Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1365/2005 de 14 de Febrero de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 14 de Febrero de 2008
  • Núm. Resolución: 00/1365/2005

Resumen

La compensación de bases imponibles negativas generadas por sociedades de un grupo antes de su incorporación a él está sometida a un doble límite: el importe de la base imponible positiva de la propia sociedad en el ejercicio (artículo 88.2 de la Ley 43/1995); y, en segundo lugar, el importe de la base imponible positiva del grupo antes de que se realice dicha compensación. El importe a compensar sería el menor de los dos, puesto que en otro caso no se cumpliría el requisito de que la base previa del grupo sea positiva (artículo 85.1, a) y d) de la Ley 43/1995, en la redacción dada por la Ley 24/2001).

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (14 de febrero de 2008), en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Central, interpuesta por Don ..., en nombre y representación de ..., S.A. (NIF: ...), con domicilio para notificaciones en ..., contra liquidación provisional dictada el 18 de febrero de 2005 por el Jefe de la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas, de la Oficina Nacional de Inspección, A.E.A.T., referida al Impuesto sobre Sociedades (régimen de consolidación fiscal), ejercicio 2002, de la que resulta una minoración de la base imponible negativa del grupo ... declarada en el ejercicio mencionado por un importe de 124.939.941,46 €.

                                             ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO: La reclamante -..., S.A.-, como sociedad dominante del Grupo ..., presentó declaración-liquidación en régimen de consolidación fiscal, correspondiente al ejercicio 2002, el día 25 de julio de 2003; de ella resultaba una BI negativa de 1.617.135.025, 68 €.

La Oficina liquidadora, partiendo exclusivamente -según expresaba- de los datos declarados, de los justificantes aportados de los mismos y de la información de las bases de datos de la AEAT, procedió a minorar la BI negativa declarada del Grupo en 124.939.941,46 €, correspondientes a la compensación de BI negativas de sociedades del Grupo generadas en ejercicios anteriores a su incorporación al mismo. Correlativamente, las BI negativas declaradas de las sociedades del Grupo generadas en dichos ejercicios y pendientes de compensar, habían de aumentarse en 124.939.941,46 €, resultando un importe de 1.309.324.452,03 €.

La liquidación se basaba en los artículos 85.1 y 88.2 de la LIS (redactados por Ley 24/2001), de los que resultaba que el procedimiento a seguir para la compensación de las BIN expresadas era el siguiente:

En primer lugar, puesto que la compensación de las BIN individuales se efectúa en la BI del Grupo fiscal, sólo será posible dicha compensación si la renta del Grupo (suma de BI individuales, eliminaciones e incorporaciones) es positiva y hasta el importe de dicha renta positiva (art. 85.1.d) LIS).

En segundo lugar, siendo positiva la BI previa del Grupo, el sujeto pasivo podrá escoger entre la compensación de la BIN del grupo fiscal o la compensación de las BIN individuales anteriores, si bien la compensación de estas últimas no podrá superar la BI positiva individual de la propia sociedad (art. 88.2 LIS).

Entender que basta con cumplir esta última condición supondría la posibilidad de superar ampliamente el plazo temporal de compensación de BIN del art. 23 LIS, mediante la incorporación de la BIN individual a la BIN del grupo, incrementándola y volviendo a iniciarse el cómputo del período máximo de compensación, siendo así que la BI positiva individual de la sociedad ya se ha beneficiado de la compensación en sede del grupo con las BIN de otras sociedades integrantes del mismo, puesto que se parte de la premisa de que la BI consolidada del ejercicio es negativa.

La liquidación se notificó a ..., S.A. el día 3 de marzo de 2005.

SEGUNDO: El 17 de marzo de 2005, ..., S.A. presentó esta reclamación contra la misma, solicitando la suspensión del acto impugnado sin necesidad de aportar garantía al no tener por objeto cantidad líquida alguna.

La Administración, dice la sociedad, al hilo de la modificación del capítulo VII del Título VIII de la LIS por la Ley 24/2001, pretende que las BIN individuales pendientes de compensación en el momento de integración en el grupo de la respectiva sociedad, sólo podrán serlo si tanto la BI "previa" de la sociedad como la BI del grupo, antes de la compensación de las BIN, son positivas; y como en este caso la última es negativa, la Administración entiende que no procede la compensación.

La reforma introducida por la Ley 24/2001, añade, no es sino una simple mejora técnica del art. 85 LIS, que lo único que hace es ubicar adecuadamente en el pfo. d) una limitación que ya existía y que podía deducirse de lo dispuesto en el art. 88.1 que exigía y exige, obviamente, que haya base positiva para poder compensar BIN. Así se ha manifestado la doctrina sobre este punto.

