Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0027-17 de 14 de Septiembre de 2017

Normativa

TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículos 61 y 63.

Normativa

TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículos 61 y 63.

Cuestión

Si la consultante puede ser configurada como sujeto pasivo del IBI. Y, en el caso de que se produzca la extinción del contratista y se declare la caducidad del contrato de concesión administrativa, una vez extinguida esta, qué derecho sería el constitutivo del hecho imponible del impuesto y quién tendría la condición de sujeto pasivo.

Descripción

La consultante es una comunidad de usuarios de un aparcamiento subterráneo público de concesión municipal para vehículos automóviles de residentes.

Contestación

En primer lugar, cabe señalar que solo son objeto de contestación aquellas cuestiones planteadas que sean de naturaleza tributaria, no procediendo pronunciarse sobre otras cuestiones que exceden del ámbito tributario.

El Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) se regula en los artículos 60 a 77 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE de 9 de marzo).

El artículo 61 del TRLRHL regula el hecho imponible del IBI, estableciendo en sus apartados 1 y 2 lo siguiente:

“1. Constituye el hecho imponible del impuesto la titularidad de los siguientes derechos sobre los bienes rústicos y urbanos y sobre los inmuebles de características especiales:

a) De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los servicios públicos a que se hallen afectos.

b) De un derecho real de superficie.

c) De un derecho real de usufructo.

d) Del derecho de propiedad.

2. La realización del hecho imponible que corresponda de entre los definidos en el apartado anterior por el orden en él establecido determinará la no sujeción del inmueble a las restantes modalidades en el mismo previstas. En los inmuebles de características especiales se aplicará esta misma prelación, salvo cuando los derechos de concesión que puedan recaer sobre el inmueble no agoten su extensión superficial, supuesto en el que también se realizará el hecho imponible por el derecho de propiedad sobre la parte del inmueble no afectada por una concesión.”.

De acuerdo con lo anterior, el hecho imponible del IBI está constituido por la titularidad de determinados derechos sobre los bienes inmuebles. Estos derechos son cuatro: el derecho de concesión administrativa, el derecho de superficie, el derecho de usufructo y el derecho de propiedad. La enumeración de derechos que establece el artículo 61.1 del TRLRHL es cerrada, por lo que no se produce el hecho imponible por la titularidad de otros derechos que puedan existir sobre un bien inmueble.

Además, se determina un orden de prelación entre los mismos, de forma que, salvo la excepción establecida en el apartado 2 del artículo 61 del TRLRHL para los bienes inmuebles de características especiales, la realización del hecho imponible por una de las modalidades de derechos gravados por el orden establecido, determina la no sujeción a las restantes modalidades que aparezcan con posterioridad en dicho orden.

Respecto al sujeto pasivo del IBI, el artículo 63 del TRLRHL establece:

“1. Son sujetos pasivos, a título de contribuyentes, las personas naturales y jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que ostenten la titularidad del derecho que, en cada caso, sea constitutivo del hecho imponible de este impuesto.

En el caso de bienes inmuebles de características especiales, cuando la condición de contribuyente recaiga en uno o en varios concesionarios, cada uno de ellos lo será por su cuota, que se determinará en razón a la parte del valor catastral que corresponda a la superficie concedida y a la construcción directamente vinculada a cada concesión. Sin perjuicio del deber de los concesionarios de formalizar las declaraciones a que se refiere el artículo 76 de esta Ley, el ente u organismo público al que se halle afectado o adscrito el inmueble o aquel a cuyo cargo se encuentre su administración y gestión, estará obligado a suministrar anualmente al Ministerio de Economía y Hacienda la información relativa a dichas concesiones en los términos y demás condiciones que se determinen por orden.

Para esta misma clase de inmuebles, cuando el propietario tenga la condición de contribuyente en razón de la superficie no afectada por las concesiones, actuará como sustituto del mismo el ente u organismo público al que se refiere el párrafo anterior, el cual no podrá repercutir en el contribuyente el importe de la deuda tributaria satisfecha.

2. Lo dispuesto en el apartado anterior será de aplicación sin perjuicio de la facultad del sujeto pasivo de repercutir la carga tributaria soportada conforme a las normas de derecho común.

