Resolución de Organismo Jurídico Administrativo de Álava relativo a Norma Foral General Tributaria, Procedimiento de gestión tributaria, Declaraciones y autoliquidaciones complementarias y sustitutivas de 28 de enero de 2011

Cuestión

Resolución de 28 de enero de 2011 sobre: Norma Foral General Tributaria, Procedimiento de gestión tributaria, Declaraciones y autoliquidaciones complementarias y sustitutivas

Contestacion

La ruptura de una pareja de hecho no inscrita en el Registro de Parejas de

Hecho de la Comunidad Autónoma del País Vasco no es equiparable a la

separación matrimonial o divorcio a efectos de constituir una excepción al

plazo de permanencia de 3 años para que una vivienda alcance la calificación

de habitual a efectos del IRPF. Cuando se pierde el derecho a la aplicación de

deducciones practicadas, por el incumplimiento posterior de los requisitos a los

que estaban condicionadas, el sujeto pasivo debe imputarlas, en concepto de

incremento de cuota, en el ejercicio en que se produzca el incumplimiento, en

vez de presentar autoliquidaciones complementarias de los ejercicios en que se

practicaron las deducciones.

Resolución del OJA de Álava de 28 de enero de 2011. DOC 20110003

En Vitoria-Gasteiz, a veintiocho de enero de dos mil once. Vista ante este

Organismo Jurídico Administrativo de Álava la reclamación económicoadministrativa

núm. 412/10, interpuesta por contra la resolución del Jefe de la

Sección del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 22 de octubre de

2010, que confirma la liquidación núm. 2010/310.497, girada por dicho impuesto,

ejercicio 2009.

ANTECEDENTES DE HECHO

Primero. El reclamante adquirió, el 17 de septiembre de 2007, en proindiviso

con Dña. , una vivienda de protección oficial sita en el Boulevard de Salburua,

núm. de Vitoria-Gasteiz, subrogándose en el préstamo hipotecario que gravaba

la finca.

Según consta en el expediente administrativo, los adquirentes habían realizado, el

29 de diciembre de 2004, una entrega a cuenta del precio de dicha compraventa

que financiaron parcialmente mediante un crédito puente.

En sus autoliquidaciones del IRPF, de los ejercicios 2004 a 2006, el Sr. Higueras

practicó deducciones en cuota íntegra por la adquisición de la citada vivienda -

sobre las cantidades aportadas a una cuenta vivienda y las destinadas al pago de

la entrega a cuenta y de la amortización e intereses de los dos préstamos

mencionados- por los siguientes importes:

CONCEPTO EJERCICIO

2004 2005 2006 2007 2008

Cuenta vivienda 135,31 ?

Inversión 1.017,91 ? 682,50 ? 270,00 ? 679,60 ? 232,26 ?

Financiación 29,33 ? 29,10 ? 229,27 ? 851,31 ?

TOTALES 1.017,91 ? 847,14 ? 299,10 ? 908,87 ? 1.083,57 ?

Segundo. En su declaración-liquidación del ejercicio 2009, el reclamante se

acogió a la exención por reinversión de una ganancia patrimonial de 13.560,83 ?

obtenida en la enajenación, efectuada el 30 de septiembre de dicho año, de su

participación en el inmueble del Boulevard de Salburua.

La Oficina Gestora del impuesto giró la liquidación de referencia en la que, por

una parte, sometió a tributación la mencionada ganancia patrimonial y, por otra,

imputó, en concepto de incremento de cuota líquida por pérdida de deducciones

de ejercicios anteriores, un importe de 4.890,14 ? determinado según los

siguientes datos:

EJERCICIO Deducción

practicada

Intereses de demora Totales

2004 1.017,91 ? 299,19 ? 1.317,10 ?

2005 847,14 ? 206,64 ? 1.053,78 ?

2006 299,10 ? 56,20 ? 355,30 ?

2007 908,87 ? 110,51 ? 1.019,38 ?

2008 1.083,57 ? 61,01 ? 1.144,58 ?

Sumas 4.156,59 ? 733,55 ? 4.890,14 ?

Dicha liquidación arrojó una deuda tributaria de 5.267,86 ?.

Tercero. Contra la resolución que la confirma porque el inmueble del Boulevard

de Salburua no alcanzó la calificación fiscal de vivienda habitual del reclamante,

al no residir en ella un plazo continuado de tres años y no concurrir

circunstancias que exigieran necesariamente el cambio de domicilio, el Sr.

promueve la presente reclamación en la que solicita su anulación y la de la

liquidación.

Alega que habitó junto a la Sra. en el inmueble adquirido por ambos hasta que, a

causa de la ruptura de la relación de pareja existente entre ellos, decidieron

venderlo. En prueba de la existencia de dicha relación, ya que no se encontraba

inscrita en el correspondiente Registro, aporta copia de una solicitud de

celebración de matrimonio, dirigida al Registro Civil de Vitoria-Gasteiz,

presentada el 1 de junio de 2006.

