Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 2083-99 de 04 de Noviembre de 1999

Normativa

Art 11-3 LIS Arts 4, 8, 11 y 75 LIVA

Normativa

Art 11-3 LIS Arts 4, 8, 11 y 75 LIVA

Cuestión

Tratamiento en el IS de la amortización de las máquinas durante el período de alquiler y del ejercicio de la opción.
Tributación en el IVA de la operación.

Descripción

La consultante planea constituir una sociedad que se dedique a la venta de maquinaria de construcción.
Piensa concertar con algunos de sus clientes contratos de arrendamiento con opción de compra sin intermediario financiero.

Contestación

Con carácter previo hay que señalar que la presente contestación se refiere únicamente a aspectos tributarios sin que esté dentro del ámbito de competencias de este Centro Directivo precisar si en el correspondiente contrato se puede reflejar la posibilidad de que la opción de compra se ejercite por persona distinta de la sociedad arrendataria.

En lo que refiere al régimen de amortización en el Impuesto sobre Sociedades habría que distinguir si existen o no dudas razonables de que se va a ejercitar la opción.

Para ello habría que tener en cuenta el artículo 11.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades según el cual "se presumirá que no existen dudas razonables de que se va a ejercitar la opción cuando el importe a pagar por su ejercicio sea inferior al importe resultante de minorar el precio de adquisición o coste de producción del bien en la suma de las cuotas de amortización máximas que corresponderían al mismo dentro del tiempo de duración de la cesión."

Si, conforme a lo expuesto, existieran dudas de que se va a ejercitar la opción la entidad arrendadora podría deducir como gasto de amortización en el Impuesto sobre Sociedades la cantidad que correspondiera de acuerdo con las reglas generales del impuesto.

En el caso de que el arrendatario ejercitara la opción se produciría en el ejercicio correspondiente un resultado para el arrendador como consecuencia de la transmisión del inmueble para cuyo cálculo habría que acudir también a las reglas generales de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

En el caso de que, conforme al citado artículo 11.3, no existan dudas razonables de que se va a ejercitar la opción, la entidad arrendadora amortizará el precio de adquisición o coste de producción del bien, deducido el valor de la opción, en el plazo de vigencia de la operación.

En el momento de ejercitarse la opción el arrendador daría de bajo el inmovilizado sin que ello tuviera reflejo en los resultados del ejercicio.

En lo que se refiere a la tributación en IVA, cabe señalar que según el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto, por empresarios o profesionales, a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

En particular, se entienden realizadas, en todo caso, en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.

Por consiguiente, se hallará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la cesión de un bien en arrendamiento con opción de compra realizada por una sociedad mercantil.

En cuanto a la naturaleza de la operación, el artículo 8 apartado Dos punto 5º de la Ley del Impuesto dispone que se considerarán entregas de bienes las cesiones de bienes en virtud de contratos de arrendamiento-venta y asimilados. A efectos de este Impuesto, se asimilarán a los contratos de arrendamiento-venta los de arrendamiento con opción de compra desde el momento en que el arrendatario se comprometa a ejercitar dicha opción y, en general, los de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes.

Por otro lado, el artículo 11, apartado Dos. punto 2º establece que tendrán la consideración de prestaciones de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.

Según los preceptos reseñados, la operación descrita tendrá la naturaleza de entrega de bienes cuando exista un compromiso del arrendatario para el ejercicio de la opción de compra o de una cláusula de transmisión de la propiedad vinculante para ambas partes, teniendo en otro caso la consideración de prestaciones de servicios tanto el arrendamiento como la concesión de la opción.

En lo relativo al devengo del Impuesto, el artículo 75 de la Ley dispone que el mismo se devengará:

1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

No obstante, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente.

(...)

7º. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

Por consiguiente, si la operación tiene la consideración de entrega de bienes, el Impuesto se devengará cuando se ponga en posesión de la entidad arrendataria el bien, o la firma de contrato o compromiso de ejercicio de la opción de compra, si éste se encontrara ya en posesión del mismo.

Si por el contrario el contrato fuera considerado una prestación de servicios, el devengo se producirá en el momento en que sea exigible cada cuota arrendataria.

En cuanto al importe de la base imponible, el artículo 78, apartado uno, de la Ley del Impuesto dispone que la base imponible estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedentes del destinatario o de terceras personas.

or consiguiente, el importe de la base imponible correspondiente al arrendamiento y a la constitución de la opción de compra estará constituido por la contraprestación total acordada con el arrendatario para cada operación. En cuanto al ejercicio de la opción de compra, la base estará formada por la contraprestación total acordada para su ejercicio, con exclusión de las cantidades satisfechas en concepto de arrendamiento y de prima por la constitución de la opción de compra, en cuanto que constituyen la retribución de operaciones diferentes a la compraventa.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el artículo 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deba tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.