Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1231/2009 de 26 de Enero de 2010

Resumen

La calificación de fábrica de electricidad, a efectos de aplicar el régimen suspensivo previsto en la regulación del Impuesto Especial, viene establecida por su inclusión en el censo del Registro Territorial de la Oficina Gestora de II.EE. En caso contrario, quedan obligados al pago (art. 8.7 Ley 38/1992), en tanto posean, utilicen, transporten o comercialicen productos objeto de los II.EE. de fabricación.

Descripción

En la villa de Madrid, en la fecha indicada (26/01/2010) y en la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en SALA, en virtud del recurso de alzada interpuesto por D. ..., en nombre y representación de la entidad X, S.A. que declara como domicilio, a efectos de notificaciones, en ...,contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de 30 de julio de 2008, recaído en sus expediente número .../05, por el concepto Impuesto sobre la Electricidad e importe 274.347,46 €.

                                             ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha 15 de noviembre de 2004, la Inspección de Hacienda del Estado de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de ..., de la Agencia Tributaria levantó, a la empresa interesada, acta de disconformidad A02 número ..., por el concepto Impuesto sobre la Electricidad, referido a los ejercicios 2000 a 2003. La razón del acta es que dicha empresa, inscrita en el Registro de Instalaciones de Producción de Energía Eléctrica en Régimen Especial de la Dirección General de Industria y Energía de ..., desde el 29 de junio de 1998, en los años objeto de la inspección, ha producido energía eléctrica en sus instalaciones mediante energía eólica, sin estar inscrita en el Censo de Impuestos Especiales y sin haber realizado las correspondientes liquidaciones con ingreso del Impuesto sobre la Electricidad por la energía eléctrica producida y vendida a Z y Z, S.A., sin serle aplicable supuesto alguno de exención, ni el régimen fiscal suspensivo. Entiende la Inspección que la electricidad producida (conforme a los artículos 4.9 y 64 bis.a) de la Ley de Impuestos Especiales) al no tener la consideración de fábrica el establecimiento (por no cumplir el requisito de estar inscrita en el censo de impuestos especiales), no se produjo al amparo del régimen suspensivo previsto en el artículo 15.1 de la Ley de Impuestos Especiales, ni pudo beneficiarse de este régimen en el momento de su venta, por lo que se produjo el devengo del Impuesto sobre la Electricidad de conformidad con los artículos 7.1 y 64.bis.5.a) de la Ley, exigible a la empresa de acuerdo con lo dispuesto en sus artículos 8 y 64.bis.4. En su consecuencia, se proponía liquidación por importe de 274.616,92 € donde 247.856,28 €, corresponden a la cuota y 26.760,59 € a los intereses de demora. En el Acta se indicaba asimismo, que de las actuaciones practicadas no se deducía la existencia de acciones u omisiones que pudieran ser constitutivas de infracción tributaria.

SEGUNDO.- En el propio cuerpo del acta, la sociedad interesada mostró su disconformidad con la propuesta inspectora y posteriormente presentó escrito de alegaciones en donde manifestó cuanto creyó conveniente en defensa de su derecho. A la vista de tales alegaciones, y después de rebatir las argumentaciones expuestas, el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e IIEE de la Delegación Especial de ...,dictó acuerdo de fecha 30 de diciembre de 2004, confirmando la liquidación propuesta en el Acta citada, si bien modificando ligeramente el cálculo de los intereses de demora resultando una liquidación por importe de 274.856,28 € donde 247.856,28 €, corresponden a la cuota y 26.491,18 € a los intereses de demora. Dicho acuerdo fue debidamente notificado al interesado en 30 de diciembre de 2004.

TERCERO.- En 21 de enero de 2005, el interesado presentó reclamación económico-administrativa contra la anterior resolución, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., insistiendo y desarrollando las alegaciones ya presentadas. Por acuerdo de 30 de julio de 2008 el citado Tribunal Económico-Administrativo Regional, después de rebatir las distintas alegaciones, desestimó la citada reclamación y confirmó el acto administrativo impugnado. Dicha resolución fue debidamente notificada al interesado en 16 de septiembre de 2008.

