Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1062-02 de 10 de Julio de 2002

Normativa

RD-Legislativo 1175/1990, Sección 2ª; Ley 40/1998; Art. 25-1; RD 214/1999, Art. 88-2; Ley 37/1992, Arts. 4,5

Normativa

RD-Legislativo 1175/1990, Sección 2ª; Ley 40/1998; Art. 25-1; RD 214/1999, Art. 88-2; Ley 37/1992, Arts. 4,5

Cuestión

Calificación de la actividad realizada a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Descripción

El consultante ha suscrito un contrato de colaboración con una empresa dedicada al comercio al por mayor de productos para la salud, confort y bienestar, consistente en la promoción de sus productos en reuniones con personas y presentaciones directas de posibles clientes, percibiendo un porcentaje de la venta finalmente realizada. Esta actividad la realiza de forma esporádica y no constituye la fuente principal de sus ingresos.

Contestación

IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS
Se considera actividad de mediación mercantil, a efectos de este impuesto, aquella que se limita a ofrecer al comercio o a los particulares, por medio de muestrarios, catálogos o anuncios, los artículos o efectos de las casas representadas, sin que, en ningún caso, el mediador pueda almacenar mercancía, exponerla en establecimiento abierto al público, entregarla o cobrar su importe.
La realización por parte del titular de la actividad de alguno de los aspectos expresamente exceptuados en el apartado anterior, convierte al mismo en un comerciante, no pudiendo, a efectos de este impuesto, ser calificado como mediador mercantil.
Además de los elementos configuradores de las actividades profesionales y de las actividades comerciales antes reseñados, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo con lo dispuesto en la Regla 3ª.3 de la Instrucción de este impuesto, aprobada junto a sus Tarifas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, desde un punto de vista subjetivo, sólo son actividades profesionales las que se ejercen por persona física. Asimismo, el precepto, como medida complementaria de lo anterior, dispone que cuando una persona jurídica o una entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria, ejerza una actividad clasificada en la Sección 2ª de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la Sección 1ª de aquéllas.
Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas clasifican la actividad de intermediación, ejercida por personas físicas, en el Grupo 511 de la Sección Segunda, si el mediador mercantil es un agente comercial, o en el Grupo 599 de dicha Sección si no es agente comercial.
En este caso, conviene advertir que el Impuesto sobre Actividades Económicas está absolutamente desvinculado del régimen administrativo de las actividades que grava, lo cual se manifiesta en:
a) Que el hecho de figurar inscrito en Matrícula o de satisfacer el impuesto no legitima el ejercicio de una actividad si para ello se exige en las disposiciones vigentes el cumplimiento de otros requisitos, según se dispone en la Regla 4ª.4 de la Instrucción.
b) La ausencia en la regulación del impuesto de disposiciones que contengan exigencia alguna de requisitos de titulación o certificaciones para causar alta en Matrícula por el ejercicio de una actividad gravada por el tributo.
Lo expuesto supone, en el caso de estas actividades calificadas como profesionales, que el mediador mercantil, para darse de alta por el ejercicio de su actividad lo realizará en la rúbrica que corresponda, sin necesidad de visado del Colegio correspondiente o de que acredite que cumple las disposiciones vigentes aplicables a su profesión, quedando la certeza del cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa ajena al tributo en el ámbito de la responsabilidad administrativa, e incluso penal, de aquél.
Por tanto, si la persona física que ejerce la actividad en cuestión, se limitase a poner en relación a compradores y vendedores, sin adquirir los productos que le son solicitados, y sin almacenar, entregar y cobrar los mismos en el momento de su venta, debería darse de alta y tributar por una de las rúbricas señaladas de la Sección Segunda (Grupo 511 si tiene la condición de agente comercial y Grupo 599 en caso contrario).
Por el contrario, si el titular de la actividad en cuestión no se limitase a poner en relación a compradores y vendedores, sino que adquiriese los productos que le fueran solicitados y, por tanto, almacenase, entregase y cobrase los mismos en el momento de su venta, debería darse de alta y tributar por la rúbrica de las Tarifas que clasifique el comercio al por menor de los artículos correspondientes. En el caso planteado en la presente consulta, le correspondería darse de alta en el Epígrafe 653.1 "Comercio al por menor de muebles (excepto los de oficina)", cuya Nota 1ª especifica que comprende, entre otros artículos, la venta al por menor de colchones.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
Según el artículo 25.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, "se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas."
