Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1344/2003 de 16 de Diciembre de 2005
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Resolución de Tribunal Ec...re de 2005

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Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1344/2003 de 16 de Diciembre de 2005

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Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central

Fecha: 16/12/2005

Num. Resolución: 00/1344/2003

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Descripción

        En la Villa de Madrid, a 16 de diciembre de 2005 en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Central interpuesto por X, S. A., con NIF ..., y en su nombre y representación por  D. ..., con domicilio, a efecto de notificaciones en ..., contra el fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de fecha 9 de mayo de 2002, recaído en  las reclamaciones económico-administrativas acumuladas registradas con los núms. ... y ..., que habían sido interpuestas contra el acto de liquidación dictado por la Delegación de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria dimanante del Acta de Inspección A02 nº 70067822 por el Impuesto sobre Sociedades, período 1993, y contra el acuerdo sancionador dimanante del anterior, con una cuantía de 633.876,67 € (105.468.204 pesetas).

                                                    ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO:
En fecha 23 de octubre de 1998, la Inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ... levantó el acta referenciada, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, 1993, a la actora en la que se hacía constar, en síntesis, lo siguiente:

        1º) Que el obligado tributario tiene como objeto social la fabricación de ...  

        2º) Que la entidad presentó la correspondiente declaración para el Impuesto sobre Sociedades, 1993, con un resultado contable de -118.325.139 pesetas (-711.148,41 €), una Base Imponible de 0 pesetas y una cuota diferencial de 0 pesetas. Se solicitó la devolución de las retenciones practicadas por importe de 1.691.224 pesetas (10.164,46 €), habiéndose hecho efectiva el 14 de abril de 1997.

        3º) Que la entidad tenía concedido un préstamo a la sociedad Y, S. L., cuyo saldo medio en 1993 fue de 469.452.770 pesetas (2.821.467,97 €). El préstamo no había sido retribuido si bien la sociedad fue contabilizando intereses a su favor hasta un total de 52.649.370 pesetas (316.429,09 €) realizando a final de año un ajuste por el que anuló estos ingresos financieros. Hasta este año sí había incluido dicha retribución en resultados. Ambas sociedades estaban vinculadas en los términos del artículo 16 de la Ley 61/1978.

        4º) Que la sociedad vendió en fecha 13 de enero de 1993 a la entidad Z, S. A., las naves industriales en que desarrollaba su actividad. Al mismo tiempo, Z, S. A., concertó una operación de arrendamiento financiero a favor de W, S. L., entidad también vinculada a X, S. A., por controlar su capital en los mismos socios y en la misma proporción. La arrendataria financiera alquiló las naves a X, S. A. El precio de venta de los inmuebles fue de 325.000.000 pesetas (1.953.289,34 €) y se fija un alquiler de 5.350.000 pesetas (32.154,15 €) mensuales revisables anualmente. Ante la falta de correspondencia entre precio de venta y alquiler se solicitó valoración de arquitecto de la AEAT, el cual estimó que el precio de venta se ajusta al de mercado pero que, sin embargo, el alquiler según precios de mercado para 1993 se valoraría en 19.500.000 pesetas (117.197,36 €) anuales, cuando lo efectivamente pagado por la sociedad fue 61.882.000 pesetas (371.918,31 €). En consecuencia, procede computar para la sociedad el gasto por alquileres de las naves industriales en su valor de mercado, es decir, 18.858.904 pesetas (113.344,3 €) desde el 13 de enero de 1993 hasta final de año, y realizar un ajuste positivo en la base imponible de 43.023.096 pesetas (258.574,01 €).

5º) Que, por otra parte, El día 25 de abril de 1.986 la sociedad V, S. A., integrada en el GRUPO T, S. A., vendió la totalidad de las acciones de X, S. A., que hasta ese momento le pertenecían, a D. A quien, desde entonces y durante todo el período de comprobación, fue administrador único de X, S. A. Dentro del contrato de venta, según condición de la oferta de compra por el Sr. A, en su pacto XII, se establecía que T, S. A. gestionaría la Unión Temporal de Empresas R, S. A. que previamente había constituido X, S. A. con S, S. A. para la ejecución de unos contratos en país A, de manera que sería T, S. A. quien haría suyo el beneficio o la pérdida de tal UTE, garantizando la plena indemnidad a X, S. A. Al mismo tiempo se creaba, dentro de esta última, la denominada "División país A" para la gestión de las actividades de la UTE que funcionaría de forma autónoma gestionada por las personas que designara T, S. A. que haría suyo el resultado positivo o negativo.