Asimismo adjunta copia de una resolución de la Jefa de la Sección del Impuesto

sobre Actos Jurídicos Documentados, de 1 de julio de 2010, que, según entiende,

reconoce que la vivienda del Boulevard de Salburua sí constituyó su residencia

habitual al considerar exenta de dicho impuesto la cancelación, en el momento de

su venta, de la hipoteca que la gravaba en garantía del préstamo utilizado en su

adquisición.

Dicha resolución, que anula la liquidación que suprimía la exención aplicada en

la autoliquidación del gravamen sobre Actos Jurídicos Documentados formulada

por la mencionada cancelación, señala en su Fundamento de Derecho segundo:

?Pues bien, en el caso que nos ocupa, el préstamo hipotecario cancelado fue

destinado a la adquisición de una vivienda -que obtuvo la calificación definitiva

como vivienda de protección oficial mediante resolución de 27 de julio de 2007-

y al haberse adquirido de la empresa constructora fue una primera transmisión;

por ello, al tratarse de la escritura pública (la de cancelación del préstamo

hipotecario) otorgada para formalizar contrato relacionado con la primera

transmisión de una vivienda de protección pública procede la aplicación de la

exención del gravamen de Actos Jurídicos Documentados?.

Cuarto. En la sustanciación de las presentes actuaciones se han observado todos

los trámites y prescripciones del Reglamento del Procedimiento de las

reclamaciones y recursos en vía económico-administrativa, aprobado por el

Decreto Foral 2/2007, del Consejo de Diputados, de 30 de enero.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero. La cuestión planteada consiste en si es conforme a derecho la

liquidación girada por el IRPF del ejercicio 2009 que somete a tributación la

ganancia patrimonial obtenida por el reclamante en la transmisión de su

participación en la vivienda de la Avenida de Salburua e incrementa la cuota en

las cantidades deducidas, por la adquisición de dicha participación, en los

ejercicios 2004 a 2008.

Segundo. El artículo 77.1 de la Norma Foral 35/98, de 16 de diciembre, del

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aplicable en los ejercicios 2004

a 2006, establecía que los contribuyentes podían practicar una deducción por

inversión y, en su caso, financiación de su vivienda habitual, contemplando una

deducción por iguales conceptos el artículo 89 de la Norma Foral 3/07, del

mismo impuesto, vigente en los ejercicios 2007 y 2008.

Por su parte, el artículo 52.1 de la última Norma Foral mencionada dispone que:

?Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la

transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe

total obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva

vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen?.

El concepto de vivienda habitual se encuentra definido, en similares términos, en

los artículos 30.2 y 89.8 de, respectivamente, las Normas Forales 35/98 y 3/07,

estableciendo el segundo de ellos que: ?A los efectos de este Impuesto, se

entenderá por vivienda habitual aquélla en la que el contribuyente resida

durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la

vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho

plazo,... concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de

vivienda, tales como... separación matrimonial o extinción de la pareja de hecho,

traslado laboral, obtención de primer empleo o de otro empleo, u otras

circunstancias análogas?.

Por último, la Disposición Adicional primera de la Norma Foral 3/07 señala que:

?A los efectos de la presente Norma Foral, las referencias que se efectúan a las

parejas de hecho, se entenderán realizadas a las constituidas conforme a lo

dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de

las parejas de hecho?.

Tercero. En el supuesto que nos ocupa, el reclamante adquirió su participación

indivisa en la vivienda el 17 de septiembre de 2007 y la enajenó el 30 de

septiembre de 2009, es decir, antes de que transcurriera el período mínimo de

residencia de tres años necesario para que una vivienda alcance la calificación

fiscal de habitual. No obstante, el Sr. alega, como circunstancia que exonera del

cumplimiento de dicho período, la ruptura de su relación sentimental con la otra

copropietaria del inmueble con la que convivía en el mismo.

A este respecto, hay que tener en cuenta que las circunstancias que se configuran

como excepciones al período mínimo de permanencia son aquéllas que generan

un estado de necesidad que impone el cambio anticipado de domicilio. En este

sentido, el artículo 89.8 antes transcrito opta por enumerar una serie de

situaciones -entre las que se encuentran la separación matrimonial o extinción de

pareja de hecho legalmente constituida- que pueden dar lugar a tal estado de

necesidad, pero sin que constituyan una relación cerrada ya que se deja abierta

mediante la expresión ?otras circunstancias análogas?.

Ahora bien, la aplicación de este precepto requiere plantearse si, ante una

determinada situación, el cambio de domicilio es una opción para el

contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia. Es decir, el

hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otra análoga no es

determinante, por sí solo, de la existencia de una excepción al plazo de residencia

efectiva de tres años, sino que deberá quedar acreditado que, en tal situación, el

contribuyente debía cambiar necesariamente de domicilio. En otras palabras,

debe existir una relación directa de causa-efecto entre la circunstancia

concurrente y el abandono de la vivienda.