CUARTO.- En 16 de octubre de 2008, el interesado presentó recurso de alzada contra la anterior resolución, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, insistiendo en las alegaciones ya presentadas, siendo en resumen: a) Que en el ámbito del IE, las obligaciones formales y, en particular, el requisito de inscripción en el registro territorial tienen una importancia relativa, ya que no se trata de una autorización en sentido estricto entendida como el acto de la Administración por el que ésta consiente a un particular el ejercicio de una actividad inicialmente prohibida o tutelada sino de una inscripción censal que tiene como finalidad facilitar la comprobación y el control de del IE por la Administración tributaria. b) Que en el ámbito del IE, la inscripción en el Registro Territorial se produce con su mera solicitud lo que supone su inscripción desde el 14 de julio de 2003 y por lo tanto no cabe exigir las cuotas del IE derivadas de las operaciones realizadas desde16 de julio de 2003. c) Que el régimen suspensivo es un régimen imperativo establecido por Ley que no puede ser inaplicado como consecuencia del incumplimiento de obligaciones formales establecidas por disposiciones de rango inferior. d) Que la exigencia a X, S.A. de la cuota tributaria del IE genera una situación de doble imposición pues dicha cuota habrá sido ingresada en la AEAT con ocasión de la venta de dicha electricidad por el distribuidor al consumidor final. Solicita que se anule y deje sin efecto la liquidación practicada.

                                             FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos respecto a competencia, legitimación y formulación en plazo, exigidos por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso, en el que la cuestión que se plantea es si el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de 30 de julio de 2008, recaído en sus expediente número .../05, por el concepto Impuesto sobre la Electricidad resulta conforme a Derecho.

SEGUNDO.- A este respecto hay que señalar que la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que entró en vigor el 1 de enero de 1998, creó un nuevo impuesto especial de fabricación que es el impuesto sobre la electricidad y que el Real Decreto 1165/95, por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales, modificado por el Real Decreto 112/1998, dedica sus artículos 129 a 134 a crear las normas de gestión de este nuevo impuesto.

TERCERO.- Respecto de la relevancia del hecho de estar censado en el Registro Territorial de la Oficina Gestora de los Impuestos Especiales hay que manifestar que el artículo 2 de la Ley 38/1992, de los Impuestos Especiales dispone que el Impuesto sobre la Electricidad tiene la consideración de impuesto especial de fabricación. A su vez, el artículo 64 del mismo texto establece que el ámbito objetivo del Impuesto sobre la Electricidad está constituido por la energía eléctrica clasificada en el código NC 2716, y el artículo 64.bis. A) 2 de la misma Ley define la "fábrica" como la instalación de producción de energía eléctrica que, dentro de la normativa del sector, estén incluidas en el régimen ordinario o en el régimen especial. El artículo 40 del Real Decreto 1165/95, Reglamento de los Impuestos Especiales dispone que los titulares de fábricas, depósitos fiscales, etc., estarán obligados, en relación con los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, a inscribirse en el Registro Territorial de la Oficina Gestora en cuya demarcación se instale el correspondiente establecimiento. Esta obligación de censo que establece el artículo 40 del texto antes citado es independiente de otras obligaciones, de censo, de permisos y autorizaciones, etc., que establezcan otras Administraciones, léase la Administración Autonómica o la Administración Local. Así mismo, el artículo 131 del Reglamento establece unas normas específicas respecto de la inscripción en el censo a que se refiere el artículo 40. Resulta evidente que dichas obligaciones y en particular las de censo, son de aplicación obligatoria para todos los Impuestos Especiales y, por tanto, también para el Impuesto sobre la Electricidad, independientemente de las particularidades que tiene, que en ningún caso se refieren al censo. A este respecto, la consulta a la Dirección General de Tributos de 8 de julio de 1998, sobre el devengo del Impuesto sobre la Electricidad en el suministro a una compañía eléctrica, en su apartado 6 indica: "En su condición de titular de una fábrica, tal y como se define ésta en el apartado 2 del artículo 64.bis A) de la misma Ley, el consultante estará obligado al cumplimiento de las obligaciones que con carácter general establece el Reglamento de lo Impuestos Especiales aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio de 1995, especialmente las relativas a la inscripción en el registro territorial, exigida por sus artículos 40 y 133 y a la llevanza de una contabilidad del movimiento de los productos, establecida en sus artículos 50 y 131". Lo expuesto pone de manifiesto la importancia que la Dirección General de Tributos da a la inscripción en el Registro Territorial que constituye una condición sustantiva e ineludible para la aplicación del retraso del devengo que supone el régimen suspensivo.

CUARTO.- Es de añadir que, si bien es cierto que en el ámbito de la electricidad y en vía contenciosa se han producido sentencias contradictorias, la anterior argumentación ha sido confirmada por la Audiencia Nacional en sentencia de 11 de julio de 2005, en la que se señalaba expresamente en su Fundamento de Derecho Quinto: "Para poder recibir y expedir cualquier materia, producto, o energía en régimen suspensivo, es necesario que el establecimiento que lo fabrique, extraiga, transforme, almacene, o genere -electricidad-, tenga la condición de fábrica. Esta condición se obtiene según el artículo 4.9 de la Ley 38/1992, cuando se trate de un establecimiento, en virtud de la autorización concedida, con las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente; y a estos efectos se considerará fábrica dentro del impuesto sobre la electricidad, artículo 64.bis. A).2 las instalaciones de producción de energía eléctrica, que de acuerdo con la normativa reguladora del sector eléctrico, estén incluidas en el régimen ordinario o en el régimen extraordinario, y, que reúna los demás requisitos exigidos en el artículo 4.9, es decir, "en virtud de la autorización concedida, con las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente".

