Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0583-97 de 25 de Marzo de 1997
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Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0583-97 de 25 de Marzo de 1997

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Relacionados:

Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

Fecha: 25/03/1997

Num. Resolución: 0583-97

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Normativa

Ley 37/1992, Art. 22-uno-1

Normativa

Ley 37/1992, Art. 22-uno-1

Cuestión

Exención del Impuesto.

Descripción

Fletamento total de un buque para realizar un transporte de mercancías entre dos Estados de la Unión Europea.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1. El fletamento es generalmente un contrato de transporte por el que el fletante pone un buque a disposición del fletador, para transportar mercancías o personas de un punto a otro. En el fletamento total, el fletante pone a disposición del fletador un buque por entero, sea por uno o varios viajes o por tiempo determinado, para los fines indicados de transporte de mercancías o personas.

La sujeción al Impuesto de los transportes internacionales de mercancías se regula en el número 2º del apartado uno del artículo 70 de la Ley del Impuesto, según el cual se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto "los transportes por la parte de trayecto realizado en el mismo, incluidos su espacio aéreo y aguas jurisdiccionales."
No obstante, los transportes intracomunitarios de bienes tienen su regla propia de localización.

De conformidad con el artículo 72, apartado dos de la Ley del Impuesto, se entenderá por:

"a) Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.

Se asimilarán a estos transportes aquéllos cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en el territorio de un mismo Estado miembro y estén directamente relacionados con un transporte intracomunitario de bienes." Los transportes intracomunitarios de bienes así definidos se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, según las previsiones contenidas en el artículo 72, apartado uno, en los supuestos siguientes:

"1º. Cuando se inicie el transporte en dicho territorio, salvo que el destinatario del transporte hubiese comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.

2º. Cuando el transporte se inicie en otro Estado miembro pero el destinatario del servicio haya comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española."
De acuerdo con los preceptos indicados, los transportes internacionales de mercancías sólo estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido por la parte de recorrido realizada en el ámbito territorial de dicho Impuesto. No obstante, cuando se trate de transportes intracomunitarios de bienes la sujeción al Impuesto se producirá por la totalidad del recorrido, siempre que den las circunstancias que definen los supuestos comprendidos en el apartado uno del artículo 72, transcrito anteriormente.

2. El número 5º del artículo 21 de la Ley del Impuesto declara exentas las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.

Asimismo, el artículo 64 del mismo texto legal establece que "estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios, distintas de las declaradas exentas en el artículo 20 de esta Ley, cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieran, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley."
En consecuencia, los transportes internacionales de mercancías, excluidos los transportes intracomunitarios, o la parte de los mismos que, según lo indicado en el número 1 anterior de esta resolución, estén sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, quedarán exentos del mismo cuando se refieran a bienes que se exportan fuera de la Comunidad o cuando la contraprestación de dichos transportes esté comprendida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieran, en los términos previstos en los citados artículos 21.5º y 64 de la Ley del Impuesto, respectivamente.

3. El artículo 22, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (B.O.E. del 29), dispone lo siguiente:

"Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

Uno. Las entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total y arrendamiento de los buques que se indican a continuación:

1º. Los buques aptos para navegar por alta mar que se afecten a la navegación marítima internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca.

La exención no se aplicará en ningún caso a los buques destinados a actividades deportivas, de recreo o, en general, de uso privado.

2º. Los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera.

La desafectación de un buque de las finalidades indicadas en el párrafo anterior producirá efectos durante un plazo mínimo de un año excepto en los supuestos de entrega posterior del mismo.

3º. Los buques de guerra.

La exención descrita en el presente apartado queda condicionada a que el adquirente de los bienes o destinatario de los servicios indicados sea la propia compañía que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice los buques en sus fines de defensa
A los efectos de esta Ley, se considerará:

Primero.- Navegación marítima internacional, la que se realice a través de las aguas marítimas en los siguientes supuestos:

) La que se inicie en un puerto situado en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto y termine o haga escala en otro puerto situado fuera de dicho ámbito espacial.

b) La que se inicie en un puerto situado fuera del ámbito espacial de aplicación del Impuesto y termine o haga escala en otro puerto situado dentro o fuera de dicho ámbito espacial.

c) La que se inicie y finalice en cualquier puerto, sin realizar escalas, cuando la permanencia en aguas situadas fuera del mar territorial del ámbito espacial de aplicación del Impuesto exceda de 48 horas.
Lo dispuesto en esta letra c) no se aplicará a los buques que realicen actividades comerciales de transporte remunerado de personas o mercancías.

En este concepto de navegación marítima internacional no se comprenderán las escalas técnicas realizadas para repostar, reparar o servicios análogos.

Segundo.- Que un buque está afecto a la navegación marítima internacional, cuando sus recorridos en singladuras de dicha navegación representen más del 50 por ciento del total recorrido efectuado durante los períodos de tiempo que se indican a continuación:

a) El año natural anterior a la fecha en que se efectúen las correspondientes operaciones de reparación, mantenimiento, fletamento total o arrendamiento, salvo lo dispuesto en la letra siguiente.

- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -"
De este precepto resulta que están exentas del Impuesto una serie de operaciones relativas a los buques que se afecten a la navegación marítima internacional para realizar, entre otras actividades, transportes remunerados de mercancías, exigiéndose para aplicar el beneficio fiscal que el adquirente de los buques o destinatario de los servicios a los que puede extenderse la exención sea una Compañía que se dedica a esa actividad de transporte de mercancías y utiliza en dicha actividad el buque adquirido o el buque a que se refieren los servicios comprendidos en el citado artículo 22.uno de la Ley.

En particular, el fletamento total de un buque para el transporte de mercancías estará exento cuando el fletador (destinatario del contrato de fletamento) sea también una Compañía de transportes remunerados de mercancías por mar, que afecte el buque fletado a esa actividad de transporte.

Por otra parte, según la letra a) del número segundo del precepto que se analiza, la exención también se condiciona a que el buque resulte afecto a la navegación marítima internacional en el año anterior a la fecha en que se concierte el fletamento total, lo cual significa que, durante el referido año, el recorrido en singladuras de navegación internacional del buque que se fleta sea superior al 50 por ciento del total recorrido realizado por ese buque en dicho año. Estos recorridos, efectivamente, serán los que realice el buque en el desarrollo de la actividad explotada por su titular, que será el fletante en el caso que se contempla, ya que en el fletamento, total o parcial, no se transmite por el fletante al fletador la titularidad de la explotación del buque.

La exención comprendida en este artículo 22, apartado uno de
la Ley será de aplicación a todos los transportes internacionales, incluidos los intracomunitarios, cuando se realicen en virtud de un contrato de fletamento total en el que se cumplan los requisitos establecidos por el citado artículo 22, apartado uno de la Ley.

4. En relación con la exención prevista en el mencionado artículo 22.uno de la Ley del Impuesto, el artículo 10, apartado 1, 1º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (B.O.E. del 31) dispone lo siguiente:

"Las exenciones de las operaciones relacionadas con los buques y las aeronaves, con los objetos incorporados a unos y otras y con los avituallamientos de dichos medios de transporte quedarán condicionados al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1º. El transmitente de los referidos medios de transporte, el proveedor de los bienes o quienes presten los servicios a que se refiere el artículo 22, apartados uno a siete de la Ley del Impuesto, deberán tener en su poder, durante el plazo de prescripción del Impuesto, el duplicado de la factura correspondiente y, en su caso, los contratos de fletamento o de arrendamiento y una copia autorizada de la inscripción del buque en la lista procedente del Registro de matrícula que le faculte para el desarrollo de la actividad exenta, o de la inscripción de la aeronave en el Registro de matrícula que corresponda.

Asimismo, las personas indicadas en el párrafo anterior deberán exigir a los adquirentes de los bienes o destinatarios de los servicios una declaración suscrita por éllos, en la que hagan constar la afectación o el destino de los bienes que justifique la aplicación de la exención.

Cuando se trate de la construcción del buque o de la aeronave, la copia autorizada de su matriculación deberá ser entregada por el adquirente al transmitente en el plazo de un mes a partir de la fecha de la concesión del abanderamiento".

De acuerdo con este precepto, debe señalarse que la exención indicada también quedará condicionada al cumplimiento de los requisitos previstos en este precepto reglamentario. En particular, el fletador deberá acreditar, mediante declaración suscrita por él, que es una Compañía de navegación marítima dedicada al transporte remunerado de mercancías y que afecta el buque fletado al desarrollo de dicha actividad.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1. El fletamento total es generalmente un contrato de transporte por el que el fletante pone un buque por entero, sea por uno o varios viajes o por tiempo determinado, a disposición del fletador.

2. El transporte internacional de mercancías, que se inicia en un punto situado en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y termina en otro punto situado fuera de dicho territorio, con exclusión del transporte intracomunitario de mercancías, está sujeto al Impuesto por la parte de recorrido que se realiza dentro de dicho territorio.

El transporte intracomunitario de mercancías es el definido en el artículo 72, apartado dos de la Ley del Impuesto y está sujeto al Impuesto por todo su recorrido en los supuestos indicados en el apartado uno del citado artículo 72.
3. Los transporte internacionales de mercancías, incluidos los transportes intracomunitarios, estarán exentos del Impuesto cuando tengan por objeto bienes que se exportan de la Comunidad o cuando la contraprestación de dichos transportes esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieren.

Los transportes internacionales de mercancías, incluidos los intracomunitarios estarán exentos del Impuesto cuando sean el objeto de un contrato de fletamento total y se cumplan los siguientes requisitos:

1º.- Que el fletador o destinatario del servicio sea una Compañía de navegación marítima dedicada al transporte remunerado de mercancías y afecte el buque fletado a dicha actividad de transporte.

º.- Que el fletador acredite al fletante o prestador del servicio, mediante una declaración suscrita por él, que es una Compañía de navegación marítima dedicada al transporte remunerado de mercancías y que destinará el buque fletado al desarrollo de dicha actividad.

3º.- Que el fletante sea una Compañía de navegación marítima que haya afectado a la navegación marítima internacional el buque fletado, en los términos previstos en el artículo 22, apartado uno de la Ley del Impuesto, durante el año anterior a la fecha en que se concierte el contrato de fletamento.

4. Estarán sujetos y no exentos del Impuestos sobre el Valor Añadido los transportes internacionales de mercancías, comprendidos los intracomunitarios, en los que no se den las circunstancias descritas en el número 3 anterior.

5. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

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