La definición conjunta que el artículo 25.1 de la Ley 40/1998 establece para los rendimientos íntegros de actividades económicas, sean empresariales o profesionales, nos lleva, en cuanto a su diferenciación, al artículo 88.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 241/1999, de 5 de febrero, que considera comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:
a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las secciones 2ª y 3ª de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
b) En particular, los obtenidos por los comisionistas, entendiendo como tales aquellos que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato.
Por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales.
La generalidad con la que el precepto reglamentario conceptúa la actividad de comisionista y la proximidad que el contrato de comisión tiene con otros contratos mercantiles (agencia y mediación) obliga a efectuar las siguientes matizaciones:
1ª. La actividad consistente en limitarse a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato, actividad realizada por los denominados corredores o mediadores (contrato de mediación o de corretaje), tiene la consideración en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de actividad profesional.
2ª. El contrato de comisión mercantil (regulado en los artículos 244 y siguientes del Código de Comercio -C. de Co-) puede dar lugar a la siguiente calificación de los rendimientos obtenidos por el comisionista:
a) Rendimientos de actividad profesional.- Cuando el comisionista actúa en nombre del comitente, debe considerarse que realiza una auténtica labor de mediación; el contrato celebrado en nombre del comitente produce sus efectos entre éste y la persona o personas que contrataren con el comisionista (art. 247 C. de Co). Por lo tanto, nos encontramos ante una labor de aproximación entre las partes interesadas en la celebración de un contrato (comitente y tercero), contrato éste en el que no es parte el comisionista.
b) Rendimientos de actividad empresarial.- Cuando el comisionista contrate en nombre propio, el C. de Co. (art. 246) establece que "... quedará obligado de un modo directo, como si el negocio fuese suyo, con las personas con quienes contratare, las cuáles no tendrán acción contra el comitente, ni éste contra aquéllas...". Esta actuación del comisionista en nombre propio, al producir unas relaciones mercantiles directas y únicas entre comisionista y terceros que contrata con él, conduce a su calificación como actividad empresarial.
3ª.- La Ley 12/1992, de 27 de mayo, sobre Contrato de Agencia realiza en su artículo 1 la siguiente definición de esta modalidad de contrato: "Por el contrato de agencia una persona natural o jurídica, denominada agente, se obliga frente a otra de manera continuada o estable a cambio de una remuneración, a promover actos u operaciones de comercio por cuenta ajena, o a promoverlos y concluirlos por cuenta y en nombre ajenos, como intermediario independiente, sin asumir, salvo pacto en contrario, el riesgo y ventura de tales operaciones".
Por otra parte, la actividad de agente comercial aparece incluida en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (grupo 511); esta inclusión nos lleva a calificar como rendimientos de actividad profesional a los derivados de su ejercicio.
No obstante, dada la posibilidad de que en el contrato de agencia se pacte la asunción por el agente del riesgo y ventura de tales operaciones, la existencia de ese pacto conllevaría, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la calificación de los rendimientos obtenidos por el agente como empresariales. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5 de dicha Ley declara que:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.
Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden.
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios
.En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se consideran iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tres. Se presumirá el ejercicio de actividades empresariales o profesionales:
a) En los supuestos a que se refiere el artículo 3º del Código de Comercio.
b) Cuando para la realización de las operaciones definidas en el artículo 4 de esta Ley se exija contribuir por el Impuesto sobre Actividades Económicas."
Según se desprende del escrito de consulta, el consultante ordenaría por cuenta propia una serie de medios (al menos, medios humanos: su propia actuación) con la finalidad de prestar mediante contraprestación los servicios de promoción de productos de una entidad mercantil mediante contraprestación, por lo que tal actividad constituiría una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, estando por tanto los referidos servicios sujetos a dicho Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en el apartado primero de la disposición adicional vigésima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.