Y reglamentariamente, se establece en el artículo 40 del RD 1165/95, que están obligados a inscribirse en el registro territorial de la oficina gestora en cuya demarcación se instale el correspondiente establecimiento. Por su parte el artículo 131 del citado R. D. según la redacción dada por el R. D. 112/98, manifiesta "la inscripción en el registro territorial al que se refiere el artículo 40 de este Reglamento se llevará a cabo con arreglo a las siguientes normas especificas".

Es decir, que para obtener productos, que gocen del régimen suspensivo, no basta con que la "fábrica", haya obtenido las autorizaciones administrativas, municipales y de otras autoridades necesarias para su establecimiento y funcionamiento, si no además que se hayan inscrito en el citado registro.

Ello es así, pues conforme a lo dispuesto en el artículo 4.9 de la Ley 38/1992, es necesario que se cumpla con las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente".

QUINTO.- En el caso que nos ocupa, consta en el expediente que el obligado tributario no estaba censado en el Registro Territorial correspondiente, y, por tanto, no tenía la condición de fábrica a efectos de la Ley de los Impuestos Especiales y en concreto del Impuesto sobre la Electricidad. Por otra parte, los presupuestos de generación del hecho imponible, del devengo y de atribución de la carga tributaria a una persona física o jurídica parten, como es lógico, de que se han cumplido las prescripciones legales y reglamentarias; la fábrica está censada, las ventas que se realicen a otra fábrica o depósito se producen en régimen suspensivo y el devengo se origina cuando resulte exigible el pago del precio de la energía en el marco de un contrato de suministro. Al no estar la fábrica censada y no darse las condiciones para que se aplique el régimen suspensivo, el impuesto se origina conforme a lo dispuesto en el artículo 8.7 de la Ley 38/1992 que establece que están obligados al pago de la deuda tributaria los que posean, utilicen, comercialicen o transporten productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, fuera de los casos previstos en el artículo 16 de esta Ley, cuando no acrediten que tales impuestos han sido satisfechos en España.

SEXTO.- Por lo que se refiere a que el régimen suspensivo es un régimen imperativo establecido por Ley que no puede ser inaplicado como consecuencia del incumplimiento de obligaciones formales establecidas por disposiciones de rango inferior, no deja de ser una afirmación puramente dialéctica, puesto que basar la "obligatoriedad" de la aplicación del régimen suspensivo de forma automática, en la frase del artículo 4.20 de la Ley de IIEE según la cual,"el régimen suspensivo es el régimen fiscal "aplicable" a la fabricación..."resulta una opinión que no se comparte, ya que una cosa es que sea "aplicable", es decir, que se pueda aplicar ese sistema, que es un sistema especial, cuando se cumplan las condiciones y requisitos para su aplicabilidad, y otra, es que se tenga que aplicar en cualquier caso.

SÉPTIMO.- En relación con la afirmación de la sociedad de duplicidad en la exacción del impuesto, debe afirmarse que en este caso habiéndose realizado el hecho imponible del Impuesto Especial y no produciéndose el retraso en el devengo que supone el régimen suspensivo, que se reitera no es aplicable a quien no tiene la condición de fábrica a los efectos de la legislación que reconoce tal beneficio fiscal, la obligación de pago del impuesto habría nacido, en buena técnica legal, antes de la distribución de la energía eléctrica por Z, cuestión que no es la discutida en el expediente de referencia.

OCTAVO.- Lo anteriormente expuesto constituye criterio ya mantenido en varias resoluciones de este Tribunal Económico-Administrativo Central, entre las que cabe destacar la de fecha 10 de noviembre de 2004, recaída en su expediente .../04, en un caso similar.

NOVENO.- Por lo que se refiere al momento en que debe considerarse como dada de alta la empresa en el Censo, no consta en el expediente ni la fecha de inscripción en dicho Censo, ni la tarjeta acreditativa de la inscripción, por lo que careciendo de la mínima información necesaria, este Tribunal no puede pronunciarse sobre dicho particular.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución del recurso de alzada interpuesto por la entidad X, S.A. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de 30 de julio de 2008, recaído en su expediente número .../05, por el concepto Impuesto sobre la Electricidad, ACUERDA: Desestimar el presente recurso.