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Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1329-97 de 23 de Junio de 1997
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Órgano: SG de Tributos
Fecha: 23/06/1997
Num. Resolución: 1329-97
Normativa
Ley 18/1991Cuestión
Se plantea las siguientes cuestiones:1-1. Tratamiento de los rendimientos obtenidos por el prestador del servicio en el ámbito del IVA y su posible consideración como ingresos accesorios.
1-2. Obligación de practicar retención.
2-- En el sector de producción de bovino de leche se establece una cuota de producción lechera para cada ganadero.
2-1. Tratamiento en el IRPF de la venta y arrendamiento de la cuota de producción lechera en las diferentes modalidades de estimación de rendimientos.
2-2. Idem anterior en el IVA.
2-3. Tratamiento tributario de la compra de cuota de producción y posibilidad de dotar la amortización correspondiente.
3-- Tratamiento fiscal en el sistema de estimación objetiva singular por signos, índices o módulos de las subvenciones corrientes concedidas a las explotaciones.
4-- Tratamiento fiscal de las subvenciones de capital en los diferentes sistemas de determinación del rendimiento neto en el IRPF.
Descripción
La entidad consultante es un sindicato de agricultores de amplia implantación dentro del ámbito geográfico de la Comunidad Autónoma de Cataluña. Formula diferentes cuestiones que se relacionan en el espacio previsto a tal efecto.1-- Agricultor que realiza trabajos con maquinaria agrícola de su propiedad tales como segado, embalaje y transporte por encargo de empresas transformadoras. Mismo supuesto anterior pero el agricultor utiliza sólo en su explotación el tractor, mientras que el resto de elementos utilizados para la prestación del servicio no son utilizados en su explotación. Finalmente, el último supuesto se refiere a que el prestador del servicio no realiza ninguna actividad agrícola.
Contestación
1-1-- No resulta aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a ninguno de los servicios descritos en los supuestos planteados en el escrito de consulta, ya que, en los tres supuestos se incumple uno de los requisitos exigidos por el artículoLos referidos servicios tributarán, en principio, por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, cualquiera que fuese el importe de facturación de los mismos respecto del volumen de operaciones correspondiente a la explotación agraria de que, en su caso, sea titular el empresario que los preste, salvo que a tales servicios les fuese aplicable el régimen simplificado por estar incluidos dichos servicios en la modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (artículo 37-
1-2-- De conformidad con lo dispuesto en la letra b) del apartado cuatro del artículo 52 del Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado mediante Real Decreto 1841/1991, 30 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), se entenderán incluidas entre las actividades agrícolas y ganaderas, la prestación por agricultores o ganaderos, de trabajos o servicios accesorios de naturaleza agrícola o ganadera con los medios que ordinariamente son utilizados en sus explotaciones.
Sobre la base de lo anterior, deben considerarse como rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas los ingresos derivados de la prestación de servicios a que se refiere el supuesto planteado en primer lugar, es decir, aquél en el que el agricultor presta el servicio con determinados elementos que utiliza en su totalidad en su explotación.
En este supuesto existirá la obligación de retener o de ingresar a cuenta, siendo el obligado tributario el destinatario del servicio, en este sentido la responsabilidad de retener o ingresar a cuenta concurre en el destinatario, en definitiva el obligado a retener o ingresar a cuenta.
El límite cuantitativo para determinar la accesoriedad de los "otros trabajos y servicios prestados por agricultores y ganaderos", debe fijarse en que para conservar la accesoriedad, los ingresos derivados de esos trabajos y servicios no deben superar los ingresos obtenidos de las actividades agrícolas y ganaderas desarrolladas por el mismo sujeto pasivo.
Por tanto, en los supuestos planteados que difieren del referido en primer lugar, la actividad desarrollada por el prestador del servicio no puede calificarse como agrícola y ganadera, por lo que no existirá obligación de practicar retención por parte del destinatario.
2-1-- La venta de la cuota de producción lechera ocasionará al transmitente un aumento o disminución de patrimonio derivado de la transmisión de un activo fijo inmaterial, por lo que el tratamiento en los dos métodos de estimación objetiva será idéntico, puesto que de conformidad con lo dispuesto en el artículo
En cuanto a aquellos sujetos pasivos que determinen sus rendimientos en la modalidad de estimación directa, del mismo modo que en lo anteriormente expuesto, y de conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo
El arrendamiento de la cuota de producción lechera, supondría el arrendamiento de un derecho, que en el momento de arrendarlo se desafectaría de la actividad empresarial. En consecuencia la renta percibida por ese arrendamiento, en virtud de lo dispuesto en el artículo 37 de la citada Ley reguladora del IRPF, tendría la consideración de rendimiento del capital mobiliario y por tanto estaría sujeta a retención.
