Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1620-99 de 17 de Septiembre de 1999

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Resolución No Vinculante ...re de 1999

Última revisión
17/09/1999

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Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1620-99 de 17 de Septiembre de 1999

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Órgano: SG de Tributos

Fecha: 17/09/1999

Num. Resolución: 1620-99

Normativa

Ley 43/1995, arts 10 y 14; Ley 40/1998, arts 16, 23 y 42 ; R D 214/1999, arts. 72, 75, 77 y ss;

Normativa

Ley 43/1995, arts 10 y 14; Ley 40/1998, arts 16, 23 y 42 ; R D 214/1999, arts. 72, 75, 77 y ss;

Cuestión

Régimen tributario aplicable a los socios-trabajadores de una Sociedad mercantil, así como a las cuotas de autónomos de la Seguridad Social correspondientes a los mismos, en el supuesto de que sean pagadas por la Sociedad, tanto desde el punto de vista de la Sociedad, como del socio.

Descripción

Contestación

En primer lugar, desde el punto de vista de la Sociedad, debe señalarse lo siguiente:
La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, vigente para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 1996 establece en su artículo 10.3 que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Por otra parte, en el resultado contable deben computarse todos los gastos y remuneraciones aún cuando se calculen sobre la magnitud del beneficio, por lo que, en la medida en que la retribución al administrador responda a la contraprestación del trabajo que éste presta a la sociedad y tenga carácter obligatorio para la sociedad en base al artículo 66 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo de Sociedades de Responsabilidad Limitada y dicho gasto esté contabilizado, el mismo será deducible en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades dado que la Ley 43/1995 no contiene precepto alguno que limite la deducibilidad de este gasto.
Asimismo, caso de que el administrador tenga la condición de socio, el artículo 14 de la Ley 43/1995 establece que no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles los que representen una retribución de los fondos propios, lo cual podrá ser de aplicación en la medida en que la retribución pagada al administrador no corresponda a la contraprestación de los servicios realmente prestados por el mismo a la Sociedad.
En segundo lugar, desde el punto de vista de la imposición personal del socio, deben hacerse una serie de consideraciones:
A la hora de calificar la naturaleza de los rendimientos que perciben los socios resulta necesario, como cuestión previa determinar que parte de los mismos derivan de su condición de administradores y que parte retribuye el ejercicio de las funciones propias de la actividad que constituye el objeto social de la entidad, así como aquellos otros que derivan de la condición de socio de la entidad.
Las retribuciones que básicamente pueden percibir los administradores pueden derivarse de su condición de administrador o bien como trabajador por cuenta ajena. Las retribuciones que se devenguen por el ejercicio de las funciones de administrador de una entidad o por la prestación de servicios dentro del ámbito de una relación laboral, común o especial, por quien al mismo tiempo es socio esa entidad, constituyen para su perceptor, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, rendimientos de trabajo. esta calificación viene determinada por la definición que de este tipo de rentas realiza el artículo 16.1, de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en vigor desde el 1 de enero de 1.999:
"Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas".
A mayor abundamiento cabe citar la inclusión específica entre los rendimientos del trabajo (apartado 2, letra e) del mismo artículo) de "las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración o de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos".
Esta calificación legal como rendimientos del trabajo no puede verse alterada por el hecho de que al socio le corresponda el Régimen Especial de la Seguridad Social de los Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos o el Régimen General por cuenta ajena de acuerdo a las normas de la Seguridad Social aplicables.
Por otro lado el administrador/socio puede desempeñar también funciones como trabajador por cuenta ajena, las retribuciones que perciba por tal cometido tendrán, igualmente, la naturaleza de rendimientos del trabajo sometidos al porcentaje de retención resultante de la aplicación de las reglas establecidas al efecto si son contraprestación de servicios personales y no rendimientos de la actividad profesional.
Por último, habrá que atender a las percepciones que pueda obtener el socio por esa condición, estas percepciones serán consideradas como rendimiento del capital mobiliario por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23, de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Una vez delimitada la calificación de la operación, habrá que proceder a su valoración.
Teniendo en cuenta que, al tratarse de operaciones entre la Sociedad y uno de sus socios y además administrador, resulta aplicable la norma de valoración que para las operaciones vinculadas establece el artículo 42.2 de la Ley del Impuesto, según el cual, en el caso de que la operación vinculada con una Sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, éstas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el artículo 16 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, cuando impliquen un aumento de sus ingresos. En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades, (es decir, la retribución del socio no podrá exceder de la que sería acordada en condiciones normales de mercado entre partes independientes, teniendo en cuenta los servicios efectivamente prestados).
Una vez calificadas las retribuciones de los socios administradores, que además tengan la condición de trabajadores de la empresa, como rendimientos del trabajo, la determinación de porcentaje de retención aplicable se recoge en el artículo 75 del Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento del I.R.P.F., debiéndose hacer la siguiente distinción:
- Las retribuciones correspondientes a la condición de administradores y miembros de los Consejos de Administración, estarán sujetas al porcentaje fijo de retención del 40 por 100.
- A los rendimientos del trabajo que se perciban al margen de la condición de administrador se les aplicará el porcentaje que resulte de acuerdo con el procedimiento general establecido en los artículos 77 y siguientes del Reglamento del I.R.P.F., en función de la cuantía de los rendimientos y de las circunstancias personales y familiares del sujetos pasivo.
En cuanto a las cuotas del Régimen Especial de la Seguridad Social de los Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos (en cuanto este régimen fuera aplicable al socio, conforme a las disposiciones aplicables o según la interpretación contenida en la Circular de 29 de diciembre de 1992 de la Tesorería General de la Seguridad Social) al corresponder la obligación de cotizar al administrador o trabajador, su pago por parte de la Sociedad dará lugar a una mayor retribución del trabajo, en este caso en especie, a efectos del I.R.P.F.. esta consideración conllevará para la Sociedad la obligación de efectuar un ingreso a cuenta del I.R.P.F. del perceptor, ingreso que se determinará de acuerdo con lo establecido en el artículo 72 del Reglamento del I.R.P.F..
Estas cotizaciones a la Seguridad Social tienen la naturaleza de partida deducible de los rendimientos del trabajo devengados por los socios-administradores, tanto en el supuesto de que les sean imputadas como retribución en especie, por asumir su pago la sociedad, como en el de que las paguen los socios directamente.
La presente contestación se ha realizado conforme a la normativa vigente a partir de 1 de enero de 1999, debiéndose señalar que el criterio expuesto no ha variado respecto del mantenido con la anterior Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, salvo en lo relativo a los rendimientos satisfechos al margen de la condición de administradores, a los que les resultará aplicable el procedimiento general para determinar el importe de la retención, en lugar de la tabla de retenciones del sistema anterior.