Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1330/2006 de 22 de Noviembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 22 de Noviembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/1330/2006

Resumen

No resulta aplicable el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores del Capítulo VIII del Título VIII de la LIS (Ley 43/1995), pues no cumplió lo dispuesto en el artículo 110 que exige optar por dicho régimen con carácter previo a la inscripción de la escritura. En el caso concreto, la operación tuvo lugar en el año 2000 y no se comunicó la opción hasta el año 2004.

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (22 de noviembre de 2007), en la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad X, S.L., y en su nombre y representación por D. ... y D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el Acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de 30 de enero de 2006, relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 y por importe de 263.337,28 €.

                                             ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: El 7 de octubre de 2005 la Dependencia Regional de Inspección en ... formalizó con la empresa reclamante acta de disconformidad nº ... por el concepto y periodo antes señalado. La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el 18 de noviembre de 2004 y a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras establecido en el artículo 150 de la Ley 58/2003, deben descontarse 120 días. El sujeto pasivo había presentado autoliquidación declarando una base imponible negativa de 32.906,03 € y una cuota a devolver de 57.132,97 €. La empresa se dedica a la compraventa de valores mobiliarios y como consecuencia de la comprobación inspectora se incrementa la base imponible en 1.012.932 € resultando una base imponible comprobada de 980.025,97 €. El motivo de tal incremento es la ganancia patrimonial que nace de la aportación no dineraria que la reclamante efectúa en la ampliación de capital realizada por la entidad Y, S.L. Según se indica en el informe inspector, el 30 de marzo de 2000, Y, S.L. amplia capital y la reclamante, que es socio de la entidad, adquiere participaciones por un valor nominal de 268.830 €, desembolsando participaciones de Z, S.L. números 101 al 7.195 y 36.001 al 45.855 de valor nominal 15.86 € cada una y 3 euros en efectivo. Las citadas participaciones aportadas por la reclamante se obtuvieron de la escisión total de la entidad W, S.L., de la cual era socio. Tales participaciones se adquirieron por la reclamante las primeras en fecha 26 de marzo de 1999 por un importe de 213.275,7 €, es decir a 30,06 € cada una y las segundas el 21 de septiembre de 1999 por un importe total de 296.241,3 €, es decir a 30,06 €. Por tanto el total de las participaciones fueron adquiridas por un importe de 509.517 €.

La escisión de W, S.L. determinó que a la reclamante se le atribuyeran participaciones de las tres sociedades beneficiarias de la escisión (16.950 de Y, S.L., nominal de 6 €, 16.950 de Z, S.L., nominal de 15,86 € y 16.950 de R, S.L. nominal 8,20 €). A juicio de la Inspección es de aplicación el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que determina que se valorarán por su valor normal de mercado los elementos aportados a entidades y los adquiridos por canje o conversión. La Inspección califica la aportación como canje de valores e integra en la base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos adquiridos y el valor contable de los entregados. El valor contable de las participaciones de Z, S.L. fue el precio de adquisición es decir, 16.950 participaciones a 15,86 € lo que supone 268.827 €. El valor de mercado se determina del valor fijado por la propia entidad Z, S.L. en la ampliación de capital, es decir 75,62 € ya que en la ampliación además del pago nominal de la participación 15,86 € se exige una prima de emisión de 59,76 € y del valor teórico según balance de Y, S.L. que asciende a 28,68 € por participación. Teniendo en cuenta que la relación de canje es de 1 entregada por 2,643 recibidas y el valor de lo recibido es 2.643 participaciones por 28,68 €, se arroja un valor de 75,62 €, valor prácticamente igual al fijado en la ampliación.

Por otro lado la tributación de la citada ganancia patrimonial está condicionada a la no aplicación de los regímenes especiales del Capítulo VIII Título VIII y más concretamente de la aplicación del artículo 101 de la Ley 43/1995. Teniendo en cuenta que el obligado tributario no optó por aplicar dicho régimen en el momento en que esa opción debía surtir los efectos oportunos, se somete a tributación la citada ganancia (1.012.932 €.) que resulta de la diferencia entre el precio de adquisición de las participaciones aportadas 268.827 € y el valor de mercado de las participaciones adquiridas (44.805 x 28,6074 = 1.281.759).

La deuda tributaria resultante de la liquidación ascendió a 416.521,36 € de las que 338.501,51 € corresponden a la cuota y 78.019, 85 € a los intereses de demora.

SEGUNDO:
El 23 de noviembre de 2005 se formularon alegaciones por el reclamante ante la Dependencia Regional de Inspección, indicando que ha sido calculado erróneamente el valor teórico a efectos de la ecuación de canje y que la ganancia no tributa por aplicación del régimen especial del Capítulo VIII, Título VIII.

El 30 de enero de 2006 se dictó el acuerdo de liquidación aquí impugnado. En el mismo se estima lo alegado por el reclamante en cuanto a la fijación del valor de mercado, resultando una ganancia patrimonial de 656.978,72 €. La deuda tributaria ascendió a 263.337,28 € de los que 213.917,86 € corresponden a la cuota y 49.419,42 € a los intereses de demora. Dicho acuerdo fue notificado el 1 de febrero de 2006.