2-2-- La denominada "cuota de producción lechera" es para el empresario ganadero titular de la misma un activo fijo de carácter inmaterial por lo que la venta o cesión de la misma por dicho empresario constituye una prestación de servicios (artículos
No resulta aplicable a dicha prestación de servicios el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, aunque a la actividad ganadera principal desarrollada por el referido empresario si le sea aplicable dicho régimen especial, ya que el servicio que presta (consistente en la venta o cesión de la denominada "cuota de producción lechera") no puede considerarse realizado con los medios ordinariamente utilizados en la explotación ganadera, al contrario de lo que exige el artículo
En el supuesto de que el ganadero que efectúa la venta o cesión de la "cuota de producción lechera" aplicase a su actividad ganadera el régimen simplificado, dicha operación estaría excluida del mencionado régimen especial (artículo
En el supuesto de que el ganadero que efectúa la venta o cesión de la "cuota de producción lechera" aplicase a su actividad ganadera el régimen general del Impuesto, estará obligado a efectuar la repercusión de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la referida operación sobre el destinatario de la misma mediante la expedición de la correspondiente factura (artículo
En definitiva, la venta o cesión de la "cuota de producción lechera" efectuada por el empresario ganadero titular de la misma tributará en todo caso por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, cualquiera que sea el régimen (general, simplificado o de la agricultura, ganadería y pesca) aplicable a la propia actividad ganadera desarrollada por dicho empresario.
El tipo impositivo aplicable a tales operaciones será, en todo caso, el tipo general del 16 de ciento previsto en el artículo 90 de la
2-3-- No resulta de aplicación la deducción por inversiones que figura en la disposición adicional duodécima de la
3-- Si las subvenciones calificadas como corrientes no pudieran imputarse directamente a ningún cultivo o producto ganadero, éstas se distribuirán proporcionalmente entre los ingresos procedentes de los cultivos o productos ganaderos que desarrolle el agricultor o ganadero, acumulándose a los mismos a los efectos de la aplicación del rendimiento neto correspondiente a cada no de ellos.
4-- Las subvenciones de capital se añadirán a los ingresos corrientes de la actividad agrícola o ganadera en función de las normas del Impuesto sobre Sociedades.
El apartado 3 del artículo 10 de la
Precisamente, una de estas normas de desarrollo se contiene en el
Por un lado, las subvenciones de capital, que son aquellas "para el establecimiento o estructura fija de la empresa, cuando no sean reintegrables".
Por otro, las subvenciones de explotación, que constituyen ingresos del ejercicio y que tienen por objeto "por lo general, asegurar una rentabilidad mínima o compensar déficites de explotación".
Respecto de las primeras, la Norma de Valoración 20ª señala que "se valorarán por el importe concedido, cuando tengan carácter no reintegrables. A estos efectos, serán no reintegrables aquéllas en las que ya se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión o, en su caso, no existan dudas razonables sobre su futuro cumplimiento.
Las recibidas con carácter de no reintegrables se imputarán al resultado del ejercicio en proporción a la depreciación experimentada durante el período por los activos financiados con dichas subvenciones.
En el caso de activos no depreciables, la subvención se imputará al resultado del ejercicio en el que se produzca la enajenación o baja en inventario de los mismos".
A la vista de lo anterior, debe indicarse que en el caso de que el importe obtenido por el sujeto pasivo consultante se haya destinado, por ejemplo, a la adquisición de elementos patrimoniales del activo fijo o de la estructura fija de la empresa, se tratará de una subvención de capital que se imputará al resultado contable de acuerdo con la citada Norma de Valoración.
En definitiva, cuando la actividad agrícola o ganadera determinase sus rendimientos en la modalidad de estimación objetiva de signos, índices o módulos, la subvención de capital imputable a cada período impositivo se añadirá a los ingresos del cultivo o producto ganadero que sean la causa de la subvención.
En el caso de que la subvención de capital no pueda vincularse a ningún cultivo o producto ganadero concreto, la imputación, al igual que se pone de manifiesto en la contestación a la cuestión precedente, se distribuirá proporcionalmente entre los ingresos procedentes de los cultivos o productos ganaderos desarrollados.