El día 5 de febrero de 1.993 se elevaron a públicos los acuerdos de disolución de la UTE R, S. A., tomados por su comisión gestora el 15 de enero anterior. Constaban en su balance unas pérdidas de 445.345.070 pesetas (2.676.577,78 €) generadas, según la auditoria realizada, en cuanto a 54.737.000 pesetas (328.976 €), en los años 1986 y anteriores y en resto en los años 1987 a 1992. X, S. A. contabilizó con cargo a la cuenta de "Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores" la mitad de las partidas del activo y pasivo del balance de liquidación de la UTE, con un importe de 222.672.535 pesetas (1.338.288,89 €). Además reflejó unas serie de gastos e ingresos de la División país A que dieron lugar a un resultado negativo adicional de 1.635.860 pesetas (9.831,72 €).

En consecuencia, el total de pérdidas imputables al conjunto UTE-División país A que se imputó X, S. A. asciende a 224.308.395 pesetas (1.348.120,61 €), no procediendo computar dichas pérdidas como integrables en los resultados de la misma por cuanto fueron asumidas por un tercero, según convenio suscrito entre T, S. A. y el comprador de las acciones de X, S. A.

         6º) En consecuencia, la Inspección proponía liquidación cuya deuda tributaria estaba compuesta de 77.970.538 pesetas (468.612,37 €) de cuota y 27.497.665 pesetas (165.264,3 €) de intereses de demora, sumando un total de 105.468.203 pesetas (633.876,67 €).

        SEGUNDO: A la citada Acta se adjuntó el preceptivo informe ampliatorio a que se refiere el artículo 48.2.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos. Transcurrido el plazo correspondiente para presentar alegaciones, éstas  fueron presentadas en fecha 10 de noviembre de 1998.  En fecha 16 de diciembre de 1998 fue notificado el acuerdo de liquidación por el Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección de ..., que había sido dictado en fecha 30 de noviembre del mismo año. El acuerdo confirma la propuesta de liquidación contenida en el acta.

TERCERO: Disconforme con el acuerdo anterior, la interesada interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ..., en fecha 30 de diciembre de 1998, que fue registrada con el nº ...

        CUARTO: Por otra parte, en fecha 23 de octubre de 1998 se notificó al obligado tributario el acuerdo de apertura de expediente sancionador por infracción tributaria grave, que incluía la propuesta de resolución del mismo, la cual partía de que la sociedad por un lado había dejado de ingresar 37.094.140 pesetas (222.940,27 €) y por otro había acreditado improcedentemente base imponible negativa por 118.325.139 pesetas (711.148,41 €). Tras haber formulado el obligado tributario alegaciones el 18 de noviembre de 1998, en fecha 13 de enero de 2000 se notificó a la interesada el acuerdo que había sido dictado el 18 de diciembre de 1999 por la Dependencia de Inspección de la Delegación de ..., según el cual los hechos consignados en el acta constituyen infracción tributaria grave en virtud de lo dispuesto en el artículo 79 a) y c) de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 10/1985, con el siguiente desglose:

a) Cantidad dejada de ingresar en plazo: 37.094.140 pesetas (222.940,27 €)

Sanción base: 50%

Ocultación datos: 15% (art. 82.1 L.G.T.)

Sanción total: 65%

Sanción: 24.111.191 pesetas (144.911,18 €)

b) Base imponible negativa acreditada improcedentemente: 118.325.139 pesetas (711.148,41 €).

Sanción base: 10%

Sanción: 11.832.514 pesetas (71.114,84 €)

        La Inspección considera que solo resulta sancionable la conducta del sujeto pasivo consistente en la computación en su cuenta de resultados de las pérdidas obtenidas por la UTE R, S. A., entendiendo la Inspección que no resulta procedente la imposición de sanciones respecto a la cuota de ingresar derivada del resto de los conceptos regularizados al obligado tributario.

