Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1720-00 de 05 de Octubre de 2000

Normativa

Ley 37/1992 arts. 75-Uno-1º, 75-Dos, 79-Uno, 80-Seis,89-Uno,90-Uno, 91-Uno-1-7º y 114

Normativa

Ley 37/1992 arts. 75-Uno-1º, 75-Dos, 79-Uno, 80-Seis,89-Uno,90-Uno, 91-Uno-1-7º y 114

Cuestión

- Devengo del Impuesto en la operación de permuta.

- Tipo impositivo aplicable.

- Regularización a practicar si se acuerda la entrega exclusiva de viviendas.

Descripción

Una sociedad limitada pretende transmitir un solar a una sociedad dedicada a la construcción y promoción inmobiliaria, entregando ésta a cambio de un número determinado de metros cuadrados, y obligándose las partes a concretar el tipo de edificación (vivienda, garaje o local comercial) en un plazo de doce meses a contar desde la fecha de la escritura pública de permuta.

Contestación

1.- Según el artículo 75.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho Impuesto se devenga en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

En el apartado dos del citado artículo 75 se establece que, pese a lo dispuesto en el apartado uno del mismo artículo, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial por los importes efectivamente percibidos.

En aplicación de estos preceptos, a las operaciones de transmisión de terrenos a cambio de edificaciones o parte de las mismas a construir sobre ellos, es doctrina reiterada de este Centro directivo que la entrega inicial de los terrenos supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir, considerándose la entrega del terreno como pago anticipado a la entrega de dichas edificaciones que se producirá en el futuro, una vez la construcción haya concluido.

2.- Según el artículo 79.Uno de la Ley 37/1992, en las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.

El apartado 6 del artículo 80 de la Ley del Impuesto prevé que "si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido."

De acuerdo con este precepto, el valor de mercado de los inmuebles que la constructora entregará en el futuro se determinará provisionalmente, en el momento de recibir el terreno, aplicando criterios fundados para esa determinación, sin perjuicio de rectificar la base imponible si el valor de mercado correspondiente a los citados inmuebles fuese diferente en el momento de la entrega material de los mismos, que es cuando se produce el correspondiente hecho imponible a efectos del Impuesto.

La base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido debe referirse al momento en que se produce el devengo de las mismas. En la entrega de los inmuebles a que se refiere la consulta, el devengo se produce en el momento de su puesta a disposición del adquirente y a ese momento debe referirse la base imponible, o lo que es igual, en este caso, el valor de mercado de tales inmuebles. En el momento de la entrega del terreno sólo se produce un pago anticipado de la entrega de la edificación y, en ese momento, sólo cabe una determinación provisional de la base imponible. La base imponible sólo podrá determinarse con carácter definitivo en el momento de producirse la entrega de los inmuebles, debiendo rectificarse la anterior cuando entre un momento y otro se haya modificado su valor de mercado.

Según el artículo 90 de la Ley 37/1992, el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

A su vez, el artículo 91.Uno.1.7º de la citada Ley, dispone que se aplicará el tipo impositivo del 7% a las entregas de edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y los anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente, señalando a continuación el mismo precepto que a efectos de dicha Ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

Por lo tanto, el tipo de gravamen aplicable a la entrega del solar será el 16 por ciento, siendo también de aplicación dicho tipo impositivo a la entrega de los inmuebles, cuyo devengo se produce con la entrega del solar.

No obstante, en el supuesto de que en el futuro la constructora entregue viviendas a la entidad transmitente del solar, el tipo impositivo aplicable a dicha entrega sería el 7 por ciento.

El artículo 89, apartado Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de dicha Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible, siempre que no transcurran cuatro años a partir del momento en que se produzcan las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

De acuerdo con lo anterior, una vez conocido el importe de la contraprestación cuando se entreguen las viviendas, siempre y cuando haya variado el importe de la base imponible, procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas de acuerdo con el procedimiento previsto en el artículo 89 anteriormente citado.

Por otra parte, deberá tenerse en cuenta la posible aplicación de las disposiciones previstas en el artículo 114 de la Ley sobre la rectificación de deducciones.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.