Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0163-03 de 06 de Febrero de 2003
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Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0163-03 de 06 de Febrero de 2003

Tiempo de lectura: 7 min

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Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

Fecha: 06/02/2003

Num. Resolución: 0163-03

Tiempo de lectura: 7 min


Normativa

Ley 37/1992 arts. 102, 104-dos

Normativa

Ley 37/1992 arts. 102, 104-dos

Cuestión

Inclusión de la subvención en el denominador de la prorrata. Período en que debe efectuarse la imputación.

Descripción

La entidad consultante (una sociedad agraria de transformación) percibe de la Consejería de Agricultura de su Comunidad una subvención para una inversión concreta. La subvención consiste en la entrega de un dinero (ayuda directa) y en unas ayudas al pago de los prestamos solicitados para la mejora y modernización de la explotación agrícola (bonificación de intereses y minoración de principal). La ayuda directa se percibe en enero de 2001, la bonificación de los intereses del préstamo se aplica desde octubre de 2000 y la minoración del principal comenzó a aplicarse en octubre de 2002. Las ayudas percibidas son reembolsables en un 70 por ciento con fondos procedentes del FEOGA.

Contestación

1.- El artículo 102, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en su redacción dada por la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (B.O.E. de 31 de diciembre) dispone lo siguiente:

Artículo 102.- Regla de prorrata.

"Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

Asimismo, se aplicará la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo perciba subvenciones que, con arreglo al artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo."

El artículo 104, apartado dos de la Ley citada, en redacción dada por la Ley 6/2000, de 13 de diciembre (B.O.E. de 14 de diciembre), establece lo que sigue:

Artículo 104.- La prorrata general.

"(...)

Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

A efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores no se tomarán en cuenta las siguientes subvenciones, que no integren la base imponible de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78 de esta Ley: (…) b) las financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria (FEOGA).

(…)"

Por último, hay que tener en cuenta lo dispuesto en la Disposición Transitoria vigésima segunda de la Ley 66/1997, que establece lo que sigue: "Disposición transitoria vigésima segunda. Las previsiones contenidas en el número 2º del apartado dos del artículo 104 y la regla 1ª del apartado uno del artículo 106 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, relativas a las subvenciones no incluidas en la base imponible de dicho impuesto, se aplicarán a las que se acuerden a partir del día 1 de enero de 1998."

3.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

Primero.- La percepción de subvenciones destinadas a financiar determinados proyectos de inversión (cualquiera que sea la forma que revistan, ayuda directa o financiación de prestamos), financiadas en un 70 por ciento con cargo al FEOGA, no supondrá limitación para la consultante en el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la realización de proyectos de inversión financiados con ellas en la proporción en que sean reembolsadas con cargo a los mencionados Fondos comunitarios.

El 30 por ciento restante de la subvención, no reembolsable con cargo al FEOGA, limitará el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la inversión financiada con ella en proporción al porcentaje de financiación que supongan las mismas.

Segundo.- La parte (30 por ciento) de las subvenciones de capital percibidas, destinadas a financiar un proyecto de inversión determinado, que produce el efecto de limitar la deducibilidad del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho correspondiente a dicho proyecto en la misma medida en que la subvención haya contribuido a la financiación del mismo, supone que:

La parte de cuota proporcionalmente correspondiente al importe de la subvención no será deducible en absoluto.
La parte restante de las cuotas soportadas o satisfechas por la realización de un proyecto de inversión concreto será deducible en los términos contemplados en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992. Así, se aplicarán a esta parte de cuota soportada o satisfecha las reglas sobre prorrata de deducción, regularización de deducciones por bienes de inversión y demás contempladas en los artículos 92 a 114 de la Ley 37/1992.

Tercero.- En cuanto al momento de imputación temporal de las subvenciones objeto de la presente consulta, entiende este Centro Directivo que proceden las siguientes reglas:

La parte de las subvenciones no reembolsables con cargo al FEOGA, concedidas para financiar determinados proyectos de inversión, bienes o servicios adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto no se incluyen en el denominador de la prorrata de deducción, pero minoran el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación. A estos efectos, hay que distinguir dos posibilidades:

En el caso de que, en el momento en que se soporten o satisfagan las cuotas antes citadas, ya se haya percibido efectivamente la subvención, el sujeto pasivo sólo podrá deducir la cantidad que resulte, teniendo en cuenta el importe de dicha subvención.

En el caso de que, en el momento en que se soporten o satisfagan las cuotas anteriormente mencionadas, no se haya percibido efectivamente la subvención, el sujeto pasivo podrá deducir dichas cuotas soportadas o satisfechas sin tener en cuenta el efecto de la subvención, pero dicha deducción deberá ser obligatoriamente rectificada a la baja en la misma medida en que la subvención haya contribuido a la financiación de una inversión determinada, cuando dicha subvención se vaya percibiendo (2000, 2001 ó 2002 según se trate de subvención de intereses de un préstamo, ayuda directa o amortización del principal del préstamo).

4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

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