Por último, se hace constar que al no haber prestado el contribuyente su conformidad expresa a la propuesta de sanción no procede la reducción de la sanción en un 30% en aplicación del artículo 82.3 de la L.G.T. La sanción quedaba determinada en 35.943.705 pesetas (216.026,02 €). No conforme con la misma, en fecha 25 de enero de 1999 la interesada presentó Reclamación Económico-Administrativa ante el TEAR de ..., la cual fue registrada con el nº ..., siendo acumulada a la anterior. Puestos de manifiesto los expedientes, la interesada alegó en fecha 5 de mayo de 1999 lo siguiente:

           a) Respecto a la venta y arrendamiento de naves industriales, que había promovido en tiempo y forma tasación pericial contradictoria y sin haber recibido la valoración en el momento de presentar las alegaciones.

            b) Respecto a las pérdidas procedentes de la UTE-División país A, que en la operación de reprivatización de X, S. A. se había procedido a sanear las pérdidas de la misma, incluyendo en dicho saneamiento las pérdidas ya realizadas  así como unas pérdidas en curso, todavía no cuantificadas, las procedentes de la UTE R, S. A. Este último saneamiento figuraba en el contrato privado entre vendedores y compradores de las acciones de X, S. A., y estaba amparado por la exención prevista en el artículo 6 de la Ley 7/1983, de 29 de junio, de expropiación de T, S. A., el cual establece que "quedan exentas del Impuesto sobre Sociedades las plusvalías que, en su caso, se pongan de manifiesto con motivo de la regularización de la situación patrimonial de las citadas entidades". Dichas pérdidas se concretaron en 1993 y X, S. A. las incluye en su cuenta de explotación. Por otro lado mantiene en su pasivo la deuda con T, S. A., que había financiado la UTE.

        En fecha 10 de junio de 1999, la interesada presentó un nuevo escrito en el que se hacía constar que había recibido el 27 de mayo de 1999 la valoración pericial por el arquitecto nombrado como perito tercero, la cual establece como valor de mercado para 1993 un alquiler anual de 39.038.759 pesetas (234.627,67 €), de manera que el ajuste que debió hacerse a la sociedad es de 22.843.241 pesetas (137.290,64 €), y no de 43.023.096 pesetas (258.574,01 €). En consecuencia, solicita la anulación de la liquidación impugnada.

        QUINTO: Las reclamaciones fueron estimadas en parte por acuerdo del TEAR de ... de 9 de mayo de 2002, el cual acordaba anular la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades 1993 y ordenar que se practicara una nueva de acuerdo con el resultado de la tasación pericial contradictoria que había sido promovida por el sujeto pasivo. Se anulaba asimismo la sanción como consecuencia de la anulación de la liquidación de la que deriva, sin perjuicio, en su caso, de una nueva sanción como consecuencia de la nueva liquidación que se dictase  y se reconocía a la reclamante el derecho a la devolución de las cantidades que resultaran indebidamente ingresadas, junto con los intereses correspondientes. Se debe hacer constar que al no haber sido posible la notificación de dicho acuerdo a la interesada, intentada en dos ocasiones, habiendo resultado fallida en las dos por "ausente", el mismo fue publicado en el Boletín Oficial de la Provincia de ... de fecha ... de 2002. Asimismo consta en el expediente que el Edicto al respecto fue expuesto en el tablón de anuncios del TEAR de ... ininterrumpidamente desde el día ... al ... de 2002 ambos inclusive. Todo ello conforme a los artículos 83 y 86 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas de 1 de marzo de 1996.

        La Resolución fue finalmente entregada a la representante de la interesada personada en las dependencias del TEAR en fecha 11 de marzo de 2003. En fecha 28 de marzo de 2003 presentó recurso de alzada contra la resolución anterior, manifestando que la notificación del TEAR resulta nula por incumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 59.2 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas, según redacción dada por la Ley 4/1999, de 13 de enero y por la Ley 24/2001 y por incumplimiento de los requisitos establecidos por el artículo 105.6 de la Ley General Tributaria. La interesada adjunta al respecto, Sentencia del Tribunal Supremo de 20 de enero de 2003, la cual, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina, señala que el intento infructuoso de notificar en el domicilio indicado por el interesado a efectos del procedimiento, no permite sin más acudir a la notificación edictal cuando en el expediente consta el domicilio social del interesado.

