamento de facturación hace referencia a la rectificación de facturas y señala que:

“1. Deberá expedirse una factura rectificativa en los casos en que la factura original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 de este artículo.

(…)

6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2.

No obstante, las facturas que se expidan en sustitución o canje de facturas simplificadas expedidas con anterioridad no tendrán la condición de rectificativas, siempre que las facturas simplificadas expedidas en su día cumpliesen los requisitos establecidos en el artículo 7.1.”.

2.- Según la información aportada en el escrito de consulta, la consultante emite en el desarrollo de sus operaciones facturas simplificadas y los clientes, en ocasiones, tras la prestación del servicio solicitan a la consultante la emisión de facturas completas.

Respecto del plazo concreto en el que una factura simplificada expedida previamente puede ser canjeada por una factura completa, con el contenido del artículo 6 del Reglamento de facturación, o bien, por una factura con el contenido al que hace referencia el artículo 7, apartados 2 y 3 del mismo Reglamento, debe señalarse que no se encuentra expresamente regulado en el mencionado Reglamento.

El Tribunal Económico Administrativo Central, se ha pronunciado en su Resolución de 19 de junio de 2002 (RG: 1890/1999) sobre el plazo para instar la expedición de una factura completa, declarando que ante la falta de un plazo específico para instar del sujeto pasivo la expedición de la correspondiente factura, plazo que es distinto de el de su remisión, el plazo para reclamar su expedición debe ponerse en correspondencia, en función de la finalidad que se pretende, con la posesión de las facturas, es decir, ejercitar el derecho a la deducción, y puesto que el plazo de deducción es de 5 años (actualmente 4 años), ese será el plazo para instar la expedición de la referida factura, no expedida o que, expedida, no llegó a su destinatario.

En consecuencia, tal y como señaló este Centro Directivo con ocasión de la contestación a la consulta de 28 de diciembre del 2008 y número V2832-09 en relación con el canje de un tique por una factura completa, el plazo para reclamar la expedición de la factura cuando con anterioridad se procedió a expedir una factura simplificada cuyo canje ahora se solicita, es el correspondiente al plazo de cuatro años que el destinatario de la factura dispone para ejercitar el derecho a la deducción de las correspondientes cuotas soportadas.

De esta forma, una vez que se ha reclamado el canje de una factura simplificada por una factura completa, la consultante debe proceder a la expedición de las correspondientes factura completa. En este sentido, el Reglamento de Facturación no regula expresamente el plazo para proceder a la sustitución de la factura simplificada previamente expedida por una factura completa, deberá entenderse que cuando en el momento de realizarse las operación, y expedir la correspondiente factura simplificada, el destinatario de la operación solicite la expedición de una factura completa, la consultante deberá respetar los plazos para expedición de las facturas previstos en el artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

3.- Según la información aportada, la consultante tiene un periodo de liquidación mensual y está obligada al Suministro Inmediato de Información conforme a lo previsto en el artículo 62 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que dispone:

“1. Los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevar, con carácter general y en los términos dispuestos por este reglamento, los siguientes libros registros:

a) Libro registro de facturas expedidas.

b) Libro registro de facturas recibidas.

c) Libro registro de bienes de inversión.

d) Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.

(…)

6. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento.

Además, aquellos empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto no mencionados en el párrafo anterior, podrán optar por llevar los libros registro a que se refieren los artículos 40, apartado 1; 47, apartado 2; 61, apartado 2 y el apartado 1 de este artículo, a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en los términos establecidos en el artículo 68 bis de este Reglamento.

(…)”.

El nuevo sistema de llevanza de libros a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se basa en el envío automatizado de registros de facturación, de tal forma, que sin que sea necesario el suministro o envío de la propia factura, los registros contenidos en la misma son el fundamento de la información a suministrar.

En cuanto a los plazos para la remisión electrónica de los registros de facturación, se regulan en el artículo 69 bis del Reglamento del Impuesto sobre el Valor añadido, introducido por el Real Decreto 596/2016, de 2 de diciembre, que en su redacción inicial, vigente hasta 1 de enero de 2018, dispone:

“1. En el caso de las personas y entidades a que se refiere el artículo 62.6 de este Reglamento, el suministro de los registros de facturación deberá realizarse en los siguientes plazos:

a) La información correspondiente a las facturas expedidas, en el plazo de cuatro días naturales desde la expedición de la factura, salvo que se trate de facturas expedidas por el destinatario o por un tercero, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 164.dos de la Ley del Impuesto, en cuyo caso dicho plazo será de ocho días naturales. En ambos supuestos el suministro deberá realizarse antes del día 16 del mes siguiente a aquel en que se hubiera producido el devengo del Impuesto correspondiente a la operación que debe registrarse. No obstante, tratándose de operaciones no sujetas al Impuesto por las que se hubiera debido expedir factura, este último plazo se determinará con referencia a la fecha en que se hubiera realizado la operación.

(…)”.

4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.

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