Las Administraciones Públicas y los entes u organismos a que se refiere el apartado anterior repercutirán la parte de la cuota líquida del impuesto que corresponda en quienes, no reuniendo la condición de sujetos pasivos, hagan uso mediante contraprestación de sus bienes demaniales o patrimoniales, los cuales estarán obligados a soportar la repercusión. A tal efecto la cuota repercutible se determinará en razón a la parte del valor catastral que corresponda a la superficie utilizada y a la construcción directamente vinculada a cada arrendatario o cesionario del derecho de uso.”.

El TRLRHL no incluye como sujeto pasivo del IBI a los titulares de otros derechos distintos de los constitutivos del hecho imponible.

En el caso de aparcamientos de titularidad municipal en los que exista una concesión administrativa para la construcción y/o explotación del aparcamiento, el sujeto pasivo del IBI es el concesionario, como titular del derecho de concesión, tal como establece el artículo 63.1 del TRLRHL.

El TRLRHL no considera como sujeto pasivo del IBI a los cesionarios del derecho de uso de un determinado bien inmueble.

Solamente en el caso de que se haya producido una transmisión de la concesión administrativa por la empresa primera concesionaria a los particulares cesionarios de las plazas de aparcamiento, para lo que en principio se requiere la solicitud de la comunidad de usuarios y del concesionario y autorización expresa del Ayuntamiento, bien en el propio contrato de concesión que realizó a la empresa concesionaria o bien con posterioridad al mismo, los cesionarios habrían pasado a subrogarse en la posición del concesionario y sujetos a todos los derechos y obligaciones del mismo, pasando a ser sujetos pasivos del IBI como titulares del derecho de concesión administrativa.

En el Pliego de condiciones del concurso público para la construcción y subsiguiente explotación del aparcamiento, en cuanto a la Comunidad de Usuarios, se establecía que cuando el concesionario hubiera cedido el uso del 10% de las plazas de estacionamiento, será obligatoria la constitución de una Comunidad de Usuarios. Una vez cedido el uso del 10% de las plazas y constituida la Comunidad de Usuarios, el concesionario vendrá obligado a solicitar al Ayuntamiento el cambio de titularidad de la concesión a favor de la Comunidad de Usuarios si así se lo solicitara ésta.

El artículo 226 del texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público (TRLCSP), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), exige para la cesión de los contratos con la Administración Pública, entre otros requisitos, la previa y expresa autorización de esta y la formalización de la misma en escritura pública.

La Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo en sentencias de 28 de junio y 11 de octubre de 2012, se ha pronunciado sobre esta cuestión. Así la primera de estas sentencias, en su fundamento de derecho tercero, señala:

“A la vista de lo que se dice en la sentencia recurrida esta Sala considera que, efectivamente, se produjo un cambio de concesionario pues, a tenor de lo dispuesto en el Pliego de Condiciones, una vez transmitido el uso de todos los aparcamientos a los residentes y la gestión del aparcamiento a la Comunidad de Usuarios, como ocurrió en el presente caso, debe entenderse que la empresa primera concesionaria a la que se adjudicó la construcción de los aparcamientos ha perdido todas las facultades de la concesión y que la Comunidad de Usuarios ha asumido la gestión del aparcamiento, razón que abona la tesis de la resolución judicial impugnada, puesto que el que el propio artículo 156 del Real Decreto Legislativo 2/2000, señalado como infringido en el recurso, establece que en la concesión “el empresario gestionará el servicio”, de manera que la concesión administrativa supone que el concesionario ejerce una actividad y cuando esta actividad deja de ser ejercida, como es el caso, por el adjudicatario de la concesión la titularidad ha sido transmitida a quien de hecho, asume las funciones que originalmente tenía la empresa adjudicataria.