        En cuanto al fondo, reproducía las alegaciones vertidas ante el TEAR en relación a las pérdidas derivadas de la UTE R, S. A., asunto no estimado por el TEAR. Asimismo, manifiesta que el TEAR no se ha pronunciado sobre la sanción y que su conducta se ampara en una interpretación razonable de la norma, como la propia Unidad de Delito Fiscal admitió en su momento. Por último, añade que en ningún momento se han ocultado las circunstancias de la operación por cuanto que las mismas fueron puestas de manifiesto claramente en la presentación de las cuentas en el Registro Mercantil. Si se reflejó en las cuentas  es porque se consideró en todo momento que la interpretación resultaba ajustada a la legalidad.

        SEXTO: Asimismo, se debe señalar que consta en el expediente que el actuario  remitió las actuaciones a la Unidad Regional de Delito Fiscal de la Dependencia Regional de Inspección para que ésta procediera a su estudio y valoración en relación con la posible existencia de hechos constitutivos de delito contra la Hacienda Pública. Dicha Unidad emitió un informe haciendo constar que las interpretaciones dadas por el contribuyente a la realidad económica y jurídica en que se enmarca la compensación de pérdidas de la UTE R, S. A. puede considerarse rebuscada pero no es descabellada. Los hechos responden a una realidad económica clara (los fondos aportados por T, S. A. no constituyen aportaciones de capital ni saneamiento para reponer pérdidas realizado como socio sino como acreedor) pero cuya realidad jurídica admite una interpretación distinta, la del contribuyente, que permite calificar su conducta como "no dolosa". La Unidad de Delito Fiscal finalizaba así sus actuaciones y devuelve el expediente al actuario para su finalización en vía administrativa.

                                                     FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO:
Concurren en el supuesto los requisitos de competencia y legitimación que son presupuesto para la admisión a trámite de los presentes recursos de alzada, en los que las cuestiones a resolver son: 1) Si resultó procedente la notificación edictal de la resolución del TEAR; 2) Si es ajustada a Derecho la regularización practicada por la Inspección en relación con la imputación de pérdidas de la UTE; y 3) Procedencia de la sanción.

        SEGUNDO:
Con carácter previo a la cuestión de fondo que el expediente ofrece, debe este Tribunal examinar la relativa a si el mismo ha sido interpuesto dentro de plazo, cuestión ésta relacionada con la planteada en primer lugar por la interesada. El artículo 121.1 del Reglamento Procedien las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1.996, de 1 de marzo, establece que deberá ser promovido en el plazo improrrogable de quince días, contados a partir del día siguiente a aquel en que tenga lugar la notificación de la resolución que se recurra; Consta en el expediente que el acuerdo impugnado fue publicado, al no haber sido posible la notificación en el domicilio asignado al efecto. Sin embargo, este Tribunal debe estimar la pretensión de la interesada al respecto, por cuanto que, tal y como manifiesta la interesada, el Tribunal Supremo, en Sentencia de 20 de enero de 2003 ha señalado lo siguiente:

"Que la notificación por medio de anuncios durante 10 días consecutivos en el tablón de edictos del Ayuntamiento, primero, y, después, mediante inserción, en cuanto aquí interesa, en el BOP -hoy en el tablón de las Secretarías Delegadas y después en el BOP o BOCA- está prevista en el artículo 87.4.º del RPREA cuando el domicilio del «interesado» -no de su representante, apoderado, gestor, etc.- sea desconocido «o no se sepa su domicilio, por haber dejado el que conste en el expediente o se ignore su paradero por cualquier motivo». La propia Sentencia antes citada, de esta Sala, de 21 de diciembre de 2001, reconoce que la cuarta modalidad de notificación -la edictal- no es optativa, «sino que opera cuando fracasan las notificaciones en el domicilio elegido por el recurrente», pero es claro que, además, sólo procede cuando concurren, también, los presupuestos que reglamentariamente la configuran, que no son otros que los apuntados de desconocimiento o ignorancia del domicilio del «Interesado" y añade, "que, aun cuando la revisión de actos en vía administrativa en materia tributaria ha de ajustarse a lo dispuesto en los artículos 153 a 171 de la LGT y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma, y en tal sentido la vía económico-administrativa tiene su propia autonomía respecto del procedimiento administrativo común -disp. adic. quinta.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, LRJAP y PAC-, también en este procedimiento administrativo -art. 59, apdos. 2 y 4 de dicha Ley 30/1992- la notificación edictal no se condiciona solamente al resultado infructuoso del intento de notificación, sino que, del mismo modo, se exige que, cuando no fuera posible la notificación en el lugar señalado por el interesado, se haga ésta en cualquier lugar adecuado a tal fin y por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representante. Nada más adecuado, por tanto, para lograr la efectividad de la notificación que hacerla en el domicilio social de la entidad interesada, si este domicilio constaba con toda claridad, conforme ocurría en el caso de autos, en el propio expediente administrativo, en las actuaciones mismas de la Inspección Tributaria", concluyendo "que la doctrina constitucional en torno a los emplazamientos por edictos (...) es perfectamente aplicable a supuestos como el aquí enjuiciado. Por ello, la necesidad del emplazamiento personal, cuando las personas presuntamente interesadas aparecían identificadas en el expediente administrativo a que dicha doctrina conduce, significa, en otras la salvaguarda del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva sin indefensión -art. 24.1 de la Constitución-, trasladada a las notificaciones edictales prevenidas en el artículo 87 del RPREA aquí aplicable -art. 83 del vigente- que la notificación mediante publicación de anuncios en los tablones de edictos municipales o de las Secretarías Delegadas y posterior inserción en el periódico oficial correspondiente sólo puede estimarse correcta cuando, intentada infructuosamente la notificación en el domicilio señalado por el interesado (o, en su caso, en cualesquiera otros lugares a que se refieren los preceptos aludidos), no conste indubitadamente, en el expediente de gestión o en el económico-administrativo, el domicilio de dicho interesado, ya que, en tal circunstancia, la notificación en éste, practicada o intentada en forma legal, deberá preceder a la publicación edictal".

