Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0035-18 de 20 de Agosto de 2018

Normativa

Ley 37/1992 arts. 20- Uno- 18, . RD 1619/2012 arts. 2 y 3.

Normativa

Ley 37/1992 arts. 20- Uno- 18, . RD 1619/2012 arts. 2 y 3.

Cuestión

Si existe obligación de expedir factura por parte de los socios de la cooperativa por los ingresos que reciben en forma de intereses de la sección de crédito.

Descripción

La consultantes es una sociedad cooperativa agraria que tiene constituida una sección de crédito que, según sus estatutos, tiene por finalidad obtener de las personas socio la financiación necesaria para la propia cooperativa y las personas socios. Para el cumplimiento de sus fines crediticios admite fondos en efectivo en forma de depósitos de las personas socias, abonándoles el interés aprobado para cada periodo por el consejo rector de la cooperativa.

Contestación

1.- El artículo 20.uno.18º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece la exención del Impuesto en relación con una serie de operaciones financieras.

En particular, la letra c) de dicho artículo dispone que se hallará exenta la concesión de créditos y préstamos en dinero, cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros o títulos de otra naturaleza.

Este número 18º del apartado uno del artículo 20 de la Ley es transposición al Derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135, apartado 1, letras b) a g) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.

De acuerdo con el precepto comunitario, “los Estados miembros eximirán, las operaciones siguientes:

b) La concesión y la negociación de créditos, así como la gestión de créditos efectuada por quienes los concedieron;

(...)”.

El artículo 135, apartado 1, letras b) a g) de la Directiva (antes el artículo 13.B.d) de la Sexta Directiva) ha sido objeto de interpretación por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 5 de junio de 1997 (asunto C-2/95). En la sentencia citada se establecen varios criterios de interés a efectos de la contestación que ha de darse a la consulta planteada.

En primer término, y como criterio general reiterado en numerosas sentencias del Tribunal (así, las de 15 de junio de 1989 y 26 de junio de 1990, entre otras) las normas que establecen las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido se deben interpretar estrictamente, 'dado que constituyen excepciones al principio general de que el impuesto sobre el volumen de negocios se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo' (apartado 20 de la sentencia). De la misma forma, el Tribunal ha establecido que las normas que establecen excepciones a las exenciones no pueden ser objeto de interpretaciones restrictivas (sentencia de 13 de julio de 1989, entre otras).

El criterio determinante para delimitar la exención del artículo 135, apartado 1, letras b) a g) de la Directiva (antes el artículo 13.B.d) de la Sexta Directiva) es el tipo de operación efectuada, no siendo necesario que la operación se efectúe por un banco o entidad financiera. Ello llevó al Tribunal, en su día (sentencia de 27 de octubre de 1993, asunto C-281/91) a afirmar la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con los créditos concedidos por los proveedores de bienes en forma de aplazamientos de pago.

Esto es así salvo en los casos en que el artículo 135, apartado 1, letras b) a g) de la Directiva ( antes el artículo 13.B.d) de la Sexta Directiva) exige expresamente que la operación se realice por una persona determinada: así, el apartado 1 del artículo 13.B.d) de la Directiva (ahora artículo 135, apartado 1, letra b) reconoce la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido para las operaciones de gestión de créditos siempre que dicha gestión se efectúe por el concedente del crédito y no por un tercero (apartado 33 de la sentencia). Por ello, la irrelevancia de los elementos subjetivos a efectos de la caracterización de la exención sólo se afirma de forma expresa por el Tribunal respecto de los apartados 3 y 5 del artículo 13.B.d), (ahora artículo 135, apartado 1 letras d) y f)), pues en dichas disposiciones no se hace referencia alguna al prestador del servicio ni a su destinatario (apartado 32 de la sentencia).

En definitiva, los elementos subjetivos son irrelevantes, excepto cuando el artículo 13.B.d) contempla 'servicios que, por su naturaleza, van destinados a los clientes de las entidades financieras' (apartado 48 de la sentencia).

En consecuencia con todo ello, el servicio de financiación prestado a título oneroso por los socios a la cooperativa consultante, se encuentra sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- El artículo 3.1.a) del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE del 1 de diciembre), establece lo siguiente:

“Artículo 3. Excepciones a la obligación de expedir factura.

1. No existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en el apartado 2 del artículo 2 de este Reglamento, por las operaciones siguientes:

a) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo establecido en el artículo 20 de su ley reguladora, con excepción de las operaciones a que se refiere el apartado 2 siguiente. No obstante, la expedición de factura será obligatoria en las operaciones exentas de este Impuesto de acuerdo con el artículo 20.Uno.2.º, 3.º, 4.º, 5.º, 15.º, 20.º, 21.º, 22.º, 24.º y 25.º de la Ley del Impuesto.

(…)

2. No existirá obligación de expedir factura cuando se trate de las prestaciones de servicios definidas en el artículo 20.uno.16.º y 18.º, apartados a) a n) de la Ley del Impuesto, salvo que:

Conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto o en otro Estado miembro de la Unión Europea y estén sujetas y no exentas al mismo.

Conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, Canarias, Ceuta o Melilla, estén sujetas y exentas al mismo y sean realizadas por empresarios o profesionales, distintos de entidades aseguradoras y entidades de crédito, a través de la sede de su actividad económica o establecimiento permanente situado en el citado territorio.”

Por tanto, existirá obligación de expedir factura por las prestaciones de servicios definidas en el artículo 20.uno.16.º y 18.º, apartados a) a n) de la Ley del Impuesto, sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que fueran realizadas por entidades aseguradoras y entidades de crédito.

La cooperativa consultante es una cooperativa agraria en la que podrán ser socios, según el artículo 9 de sus estatutos, “las personas físicas o jurídicas, las sociedades civiles y las comunidades de bienes y derechos, que sean titulares de explotaciones agrarias, bajo cualquier modalidad jurídica”. Por tanto, todos aquellos socios que presten los servicios consultados, sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y que no tengan la condición de entidad aseguradora o entidad de crédito, estarán obligados a la expedición de factura conforme a lo previsto en el artículo 3 del reglamento de facturación.

3.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.