Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1767/1996 de 08 de Octubre de 1999
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Resolución de Tribunal Ec...re de 1999

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Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1767/1996 de 08 de Octubre de 1999

Tiempo de lectura: 9 min

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Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central

Fecha: 08/10/1999

Num. Resolución: 00/1767/1996

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Resumen

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
Procede el incremento de base imponible por el concepto "Comisiones pagadas a los Administradores", al no existir una contraprestación directa o indirecta de servicios personales.

Descripción

FUNDANENTOS DE DERECHOPRIMERO: Se plantean son las relativas a determinar: 1º.- Si la liquidación derivada de un acta de inspección suscrita de conformidad, puede o no ser objeto de impugnación en cuanto al contenido de las actuaciones inspectoras reflejadas en el acta; en su caso, 2º.- Si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el concepto "Comisiones pagadas a los Administradores"; y, 3º, Sobre la calificación del expediente, la graduación de la sanción y la exigencia de intereses de demora. SEGUNDO: Por lo que se refiere a la primera cuestión planteada, relativa a si resulta o no procedente la impugnación de un acta de inspección suscrita de conformidad, en razón del contenido de las actuaciones inspectoras reflejadas en la misma, hay que tener en cuenta que, la Ley General Tributaria, establece en el artículo 145(3 que: "Las actas y diligencias extendidas por la Inspección de los tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite Lo contrario", y, en su artículo 117(1 señala que: "La confesión de los sujetos pasivos versará exclusivamente sobre supuestos de hecho". Por su parte, el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, dispone en el articulo 61(3 que: "En ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las deudas tributarias respecto de los que dio su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho", añadiendo el citado texto reglamentario en su artículo 62(2 que: "Los hechos consignados en las diligencias o actas y manifestados o aceptados por los interesados se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho". De los preceptos transcritos se deduce que, la impugnabilidad por el sujeto pasivo de un acta suscrita por él mismo de conformidad, tiene como especialidad la circunstancia de que, en aquellos casos en que dicha impugnación afecte a los hechos y bases tributarias contenidos en la misma, deberá probarse la existencia de error de hecho referente a ellos, dado que medió la previa confesión sobre tales hechos y bases. Respecto de los demás elementos integrantes de la deuda tributaria surgida del acta en cuestión, tales como intereses de demora, recargos o sanciones, habrá que estar a las reglas generales en materia de reclamación de actos administrativos, por no existir en este punto especialidad alguna, lo que implica que, tanto dichas sanciones o intereses, como aquellos hechos y bases tributarias podrán ser objeto de impugnación o discrepancias respecto de la aplicación de las normas legales, sin que en ningún caso pueda oponerse a ello la conformidad prestada en el acta por el sujeto pasivo, ya que de acuerdo con el artículo 117(2 de la invocada Ley General Tributaria "No será válida la confesión cuando se refiera al resultado de aplicar las correspondientes normas legales", estando prevista, asimismo, en el artículo 60(3 del mencionado Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la modificación por el Inspector Jefe de la propuesta de liquidación formulada en el acta, cuando observare "error en la apreciación de los hechos en que se funda o indebida aplicación de las normas jurídicas TERCERO: En el supuesto examinado, la entidad interesada prestó su conformidad a la propuesta de regularización efectuada por la Inspección, y aceptó los hechos reflejados en el acta, pero en las alegaciones formuladas ante el Tribunal Regional de Canarias y ante este Tribunal Central manifiesta que discrepa por los motivos siguientes: Indebida aplicación de las normas legales aplicables al incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el concepto de "Comisiones pagadas a Administradores", y a la calificación del expediente por la parte del mismo relativa a los incrementos de base imponible por los conceptos de "Multas" y a "Defecto de materialización del Fondo de Previsión para Inversiones. Lo expuesto anteriormente pone de manifiesto que los motivos de impugnación alegados por la recurrente hacen referencia a extremos de carácter jurídico, por lo que, en aplicación de lo razonado en el Fundamento de Derecho precedente, ello nos lleva a concluir que este Tribunal debe pronunciarse sobre los mismos. CUARTO: Respecto a la segunda de las cuestiones planteadas por el presente expediente, relativa a si es o no ajustado a Derecho el incremento de base imponible efectuado por la Inspección por el concepto "Comisiones pagadas a los Administradores", por importe de 52.009.539 pts., hay que tener en cuenta que el artículo 13(d de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades -en términos similares lo hace el Reglamento que la desarrolla en su artículo 104(2- señala como gasto fiscalmente deducible de los ingresos: "Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta de servicios personales, siempre que dichos terceros estén adscritos o hayan prestado servicios relacionados con la actividad económica productiva correspondiente". QUINTO: La condición de administrador, consejero, socio o accionista no es incompatible con la simultánea condición de empleado de la sociedad, marcada por una auténtica relación laboral, en cuyo caso, dicha circunstancia justificaría distintos conceptos retributivos; cuestión esta sobre la que se han pronunciado en sentido favorable tanto este Tribunal Central como el Tribunal Supremo. En el supuesto de que la retribución de los Consejeros tenga su origen en una relación laboral, aunque sea especial como ocurre con el personal de alta dirección a que nos referiremos posteriormente, se trataría de una relación de prestación de servicios y se encuadrarían dentro del artículo 13(d de la mencionada Ley 61/1978, por lo que tendrían la consideración de gasto fiscalmente deducible, si bien, operaría el límite establecido por el artículo 16-3 de la citada Ley 61/1978, y el artículo 39 del Reglamento del Impuesto, y las aludidas retribuciones deberían valorarse como lo harían partes independientes en condiciones normales de mercado. En el caso de que la retribución de los Consejeros consista en una participación en los beneficios de la sociedad, y dicha retribución se produzca exclusivamente como consecuencia de su dedicación a la sociedad en el desempeño de dicho cargo, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible de conformidad con lo establecido por el artículo 121-d del mencionado texto reglamentario del Impuesto, siempre que se reúnan los requisitos para la deducibilidad de dicha partida contemplados por el artículo citado, y del artículo 74 de la Ley de 17 de julio de 1951, de Régimen Jurídico de las Sociedades Anónimas, aplicable al ejercicio a que se refieren las presentes actuaciones. SEXTO: En el supuesto examinado, de los antecedentes obrantes en este Tribunal se desprende lo siguiente: 1.- Que según consta en el cuerpo del acta origen del presente Recurso de Alzada, y en el Informe ampliatorio de la misma, la entidad pagó a sus Administradores 52.009.539 pts., sin existir una contraprestación directa o indirecta de servicios personales hecho al que la entidad interesada prestó conformidad-. Dicho importe se contabilizó, y se dedujo de la base imponible como gasto de personal en concepto de comisiones. La Inspección las considera una liberalidad. 2.- En el expediente hay una serie de Diligencias extendidas en el curso de las actuaciones inspectoras firmadas todas ellas por .............................., en calidad de representante de la sociedad recurrente-, de las que, por lo que afecta a la cuestión controvertida, hay que destacar: A) Diligencia de 18-3-1992: Consta que, según manifiesta el representante de la empresa: ".... las comisiones se pagaron como consecuencia de la salida de la empresa de tres administradores y no en función de criterios comerciales. . .dichas retribuciones no estaban pactadas de antemano, fueron acordadas para solucionar el cese de los que se marchaban y se acordaron en dicho momento. . . los Administradores, pese a trabajar en la entidad, no han tenido ni tienen contrato escrito...'. B) Diligencias de 29-3-1993 y 15 de abril de 1993: En las que figura: 1/ Que las controvertidas "Comisiones" fueron contabilizadas en la cta. 619 "Comisiones", y no como "Sueldos y Salarios" en la cta. 610, en la que sí se contabilizaron efectivamente los sueldos satisfechos a dichas seis personas. 2/ Que "Examinado el libro de Actas de la entidad, se comprueba que no existe acuerdo de la Junta General relativo al pago de las referidas comisiones". 3.- La entidad interesada alega que las controvertidas "Comisiones" se han pagado en concepto de sueldo y de incentivos complementarios a los objetivos cumplidos, y, que son contraprestación de servicios dos a la sociedad en relación con la actividad desarrollada por la misma. En apoyo de sus pretensiones aporta fotocopia compulsada del modelo 190, relativo al resumen anual de las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los perceptores, documentación en la que figuran las cuantías totales pagadas a cada perceptor .y las retenciones que se le han hecho, sin desglosar, lo que no permite verificar si efectivamente las retenciones se realizaron sobre las controvertidas cantidades contabilizadas como "Comisiones" 4.- Que con la documentación aportada ante la Inspección y ante esta vía procedimental no ha quedado acreditado fehacientemente que las controvertidas "Comisiones" se hayan devengado en contraprestación directa o indirecta por la prestación de servicios relacionados con la actividad productiva de la sociedad interesada; tampoco se ha justificado que concurran los requisitos exigidos para la aplicación de lo dispuesto por el artículo 121del mencionado Reglamento del Impuesto de 1982. Por todo, teniendo en cuenta que de conformidad con lo establecido por el artículo 114(1 de la Ley General Tributaria, en el sentido de que: "Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo", hay que concluir que, como entendieron la Inspección y el Tribunal Regional de Canarias, las controvertidas "Comisiones" tienen el carácter de liberalidades, y en consecuencia, de conformidad con lo señalado por el artículo 14(f de la invocada Ley 61/1978, no son gasto fiscalmente deducible y deben formar parte de la base imponible del ejercicio 1987.

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