        En consecuencia, teniendo en cuenta que se intentó infructuosamente notificar la resolución dos veces consecutivas (el 13 y el 16 de agosto de 2002) en el domicilio de la representante de la interesada, debió haberse intentado la notificación en el domicilio social de la interesada, que consta en numerosos documentos del expediente, antes de proceder a la notificación por edictos y su publicación en el Boletín Oficial. Según lo expuesto, procede estimar la primera de las pretensiones de la interesada, debiendo concluir que el recurso de alzada ha sido interpuesto dentro de  plazo, por cuanto que, al resultar inválida la publicación edictal, la Resolución fue realmente notificada mediante su entregada a la representante de la interesada personada en las dependencias del TEAR en fecha 11 de marzo de 2003, siendo el 28 del mismo mes y año cuando se presentó el recurso de alzada objeto de la presente resolución anterior.

        TERCERO: Sentado cuanto antecede, la cuestión de fondo suscitada se centra en la existencia o no del derecho a deducción por parte de X, S. A. a las pérdidas obtenidas por la UTE R, S. A.

        Para la resolución de la cuestión planteada hay que tener en consideración en primer lugar, que en virtud de lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre Régimen Fiscal de Agrupaciones y Uniones Temporales de Empresas y de las Sociedades de Desarrollo Industrial Regional, a las UTE, en el IS, les será de aplicación la transparencia fiscal prevista en el artículo 19 de la Ley 61/1978, sin la limitación respecto a la imputación de pérdidas y, por tanto, imputando a sus empresas miembros las bases imponibles positivas y negativas en proporción a su participación.  

         En el presente caso, X, S. A., debido a las dificultades para cumplir con unos contratos de suministro firmados en 1983 con la entidad Q de país A, constituyó en 1984, una Unión Temporal de Empresas, la UTE R, S. A., junto con S, S. A. Su duración sería la necesaria para la ejecución de los proyectos objeto del contrato. Se debe tener en cuenta que X, S. A. se hallaba vinculada con el Grupo T, S. A. a través de créditos concedidos por el Banco P de ..., sociedad integrante de dicho Grupo, por lo que se vio afectada por ... En 1985, la totalidad del capital pasó a formar parte del Grupo T, S. A., a través de V, S. A., sociedad cuyas acciones eran en su totalidad propiedad de T, S. A., previo acuerdo de ... de ... de 1985.