Pero es que además en el régimen especial de grupos fiscales la compensación de BIN individuales debe hacerse en los mismos términos que en el régimen de tributación general, como resulta del art. 88.2 LIS y el art. 23.1 de la misma. Y la postura de la Administración podría conducir a la situación de que la sociedad que hubiera generado dentro del plazo máximo de compensación rentas positivas suficientes para llevarla a cabo, no podría hacerlo si la BI del grupo fuese negativa, lo que supondría una discriminación injustificada frente a las entidades que tributasen en régimen individual.

Tampoco cabe objetar que podría producirse un alargamiento del plazo legal para compensar, ya que el de la BIN individual vencería antes que el de la nueva BIN consolidada, pues en el régimen individual pasaría lo mismo, ya que en el período impositivo en que se produce la compensación aplicando únicamente un límite, si cada sociedad del grupo hubiese tributado individualmente el efecto sería que la sociedad que tenía BIN la puede compensar (al haber tenido beneficios) y la otra sociedad del grupo tendría una BIN, cuyo plazo de compensación sería el mismo que el de la base negativa consolidada.

Por ello, solicitaba que se anulase la liquidación.

TERCERO:
La Sala 4ª de este Tribunal, en resolución de ... de 2005, acordó inadmitir a trámite la solicitud de suspensión, con fundamento en que el art. 76.6 del RPEA, aplicable por remisión del art. 77, ordena que la solicitud se rechace cuando no se hayan hecho alegaciones y, en este caso, la sociedad no hizo alegación alguna sobre los perjuicios de imposible o difícil reparación que pudieran derivarse de la ejecución del acto.

                                      FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO: Este Tribunal Central es competente para conocer de la presente reclamación, interpuesta en forma y con legitimación al efecto.

SEGUNDO: Sobre la cuestión que nos ocupa este Tribunal ya ha tenido ocasión de pronunciarse; así, entre otras, en Resoluciones de 21 de diciembre de 2006 (R.G. 119-05) y 5 de diciembre de 2007 (R.G. 245-05), vino a decirse que tras la reforma introducida por la Ley 24/2001, la compensación de BIN individuales de las sociedades procedentes de ejercicios anteriores a su integración en el grupo está sometida a un doble límite: 1º) El importe de la BI positiva de la propia sociedad en el ejercicio (art. 88.2 LIS). 2º) El importe de la BI positiva del grupo antes de que se realice dicha compensación. Por tanto, el importe a compensar sería el menor de los dos, puesto que en otro caso no se cumpliría el requisito de que la base previa del grupo sea positiva (art. 85.1 LIS, letras a) y d)).

Esto supone que la compensación de BIN dentro del grupo fiscal podría determinar que la BI del período impositivo pueda llegar a cero como consecuencia de dicha compensación, pero nunca transformarse en una BIN, de tal manera que la BI del grupo fiscal sólo podrá obtenerse como consecuencia de la suma de las BI individuales del período impositivo, ajustada por las correspondientes eliminaciones e incorporaciones.

Es evidente que las dos limitaciones tienen su razón de ser: la que viene dada por la propia BI individual de la sociedad que generó las BIN, para evitar que se puedan adquirir sociedades en pérdidas que disminuyan el beneficio tributable del grupo. La segunda, para evitar el "rejuvenecimiento" de las BIN, cuyo plazo de compensación comenzaría de nuevo a contarse al pasar a ser BIN del grupo. Aparte de que cualquier compensación de BIN exige para que sea posible una BI positiva, más allá de cuyo importe es obvio que no cabe compensación alguna, ya que las magnitudes son compensables cuando son de signo contrario; lo que, de otro lado, resulta también del principio general recogido en el art. 23 de la Ley 43/1995:

"1. Las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos".

De ahí que no quepa entender de otra forma el párrafo d) del art. 85.1 LIS, según la redacción dada por la Ley 24/2001.

En este sentido se ha manifestado ya este Tribunal, según hemos señalado, por lo que, además de por lo expuesto, procede reiterarlo ahora por razón de unidad de doctrina.

En su virtud, este Tribunal Central, resolviendo en SALA y única instancia, ACUERDA: DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.

Grupo de sociedades
Base imponible positiva
Régimen de consolidación fiscal
Compensación de bases imponibles negativas
Base imponible negativa
Liquidación provisional del impuesto
Grandes empresas
Impuesto sobre sociedades
Declaraciones-autoliquidaciones
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Entidad dominante
Período impositivo
Cantidad líquida
Rentas positivas

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