Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0405-03 de 13 de Marzo de 2003

Artículo 12, Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América , de 22 de febrero de 1990 (BOE 22-12-1990)

La entidad desea conocer:- El tipo de retención que resulta aplicable en una serie de casos en que satisface pagos en concepto de cánones a diversas personas.- Si puede deducirse el impuesto pagado en el extranjero

Entidad residente en España que tiene encomendada la gestión y recaudación por cuenta de los productores audiovisuales, tanto españoles como extranjeros, de la percepción de las remuneraciones correspondientes, entre otros, la copia privada de soportes videográficos por la autorización de la retransmisión por cable de obras y grabaciones audiovisuales.

En relación con las cuestiones planteadas por la entidad consultante en sus escritos de 23 de marzo y 25 de marzo de 1998, se informa lo siguiente:
1. La entidad consultante se refiere en el primer escrito de consulta al derecho de copia privada que corresponde a los productores, y de cuya recaudación se encarga.
La consultante se dedica, en nombre propio o ajeno, a la gestión de derechos de explotación u otros de carácter patrimonial, por cuenta y en interés de varios autores u otros titulares de derechos de propiedad intelectual. Estos derechos se obtienen tanto en España como en el extranjero en cuyo caso suelen soportar una imposición en el país de la fuente.
En primer lugar conviene advertir de que, a pesar de la afirmación de la consultante, la gestión de los derechos de propiedad intelectual supone el desarrollo de una explotación económica y, por lo tanto, las rentas derivadas de esta actividad no están incluidas en el ámbito de la exención del apartado 1 del artículo 134. La consultante en este caso, realiza una ordenación por cuenta propia de los medios de producción y/o recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en los mercados de servicios.
Por tanto, el punto de partida expuesto en el escrito de consulta es erróneo. La entidad tributará en España por su actividad de gestión de los derechos de copia privada al constituir una explotación económica.
Cabe analizar la forma en la que la entidad consultante actúa frente a los usuarios de los derechos de la propiedad intelectual cuya gestión tiene encomendada. En la medida en que la consultante actúe en nombre propio, y de acuerdo a lo establecido en el artículo 1717 del Código Civil, sería la entidad consultante quien estaría obligada directamente con los usuarios de los derechos como si los mismos fuesen suyos, sin que exista ninguna relación jurídica entre el titular del derecho y los usuarios del mismo, por lo que en estos casos la consultante es la titular de los ingresos percibidos. En este sentido, en la medida que la consultante desarrolla una explotación económica y actúa frente a terceros en nombre propio, aunque en interés de los titulares de los derechos que gestionan, deben conceptuarse como ingresos derivados del desarrollo de esa explotación la totalidad de las cantidades percibidas de los usuarios por la consultante y no únicamente los originados por su actuación de intermediación y gestión. Por lo tanto, la consultante podrá, dentro de los límites y condiciones establecidos con carácter general, aplicar la deducción por doble imposición internacional.
Cuando en la gestión de los derechos de propiedad intelectual la consultante actúe en nombre ajeno y por cuenta de los titulares de tales derechos, las relaciones contractuales producirán efectos entre el titular del derecho y los usuarios del mismo que contraten con la entidad consultante, de manera que en tal caso la consultante sólo será titular de la comisión derivada de la prestación del servicio de gestión de aquellos derechos, prestación que supone el desarrollo de una explotación económica. En su caso, la deducción por doble imposición corresponde a los titulares de tales derechos.
2. Respecto a la consulta formulada en el segundo escrito, en la que la consultante desea conocer el tipo de retención aplicable en el caso de que las remuneraciones correspondientes a los productores se satisfagan a un residente estadounidense que actúa en nombre y representación de los citados productores, hay que tener en cuenta el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 22 de Febrero de 1990 (B.O.E. 22/12/90) que regula en su artículo 12 la tributación de los cánones.