           Como se ha puesto de manifiesto en el expediente, de acuerdo con el plan de ... de las sociedades del Grupo T, S. A. que habían sido ..., las acciones de X, S. A. fueron vendidas por V, S. A. a D. A  en fecha 24 de abril de 1986. Es parte también en el contrato T, S. A. al objeto de contraer las obligaciones que en las estipulaciones se atribuyen a su cargo, entre las que cabe destacar la referente al contrato de la UTE en cuestión. Así, se estipula  que la División de país A, "llevará una cuenta de explotación autónoma en la que se cargarán todos los gastos que produzca su funcionamiento y se abonarán todos los ingresos que procedan de la UTE. T, S. A. sufragará todos los gastos que produzca esa división e, igualmente hará suyos los ingresos. Además soportará la pérdida que eventualmente arroje como resultado final la UTE y, del mismo modo, hará suyo cualquier beneficio que resulte de esos contratos, incluso soportará el mayor importe por cuota del Impuesto sobre Sociedades que se pudiera producir en X, S. A. como consecuencia de un posible resultado positivo de la UTE".

          Finalmente, la Comisión Gestora de la UTE R, S. A., el 15 de enero de 1993, toma el acuerdo de disolución, por terminación de su objeto, y liquidación simultánea, aprobando el balance cerrado a 31 de diciembre de 1992, y adjudicándose entre las dos empresas integrantes de la misma, por mitades, los derechos pendiente de ejecución y las obligaciones de pago con terceros. Las aportaciones de los socios fueron a partes iguales y el resultado final de la UTE fue una pérdida total de 2.676.577,78 €  (445.345.070 Pesetas).
        
          Para reflejar la disolución de la UTE, la sociedad realiza un asiento en el que se dan de alta la mitad de cada una de las partidas del balance de liquidación de la UTE, lo cual supone la contabilización de la mitad del total de las pérdidas generadas por ésta durante todo el período de su actividad, quedando una pérdida total imputable al conjunto UTE-División país A por importe de 1.348.120,61 €  (224.308.395 pesetas, 222.672.535 procedente de la liquidación de la UTE y 1.635.860 del resultado de ingresos y gastos contabilizados de la División) que X, S. A. integra en su base imponible en el ejercicio 1993. La interesada invoca al respecto la exención prevista en el artículo 6 de la Ley 7/1983, de 29 de junio, de expropiación de T, S. A., el cual establece que "quedan exentas del Impuesto sobre Sociedades las plusvalías que, en su caso, se pongan de manifiesto con motivo de la regularización de la situación patrimonial de las citadas entidades", artículo que no se puede considerar de aplicación en el presente caso, por no estar ni siquiera  relacionado con los hechos aquí descritos.

            Sin embargo, sí se debe tener en cuenta que T, S. A., requerida al efecto, manifestó que, en virtud de las condiciones de venta de las acciones,  imputó en su cuenta de resultados las pérdidas que le ha supuesto la operación, lo que ya debe bastar para impedir que en la base imponible del Impuesto de Sociedades de la interesada se computen unas pérdidas que no han sido finalmente soportadas por ella, con lo que en definitiva se estaría indebidamente minorando la base imponible del Impuesto, considerando el Grupo en su conjunto, dos veces por el mismo concepto. En consecuencia, se rechaza esta pretensión de la interesada.

        CUARTO: Entrando en la cuestión de la calificación a efectos sancionadores de los hechos regularizados, debe tenerse en cuenta lo establecido en el apartado 1 de la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con el cual "1. Esta ley será de aplicación a las infracciones tributarias cometidas con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza. La revisión de las sanciones no firmes y la aplicación de la nueva normativa se realizará por los órganos administrativos y jurisdiccionales que estén conociendo de las reclamaciones y recursos, previa audiencia al interesado.(...)".   
        