(…)

En el caso concreto que nos ocupa, queda constatado: a) que aunque el Aparcamiento fue construido originalmente en régimen de concesión administrativa otorgada por el Ayuntamiento de Madrid, la actuación de la empresa constructora quedó en la práctica agotada con la construcción y posterior intermediación entre el Ayuntamiento y los vecinos residentes, pues, una vez ejecutadas y recibidas las obras y con independencia de la garantía contractual sobre la construcción, no ha existido por su parte explotación alguna del Aparcamiento; b) que la única contraprestación recibida en su día fue el precio aprobado por el propio Ayuntamiento por la construcción del aparcamiento no habiéndose configurado ninguna compensación económica posterior por el coste que, en otro caso, le acarrearía a la empresa constructora la explotación de la concesión por un plazo de 75 años como es el que nos ocupa; c) que ha sido cedido el uso y disfrute a los vecinos residentes de la totalidad de las plazas de aparcamiento, con las condiciones contractuales impuestas por el Ayuntamiento; d) que, a su vez, fue constituida en su día la Comunidad de Usuarios y aprobados sus Estatutos, igualmente impuestos por el Ayuntamiento; e) que, sin embargo, no ha sido solicitado formalmente al Ayuntamiento por la empresa constructora el cambio de titularidad administrativa de la concesión a favor de la citada Comunidad de Usuarios, tal como se establece en el Pliego.

Pues bien, debe considerarse que, en general y salvo determinados casos, las concesiones administrativas, como las que nos ocupa, son transmisibles por el concesionario dando cuenta de la misma al órgano otorgante, el cual queda obligado a aceptarla siempre que la concesión no sufra alteraciones en los requisitos que le eran de aplicación en su otorgamiento, entendiendo que se ha producido únicamente una mera sucesión o sustitución de un sujeto por otro sin alteración del objeto concesional. Por tanto, habrá que resolver, en el caso planteado, si para una concesión administrativa del tipo especial como la que nos ocupa (facilitar a los vecinos residentes de la zona una plaza de estacionamiento para su vehículo durante el período de concesión) y una vez que se ha procedido por el Ayuntamiento a la recepción de las obras de construcción del Aparcamiento, es condición indispensable para la efectividad de la transmisión la autorización formal del Ayuntamiento otorgante o solamente su conocimiento, dad la nueva figura específicamente creada para los Aparcamientos de Residentes como es la obligatoria Comunidad de Usuarios, en base a los derechos y obligaciones adquiridos por la misma y que se detallan en sus Estatutos.

(…)

Ahora bien, el Pliego señala a su vez que, una vez constituida la Comunidad de Usuarios, el concesionario (la empresa constructora del Aparcamiento) vendrá obligado a solicitar al Ayuntamiento el cambio de titularidad de la concesión a favor de la Comunidad de Usuarios. Por tanto, el fondo del asunto es determinar si en la concesión administrativa del tipo especial de la que nos ocupa, es condición indispensable para la efectividad de su transmisión la autorización formal por el Ayuntamiento o solamente se requiere la correspondiente constitución de la Comunidad de Usuarios indicada.

Y en este sentido, la citada cláusula formalista del Pliego debe entenderse, no como un nuevo otorgamiento de la concesión que viene rigiendo, sino como un mero control de la misma por parte de la Administración otorgante, que ha quedado vinculada por la eficacia traslativa de responsabilidades desde la empresa concesionaria a la obligatoria Comunidad de Usuarios en el momento de constituirse, con los condicionantes señalados, al cumplirse los requisitos necesarios para su eficacia como son la sustitución de un sujeto por otro, establecido y validado por el Ayuntamiento a través del Pliego y de los Estatutos impuestos a la comunidad, y la no alteración del objeto concesional, que es facilitar a los vecinos residentes una plaza de estacionamiento para su vehículo durante el período de la concesión, lo cual suple y hace irrelevante, en consecuencia, la citada cláusula formalista al habilitarse así directamente al usuario real al uso privativo del bien de dominio público de que se trata, por tanto, no debe ser considerada como condición necesaria para la eficacia de la transmisión de la concesión especial que nos ocupa la posterior autorización por parte del Ayuntamiento, que no haría sino ratificar formalmente lo que ya previamente había establecido el propio Ayuntamiento en el Pliego de Condiciones en el cual queda patente su intención de transmitir la concesión administrativa de los Aparcamientos para Residentes a las correspondientes Comunidades de Usuarios; no sería aceptable, desde esta perspectiva, que el incumplimiento por la empresa constructora de una cláusula meramente formalista e interna del órgano otorgante de la concesión impida llevar a término la intencionalidad del propio órgano sobre la misma.

