Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 2125-03 de 10 de Diciembre de 2003

Normativa

Ley 37/1992, Arts. 4 - 5 y 125; Ley 40/1998, Arts. 23-4, 25-1

Normativa

Ley 37/1992, Arts. 4 - 5 y 125; Ley 40/1998, Arts. 23-4, 25-1

Cuestión

Calificación de los rendimientos obtenidos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Descripción

La consultante es propietaria de un terreno rústico, parcialmente arrendado a un arrendatario que ejerce una actividad agrícola. En el resto del terreno, improductivo para las labores agrícolas y que nunca ha sido objeto de arrendamiento, existe una capa de grava que va a ser vendida a un tercero, el cual retirará la grava de la finca en un determinado plazo, debiendo dejarla en idéntico estado al que existía con carácter previo a las extracciones. El comprador no va a adquirir, temporal o definitivamente, el disfrute de la finca, sino que tan solo se le va a vender la grava existente en el subsuelo, estipulándose un precio por unidad de grava retirada.

Contestación

Para calificar que clase de renta constituye el importe percibido por la venta de la grava existente en el subsuelo del terreno propiedad de la consultante se hace preciso acudir, en primer lugar, a la Ley de Minas, que en sus artículos 2.1, 3.1 y 16.1 establece lo siguiente:
Artículo 2.1. "Todos los yacimientos de origen natural y demás recursos geológicos existentes en el territorio nacional, (...), son bienes de dominio público, cuya investigación y aprovechamiento el Estado podrá asumir directamente o ceder en la forma y condiciones que se establecen en la presente Ley y demás disposiciones vigentes en cada caso".
Artículo 3.1. "Los yacimientos minerales y demás recursos geológicos se clasifican, a los efectos de esta Ley, en las siguientes secciones:
A) Pertenecen a las mismas los de escaso valor económico y comercialización geográficamente restringida, así como aquellos cuyo aprovechamiento único sea el de obtener fragmentos de tamaño y forma apropiados para su utilización directa en obras de infraestructura, construcción y otros usos que no exigen más operaciones que las de arranque, quebrantado y calibrado.
(...)".
Artículo 16.1. "El aprovechamiento de recursos de la sección A), cuando se encuentren en terrenos de propiedad privada, corresponderá al dueño de los mismos, (...), o a las personas físicas o jurídicas a quienes ceda sus derechos (...)".
Por otro lado, la Ley 40/1999, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, califica como rendimientos de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (artículo 25.1).
La misma Ley, en su artículo 23.4.c), califica como rendimientos del capital mobiliario, los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.
Conforme con lo expuesto, los rendimientos derivados de la venta de grava, parece configurarse como un derecho sobre bienes de dominio público que la ley otorga al propietario del terreno y que éste, a su vez, puede explotar directamente o ceder a un tercero. En el primer caso, los rendimientos obtenidos se calificarían como derivados de actividades económicas, y en el segundo caso, cesión del derecho de explotación a un tercero, estaríamos ante rendimientos del capital mobiliario.
En ambos casos, estos rendimientos estarían sometidos a retención del 15 por 100, según lo previsto en los artículos 70.2.b) y 94.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero.
El artículo 4 apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, uno, c) de la Ley citada establece lo que sigue:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
(...)
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes."
El artículo 8 de la Ley 37/1992 establece el concepto de entrega de bienes a efectos de este Impuesto. De acuerdo con este precepto, se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
El artículo 11 uno de la Ley 37/1992 establece que:
" A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".
Concretamente en el apartado dos 3º dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios "las cesiones de uso o disfrute de bienes".
Del escrito de consulta se desprende que estamos ante la cesión de un derecho a extraer áridos adquiriendo la propiedad de dichos materiales de construcción, instalando para ello en los citados terrenos los elementos de la actividad empresarial necesarios para su obtención, cuestión distinta que la simple puesta a disposición de la grava al adquirente que constituiría una entrega de bienes. De lo anterior se sigue que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la operación tiene la calificación fiscal de prestación de servicios y el consultante se constituye como empresario o profesional, luego la operación objeto de consulta consistente en la cesión del derecho a extraer áridos es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por otra parte, y en relación con la posible exención de la operación, el artículo 20 uno 23º de la Ley 37/1992, establece la exención de determinados arrendamientos o derechos reales de goce y disfrute sobre terrenos rústicos en los siguientes términos:
"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.
Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.
(…)
La exención no comprenderá:
(…)
b') Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial
(…)
h') La constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a'), b'), c'), e') y f') anteriores.
i') La constitución o transmisión de derechos reales de superficie."
Esta exención no será aplicable a la operación consultada toda vez que el objeto de las misma no es la simple cesión de uso de los terrenos, sino la cesión del derecho a extraer áridos que se configura como una actividad empresarial a realizar en el terreno.
De acuerdo con todo lo expuesto anteriormente podemos concluir señalando que la operación objeto de consulta estará sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.