          El artículo 77 de la Ley General Tributaria, en su redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, establecía en su apartado 1: "Son infracciotributarias las acciones y omisiones tipifiy sancioen las Leyes. Las infracson sancioincluso a título de mera negligencia", redacción que se mantiene tras la modificación parcial de la Ley General Tributaria por la Ley 25/1995, de 20 de julio. No obstante, y aún habiendo desapareen la redacción del precepto toda alusión a la voluntariea diferencia de lo que ocurría con anterioridad a la Ley 10/85, tal omisión no puede considerarse como la introducción en el ámbito del Derecho Tributario sancionador de un principio de responsabiliobjetiva. La intencionalidad y el grado en que ésta se produce en cada caso ha de ser tenida en cuenta como elemento determinante en la aplicación de las normas que conforman el Derecho AdministratiSancionador, una de cuyas parcelas es, precisamente, el Derecho Tributario Sancionador, en cuyo ámbito nos estamos moviendo. En efecto, tanto la doctrina del Tribunal Constitucomo la jurisprudencia del Tribunal Supremo y, por reflejo, la doctrina y jurisprudencia administrativas, han venido desechando, de forma reiterada, la implantación de este principio de responsabilidad objetiva en el ámbito tributario. En consecuencia, para determinar la responsabilidad tributaria será preciso examinar, en cada caso, la participación del sujeto infractor en las conductas tipificadas en la norma sancionadoras o, lo que es lo mismo, la existencia del elemento intencional o voluntad de defraudar a la Administración. Así, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone en su artículo 183 que "1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley. 2. Las infracciones tributarias se clasifican en leves, graves y muy graves. 3. Las infracciones y sanciones en materia de contrabando se regirán por su normativa específica", estableciendo expresamente en su artículo 179 "Principio de responsabilidad en materia de infracciones tributarias" letra d) de su apartado 2 que " 2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: (...) d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma, lo que es invocado por la interesada en el supuesto que se examina.  Sin embargo, las normas reguladoras de los hechos regularizados por la Inspección son suficientemente claras y precisas, habiéndose limitado la interesada en sus alegaciones a invocar de forma genérica una interpretación razonable de las normas, pero sin especificar cuál sea esa interpretación. Por ello, no suscitando dichas normas lagunas, dudas interpretatio disparide criterio que pudieran inducir a interalternativas razonatal conducta no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, concurriendo así el elemento sujetivo de la infracción tributaria, tanto de acuerdo con la Ley 25/1995, como de acuerdo con la Ley 58/2003. Así se deduce del Informe de la Unidad Regional de Delito Fiscal que, como consta en los Antecedentes de Hecho,  concluye que la interpretación de la interesada en relación con la compensación de pérdidas de la UTE R, S. A. resultaba posible pero forzada o rebuscada, adjetivos que en cualquier caso son contradictorios con el de "razonable" previsto por la normativa como excluyente de responsabilidad en una conducta que ha sido calificado por la Unidad citada como "no dolosa", lo que no impide que sea tratada como culposa.
   
        QUINTO: En cuanto al elemento objetivo, la conducta de la interesada en el ejercicio se encuadra dentro de la infracción grave tipificada en la letra a) del artículo 79 de la Ley General Tributaria en su redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, con aplicación de la sanción mínima del 50% de acuerdo con el artículo 87.1 de la citada Ley, conducta que se corresponde con la infracción tributaria del artículo 191 de la Ley 58/2003 "Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación".

        Asimismo, en el acuerdo sancionador se determina que concurren las circunstancias determinantes de la aplicación del criterio de ocultación, regulado en el artículo 82.1.d) de la Ley General Tributaria en la redacción dada por la Ley 25/1995 y desarrollado en  el Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre en su artículo 20, criterio que ha sido  regulado en el artículo 184.2 de la Ley 58/2003.  
    
        No obstante lo anterior, este Tribunal carece en este momento de los datos precisos para determinar la normativa sancionadora más favorable a la interesada  dado que la anulación de la liquidación por parte del TEAR, aún cuando afectando únicamente a un concepto no sancionable, sí tiene incidencia en la sanción a imponer, al afectar a la determinación concreta de los incrementos de las sanciones por perjuicio económico por conllevar una variación de la "cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación o por la debida declaración del tributo" a que se refiere el artículo 187.1.b) de la citada Ley 58/2003.

          Por todo ello, procede confirmar las sanción impuesta, sin perjuicio de que la Oficina Gestora, practicada la liquidación correspondiente de acuerdo con la resolución del TEAR deberá proceder al cálculo de la sanción que resultaría de la aplicación de la Ley 58/2003, a su comparación con la impuesta con arreglo a la Ley 25/1995 y, en su caso, a la sustitución del importe de esta última por el resultante de la Ley 58/2003, en caso que fuera más favorable para la interesada.  

          En virtud de lo expuesto,  

          EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución del Recurso de Alzada promovido por X, S. A. contra fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., ACUERDA: DESESTIMARLO, confirmando el fallo impugnado, sin perjuicio de que el  importe de la sanción que, en su caso, se determinara con arreglo a ella deba ser, en su caso, reducido por aplicación de lo establecido en la Ley 58/2003, de acuerdo con lo ordenado en el último de los Fundamentos de Derecho de la presente Resolución.  

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