Cuarto. Respecto a la circunstancia concreta alegada por el reclamante, la

Dirección General de Tributos ha señalado -en contestación a consulta de 27 de

diciembre de 2007 (consulta vinculante núm. V2786/2007)- lo siguiente:

?Llegados a este punto, es necesario... determinar si la separación de una pareja

de hecho o la ruptura de un noviazgo de dos personas constituyen una de las

circunstancias análogas a las enumeradas y que necesariamente exigen el

cambio de vivienda, configurándose como una de las excepciones a la exigencia

de residencia en la misma durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

Al respecto, este Centro Directivo mantiene como criterio que, dada la amplitud

e indefinición del concepto de pareja de hecho -el cual no se recoge en la

normativa que regula el Derecho de familia dentro del Código Civil-, no puede

hacerse una asimilación sin más entre la separación matrimonial y la separación

de una pareja de hecho... Por el contrario, en el supuesto de separación

matrimonial el Código Civil determina en su artículo 83 que separación produce la suspensión de la vida común de los casados>>. Por tanto,

la Ley del IRPF, al referirse a la separación matrimonial como una de las

circunstancias que necesariamente exigen el cambio de vivienda, únicamente se

limita a recoger una de las consecuencias legales de la separación matrimonial.

Por tanto, la separación por la ruptura sentimental de la pareja de hecho del

consultante no puede equipararse -como ya se ha señalado anteriormente- a la

separación matrimonial, de manera que suponga automáticamente la

acreditación de circunstancias que obliguen al cambio de domicilio...?.

En igual sentido, la contestación del mismo órgano, de 28 de julio de 2003

(consulta núm. 1051/2003), añade que: ?La separación por la ruptura

sentimental o de amistad de una pareja de hecho, o de quienes comparten una

vivienda, no puede equiparse,... a la separación matrimonial, de manera que

suponga automáticamente la acreditación de circunstancias que obliguen al

cambio de domicilio, sino que deberá valorarse cada caso para ver si, de las

circunstancias concretas que concurren, puede derivarse que es indispensable la

separación y, en consecuencia, el cambio de vivienda habitual anticipado al

plazo mínimo de tres años?.

Esta doctrina resulta aplicable en el presente supuesto con la salvedad de que, en

el ámbito legislativo vasco, las parejas de hecho constituidas conforme a la Ley

2/03 del Parlamento Vasco, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho,

reciben el mismo tratamiento fiscal que los matrimonios, razón por la que el

artículo 89.8 de la Norma Foral 3/07 equipara la extinción de dichas parejas con

la separación matrimonial.

Por lo tanto -y como, de acuerdo con las afirmaciones del propio reclamante, la

pareja de hecho cuyo extinción invoca no se constituyó con arreglo a la Ley

2/03-, hay que concluir que no ha quedado acreditada la concurrencia de una

circunstancia, ajena a la voluntad o conveniencia del contribuyente, que le

impusiera la necesidad de abandonar el inmueble del Boulevard de Salburua

antes de completar el período mínimo de permanencia que la normativa exige

para la vivienda alcance la calificación fiscal de habitual.

Cabe añadir que la resolución de la Jefa de la Sección del Impuesto sobre Actos

Jurídicos Documentados invocada por el interesado no supone contradicción

alguna con la anterior conclusión, ya que -como se desprende de lo transcrito en

el Antecedente de Hecho tercero- dicha resolución aplica el beneficio fiscal

previsto en el artículo 69.Uno.A).13 de la Norma Foral 11/03, de 31 de marzo,

de dicho tributo, para las escrituras públicas que formalizan actos relacionados

con viviendas de protección oficial.

Quinto. Sentado lo anterior, sólo cabe afirmar que la Oficina Gestora del IRPF

actuó correctamente al someter a gravamen la ganancia patrimonial derivada de

la venta en el ejercicio 2009 del inmueble del Boulevard de Salburua, ya que no

llegó a constituir la vivienda habitual del reclamante.

Por la misma razón, también resulta conforme a derecho la imputación en dicho

ejercicio, como incremento de la cuota líquida, de las deducciones practicadas

por la adquisición de la mencionada vivienda, en los ejercicios 2004 a 2008, con

sus correspondientes intereses de demora, ya que el artículo 117.2 de la Norma

Foral 6/05, de 28 de febrero, General Tributaria de Álava, dispone, en su segundo

párrafo, que: ?..., cuando con posterioridad a la aplicación de una exención,

deducción o incentivo fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación

por incumplimiento de los requisitos a que estuviese condicionado, el obligado

tributario deberá incluir, en la autoliquidación correspondiente al período

impositivo en que se hubiera producido el incumplimiento, la cuota o cantidad

derivada de la exención, deducción o incentivo fiscal afectado por dicho

incumplimiento en los períodos impositivos anteriores, junto con los intereses de

demora?.

Sexto. Por lo anteriormente expuesto y razonado, procede desestimar la presente

reclamación y confirmar la liquidación y la resolución impugnadas por ser

conformes a derecho.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general y pertinente

aplicación.

El Organismo Jurídico Administrativo de Álava, conociendo de la reclamación

económico-administrativa núm. 412/10, interpuesta por D. Santiago , contra la

resolución del Jefe de la Sección del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas, de 22 de octubre de 2010, que confirma la liquidación núm.

2010/310.497, girada por dicho impuesto, ejercicio 2009, RESUELVE

DESESTIMAR la misma y confirmar los actos administrativos impugnados por

ser conformes a derecho.