Según lo dispuesto en el apartado 3 del citado artículo, tienen la consideración de cánones, entre otras, las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o el derecho al uso, de derechos de autor sobre obras literarias, de teatro, musicales, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas o películas, cintas y otros medios de reproducción de la imagen y el sonido, las patentes, marcas, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos u otros derechos o bienes similares, o por el uso, o el derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos, o por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.
Por consiguiente, se deduce, según lo expresado en el escrito de consulta, que los pagos efectuados por la entidad residente en España tienen la consideración de cánones, en el sentido del artículo 12 del Convenio citado.
De acuerdo con el apartado primero "los cánones procedentes de un Estado contratante y obtenidos por un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado".
Ahora bien, en el apartado segundo se autoriza el gravamen en el Estado del que procedan dichos cánones, España en este caso, al señalar que "sin embargo, dichos cánones pueden también someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:
a) 5 por 100 del importe bruto de los cánones pagados por el uso, o el derecho al uso, de derechos de autor sobre obras literarias, de teatro, musicales o artísticas;
b) 8 por 100 del importe bruto de los cánones percibidos como retribución por el uso, o el derecho al uso, de películas cinematográficas, o películas, cintas y otros medios de transmisión o reproducción de la imagen o el sonido, y del importe bruto de los cánones por el uso, o el derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos, y por derechos de autor sobre obras científicas, y
c) 10 por 100 del importe bruto de los cánones en los demás casos. "
Por tanto, sólo se permite la aplicación de los tipos limitados o reducidos si el perceptor de los cánones es realmente el beneficiario efectivo de los mismos. En este sentido se manifiestan los comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, al señalar que la limitación del impuesto de la fuente no se aplica cuando un intermediario, como un agente o mandatario, se interpone entre el acreedor y el deudor, a menos que el beneficiario sea residente del otro Estado contratante.
A la vista de la anterior regulación, según los datos aportados en la consulta, en la medida en que las remuneraciones se satisfagan al tercero residente en Estados Unidos sin ser el beneficiario efectivo puesto que actúa en nombre y representación de los productores cesionarios que son los verdaderos beneficiarios de los pagos, no podrá aplicarse el tipo limitado del 8% previsto en el Convenio de doble imposición hispano-estadounidense, salvo que el beneficiario efectivo último sea residente en Estados Unidos, y tal circunstancia quede debidamente acreditada. Se advierte que, de no ser así, la consecuencia para el pagador español se regula en el artículo 8 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (BOE de 10 de diciembre), en el que se establece la responsabilidad de pagadores y retenedores en el ingreso de las deudas tributarias.
No obstante, el apartado cuarto matiza que no serán aplicables las anteriores disposiciones en el caso de que el beneficiario efectivo de los cánones sea residente de Estados Unidos y ejerza o haya ejercido en España, Estado de donde proceden los cánones, una actividad industrial o comercial mediante un establecimiento permanente situado en España o preste o haya prestado unos servicios personales independientes mediante una base fija situada en él, y los cánones sean imputables a ese establecimiento permanente o a esa base fija. En estos casos serán aplicables las disposiciones del artículo 7 (beneficios empresariales) o del artículo 15 (servicios personales independientes), según proceda.
Finalmente, por lo que respecta al supuesto planteado en el que las cantidades se satisfacen a una filial en España respecto de los "rendimientos de su matriz", en la medida en que la citada filial cumpla las condiciones establecidas en el artículo 5 del Convenio para ser considerada un establecimiento permanente de la matriz, a los pagos que se efectúen a la misma les sería de aplicación lo previsto en el párrafo anterior.
En otro caso, en la medida en que la filial tiene personalidad jurídica independiente, es residente en territorio español, y por tanto sujeto del Impuesto sobre Sociedades, los pagos que se efectúen por la entidad consultante soportarán las retenciones que correspondan con arreglo a la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre). Sin perjuicio de los pagos que la filial puede realizar a la matriz con posterioridad y de la naturaleza jurídico-tributaria que éstos puedan tener.
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963 de 28 de diciembre General Tributaria (B.O.E. del 31) según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, (B.O.E. del 22) comunico a Vd. para su conocimiento.