Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 2388-00 de 20 de Diciembre de 2000

En particular, el artículo 97.3 de la LIS permite la aplicación del régimen fiscal especial a aquella operación en virtud de la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente.

A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, en su nueva redacción dada por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 1999, establece que:

"Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Así pues, sólo aquellas operaciones de aportaciones no dinerarias en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Ahora bien tal concepto fiscal, no excluye la exigencia, implícita en el propio concepto de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Lo que sí permite la norma fiscal es que no se produzca una transmisión completa y exclusiva de dicho patrimonio, siempre que los elementos transmitidos permitan el desarrollo de la actividad.

De acuerdo con la información facilitada por la consultante, el patrimonio transmitido corresponde a varias actividades económicas diferentes que se vienen desarrollando en sede de la sociedad transmitente. Ese patrimonio se segrega y se transmite a tres entidades adquirentes, de tal manera que éstas podrán seguir realizando la misma actividad de la transmitente en condiciones análogas a través de sus propios medios personales y materiales, así como de los inmuebles que albergan dichas actividades cuyo uso es cedido a las entidades adquirentes, por lo que hay que concluir que la operación a que se refiere la consulta podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Por otro lado, el artículo 104.2 de la LIS, dispone que cuando la sucesión no sea a título universal, la transmisión se producirá únicamente respecto de los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos, de manera que la entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos derivados de los incentivos fiscales de la entidad transmitente, en cuanto que estuvieren referidos a los bienes y derechos transmitidos.

En este sentido, las cuentas de impuestos diferidos que correspondan a diferencias entre el resultado contable y la base imponible consecuencia de la aplicación de excesos de amortizaciones fiscales sobre las contables que correspondan a bienes transmitidos integrantes de la rama de actividad, deberán igualmente aportarse a las sociedades adquirentes, por cuanto que éstas suceden a la entidad transmitente en los mismos derechos y obligaciones tributarias que esta última tenía respecto de tales bienes. La sociedad adquirente deberá realizar los correspondientes ajustes al tiempo de determinar su base imponible procedentes de las referidas diferencias, en las mismas condiciones en que los hubiera realizado la entidad transmitente de no haberse llevado a cabo la aportación.

Por último la aplicación del régimen fiscal especial a la aportación de rama de actividad supone la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la modalidad de operaciones societarias, de acuerdo con lo establecido en el artículo 45.IA).10 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre y en la disposición adicional octava de la LIS, así como la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con lo establecido en el artículo 7.1º.b) de la Ley 37/1991, de 16 de diciembre y en la disposición adicional octava de la LIS.