Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0044-18 de 19 de Diciembre de 2018

Normativa

Ley 37/1992 art. 20-Uno-18-j)

Normativa

Ley 37/1992 art. 20-Uno-18-j)

Cuestión

Si la operación está sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Descripción

La consultante se dedica al cambio de divisas y presta un servicio de venta en línea de moneda que incluye la entrega en el domicilio del cliente o en correos.

Contestación

1.- El artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece la exención del Impuesto en relación con una serie de operaciones financieras, en concreto la letra j) dispone que estarán exentas:

“j) Las operaciones de compra, venta o cambio y servicios análogos que tengan por objeto divisas, billetes de banco y monedas que sean medios legales de pago, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior se considerarán de colección las monedas y los billetes que no sean normalmente utilizados para su función de medio legal de pago o tengan un interés numismático, con excepción de las monedas de colección entregadas por su emisor por un importe no superior a su valor facial que estarán exentas del impuesto.

No se aplicará esta exención a las monedas de oro que tengan la consideración de oro de inversión de acuerdo con lo establecido en el número 2.º del artículo 140 de esta Ley.”.

Este número 18º del apartado uno del artículo 20 de la Ley es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006). De acuerdo con el precepto comunitario “los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

(…)

e) las operaciones, incluida la negociación, relativa a las divisas, los billetes de banco y las monedas que sean medios legales de pago, con excepción de las monedas y billetes de colección; se considerarán de colección las monedas de oro, plata u otro metal, así como los billetes, que no sean utilizados normalmente para su función de medio legal de pago o que revistan un interés numismático.”.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea se ha planteado en su sentencia de 14 de julio de 1998 (Asunto C 172/96, First National Bank of Chicago) la naturaleza de la operación de cambio de divisas, estableciendo lo siguiente:

“25. A este respecto, procede señalar, en primer lugar, que las divisas que se intercambian a cambio de otras divisas en el marco de una operación de cambio no pueden ser calificadas como «bienes corporales» en el sentido del artículo 5 de la Sexta Directiva, dado que se trata de monedas que son medios de pago legales. Las operaciones de cambio constituyen, pues, prestaciones de servicios en el sentido del artículo 6 de la Directiva.

26 Por lo que se refiere, en segundo lugar, al carácter oneroso de una prestación de servicios, el Tribunal de Justicia ya ha señalado que una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario (sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, C-16/93, Rec. p. I-743, apartado 14).

27 Sólo cuando la actividad de quien efectúa una prestación consiste exclusivamente en realizar prestaciones sin contrapartida directa no existe base imponible y, por tanto, estas prestaciones no están sujetas al IVA (véase la sentencia Tolsma, antes citada, apartado 12).

28 En el caso de autos, no puede negarse que entre el Banco y la parte que contrata con él existe una relación jurídica sinalagmática en el marco de la cual las dos partes de la operación se comprometen recíprocamente a ceder cantidades de una determinada divisa y a recibir su contravalor en otra divisa.“.

En consecuencia con lo anterior, cabe concluir que los servicios prestados por la consultante consistentes en el cambio de divisas son prestaciones de servicios que estarán sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos previstos en la letra j) del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992.

2.- Por lo que se refiere al servicio de transporte de las divisas para ser entregadas en el domicilio del cliente o en correos, y su carácter accesorio a los servicios de cambio de dividas, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, asunto C-349/96, y de 29 de marzo de 2007, asunto C-111/05, se planteó cuáles deben ser los criterios para decidir, en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes que deben ser apreciadas separadamente.

Señala el Tribunal en la primera de dichas sentencias lo siguiente:

“30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el trato fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec. p. I-0000, apartado 24.”.

Por su parte, la sentencia de 29 de marzo de 2007 señala que existe una prestación única cuando dos o varios elementos o actos que el sujeto pasivo realiza para el cliente se encuentran tan estrechamente ligados que objetivamente forman una sola prestación económica indisociable cuyo desglose resultaría artificial de forma que todos los elementos que integran la operación de que se trata resultan necesarios para llevarla a cabo y están estrechamente vinculados entre sí.

De acuerdo con estos criterios, los servicios de transporte prestados por la consultante en el marco de una operación de cambio de divisas, constituyen una operación accesoria a dicho servicio de cambio de divisas, por lo cual se someterá al régimen de tributación de la operación principal.

En consecuencia, los servicios de transporte objeto de consulta estarán sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando sean accesorios de una operación de cambio de divisas.

3.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.