TERCERO: El 28 de febrero de 2006 se ha interpuso la presente reclamación ante este Tribunal Económico-Administrativo Central. Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones el reclamante manifestó en escrito de 24 de julio de 2006 que: 1) Si optó por el régimen especial mediante escrito de 16 de marzo de 2004, subsanando el error de no haberlo hecho constar en la escritura, 2) Que subsidiariamente, los requisitos formales de la opción introducidos en el artículo 110 de la Ley 43/1995 lo fueron a partir del ejercicio 2001, mediante la Ley 14/2000 por lo que no pueden exigirse en el presente caso ya que tales reglas formalistas no son meramente interpretativas sino modificativas y 3) También de forma subsidiaria, que se plantee una cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, al amparo del artículo 177 del Tratado por entender que la normativa española no se ajusta a la Directiva 90/434/CEE relativa al Régimen Fiscal Común aplicable a las Fusiones, Aportaciones de activos y canjes de acciones, donde el Régimen de Fusiones en ella regulado tiene carácter general y no existen trabas formales contempladas en la citada Directiva.

                                                  FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia y legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación.

SEGUNDO: Que las cuestiones que se plantean son las siguientes: Si es de aplicación al presente caso el Régimen especial de Fusiones y en su caso si procede o no plantear una cuestión Prejudicial ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas.

        TERCERO: En cuanto a la primera de las cuestiones hay que indicar que el artículo 110 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en su redacción original estableció: "El Régimen establecido en el presente Capítulo se aplicará en los casos en que así lo decida el sujeto pasivo. La opción por el mismo deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda con carácter previo a la inscripción de la correspondiente escritura".

Como se afirma en el acuerdo impugnado, resulta improcedente la alegación del contribuyente relativa al cumplimiento de la totalidad de los requisitos necesarios para el acogimiento al Régimen especial de diferimiento regulado en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, reguladora del impuesto sobre Sociedades, ya que es requisito para ello la opción expresa del sujeto pasivo, configurándose la comunicación al Ministerio de Economía y Hacienda "con carácter previo a la inscripción de la correspondiente escritura" como un requisito constitutivo para su aplicación, tal como exige el apartado primero del artículo 110 de la LIS.

En el presente caso el sujeto presentó la opción el 16 de marzo de 2004, la operación de ampliación de capital que determina la ganancia patrimonial fue acordada por la Junta General de partícipes del 29 de marzo de 2000 otorgándose la correspondiente escritura pública el 30 de marzo de 2000, con presentación en el Registro Mercantil el 5 de junio de 2000. De ello se desprende que no ha sido ejercitada la opción en cumplimiento de lo dispuesto en la normativa reguladora sobre la forma de ejercicio de la misma vigente en el momento a que se refieren las actuaciones.

A este respecto comparte este Tribunal el criterio del Tribunal de Justicia de Madrid expuesto en Sentencia 687/2004, de 16 de julio de 2005 en relación con esta cuestión señalando que "...no puede dejarse al arbitrio del sujeto pasivo la opción por el régimen aludido sin límite temporal ya que ello va en contra del principio de seguridad jurídica. Lo lógico y coherente es pensar que la opción por el tal citado régimen, (...) debería ser anterior o simultánea al otorgamiento de la escritura pública y en ese sentido el propio art. 110 de la Ley 43/1995 parece estar pensando en tal límite si se tiene en cuenta que exige que la opción se comunique al Ministerio de Economía y Hacienda con carácter previo a la inscripción de la escritura".

Tampoco puede admitirse la segunda alegación formulada por el interesado relativo a la modificación de dicho precepto por Ley 14/2000, de 29 de diciembre, ya que la norma infringida es la vigente en el ejercicio del que se deriva la operación gravada, en la cual sólo se exigía la correspondiente notificación con anterioridad, como ya ha quedado expuesto, a la inscripción registral, por lo que habiéndose comunicado a la Administración la opción de acogerse al Régimen especial con posterioridad a la fecha de inscripción registral, la normativa aplicable es la propia del régimen general y por ende es de aplicación las reglas valorativas contenidas en el art 15 del texto legal, siendo conforme a Derecho la regularización practicada por la Inspección.

        CUARTO: Por último el reclamante pretende plantear a través de este Tribunal Económico-Administrativo Central una cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de Luxemburgo. Es de señalar que, a partir de la resolución de ..., se estableció la doctrina de que el Tribunal Económico-Administrativo Central, conforme a la interpretación que hace el propio Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su jurisprudencia del concepto de jurisdicción, es un órgano jurisdiccional al reunir los cuatro requisitos exigidos por dicha jurisprudencia, esto es: a) origen legal, b) permanencia, c) jurisdicción obligatoria, y d) decisión en Derecho; que siendo competente para dicho planteamiento, está obligado a hacerlo, según el art. l77 del Tratado de la Comunidad Económica Europea "cuando la decisión no sea susceptible de ulterior recurso judicial conforme al derecho interno", circunstancia que aquí no concurre, puesto que la presente resolución es impugnable en la vía contenciosa-administrativa. Por lo tanto, el planteamiento de la cuestión prejudicial es potestativo para este Tribunal Central, y no se estima necesario pronunciamiento del mencionado Tribunal de Justicia respecto de la cuestión de fondo del presente recurso, por lo que debe declararse la no procedencia de plantear la cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.  

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovido por la entidad X, S.L., y en su nombre y representación por D. ... y D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el Acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de 30 de enero de 2006, relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 y por importe de 263.337,28 €., ACUERDA: Desestimar la reclamación interpuesta y confirmar la resolución impugnada.

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