En conclusión y para este caso concreto, procede declarar, en base a los artículos 61 y 65 de la Ley 39/1988, que presuponen para el IBI una relación directa del sujeto pasivo con el bien objeto de la imposición, que constituida la Comunidad de Usuarios del Aparcamiento para Residentes de que se trata, debe ser ésta considerada como sujeto pasivo del IBI que recaiga en el ejercicio 2006 y siguientes sobre el citado inmueble.

Lo contrario sería dejar al arbitrio de la Comunidad de Usuarios la solicitud del cambio de titularidad y el abono o no del IBI, sometiendo el cumplimiento de su obligación a una condición que dependería de su sola voluntad. No puede, pues, considerarse precisa para la eficacia de la transmisión de la concesión la autorización formal del Ayuntamiento, pues el Pliego de Condiciones obliga a la constitución de la Comunidad de Usuarios; y teniendo presente el artículo 1115 del Código Civil, a cuyo tenor 'cuando el cumplimiento de la condición dependa de la exclusiva voluntad del deudor, la obligación condicional será nula', así como las reglas de interpretación de los contratos contenidas en los artículos 1284 , 1285 Y 1289 del mismo cuerpo legal , ha de rechazarse que la autorización del Ayuntamiento sea requisito ineludible para que la transmisión de la titularidad catastral tenga lugar, entre otras razones, porque dejaría al arbitrio de la comunidad de Usuarios el abono o no del IBI, aun disfrutando ya del uso privativo del bien que lo devenga, privando al Ayuntamiento de unos ingresos que, por la expuesta extinción de la concesión originaria, no serían exigibles en derecho de la titular inicial.'.

Este criterio coincide también con el de las sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de fechas 16 de septiembre, 8 y 22 de octubre y 2 de diciembre, de 2009, y 27 de mayo de 2010. Y, asimismo, con el del Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de recurso de alzada de 30 de enero de 2008.

Por tanto, si en el pliego de condiciones del contrato de concesión administrativa se establece la cláusula de que, cuando el concesionario haya cedido el uso de la totalidad o de una determinada parte de las plazas de parking a la Comunidad de Usuarios que haya debido constituirse, aquél pueda solicitar el cambio de titularidad de la concesión a la Comunidad de Usuarios, subrogándose ésta en todos los derechos y obligaciones, en este caso, la Comunidad de Usuarios adquirirá la condición de sujeto pasivo del IBI, como nuevo titular del derecho de concesión administrativa.

En otro caso, distinto del indicado en el párrafo anterior, el sujeto pasivo del impuesto será la empresa concesionaria constructora de los aparcamientos, durante el período de tiempo de vigencia de la concesión. No obstante, el concesionario podrá repercutir la carga tributaria soportada sobre los cesionarios del derecho de uso de acuerdo con las normas de derecho común, por lo que habrá que estar a los términos pactados en el contrato de cesión del derecho de uso.

En conclusión, para la determinación de la identidad del sujeto pasivo (la empresa concesionaria o la comunidad de usuarios) en los aparcamientos de titularidad municipal, habrá que estar en cada caso a lo dispuesto en el pliego de condiciones del contrato de concesión administrativa y si se ha producido o no la transmisión de la titularidad de la concesión.

Por último, para el caso planteado de que se haya extinguido el derecho de concesión administrativa por caducidad del contrato o cualquier otra causa, a efectos del IBI, si ya no existe el citado derecho de concesión administrativa, resultará gravado el derecho de propiedad, a falta de derecho real de superficie o de usufructo, de acuerdo con el orden de prelación establecido en el artículo 61.2 del TRLRHL.

En este supuesto, dado que se trata de un bien de dominio público, de titularidad municipal, será sujeto pasivo del IBI el propio Ayuntamiento, si bien, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 63.2 del TRLRHL, el Ayuntamiento debe repercutir la parte de la cuota líquida del IBI que corresponda en la Comunidad de Usuarios, dado que dicha los miembros de dicha Comunidad hacen uso mediante contraprestación de un bien del dominio público local. Esta repercusión es obligatoria, estando la Comunidad de Usuarios obligada a soportar la misma.

Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.