Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1795/2001 de 28 de Septiembre de 2004

Resumen

El TEAR se excedió, de acuerdo con las competencias que le atribuye el artículo 40 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, al calificar las operaciones realizadas como un caso prototípico de fraude de Ley, ya que dicha calificación compete a la Inspección de los Tributos, por lo que se revoca por el TEAC la resolución del TEAR respecto a dicha calificación de fraude de Ley y la instrucción a la Inspección acerca de que inicie el expediente de fraude de Ley.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 28 de septiembre de 2004 en la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico Administrativo Central, interpuesta por la entidad X, S. A. (...), antes denominada Y, S. A. y en su nombre y representación D. ..., con domicilio a efecto de notificaciones en ... contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha 7 de diciembre de 2000, dictada en el expediente de reclamación nº ..., relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1 de diciembre de 1991 a 30 de noviembre de 1992, liquidación procedente de Acta A02 de disconformidad, ascendiendo su cuantía a 186.474,2 € (31.026.697 pts).

                                                           ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: El 25 de junio de 1996, la Dependencia Regional  de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria incoó a la entidad Y, S. A. acta de disconformidad A02, número 60472511, correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio iniciado el 1 de diciembre de 1991 y concluido el 30 de noviembre de 1992. En la misma, el inspector actuario hacía constar los siguientes extremos:

        1. La entidad es una sociedad de cartera y sujeta por tanto al régimen de transparencia fiscal obligatoria.

2. Se ha producido un incremento de patrimonio de acuerdo con lo establecido en el artículo 15.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuantificado por la diferencia entre el valor que se recibe como consecuencia de la reducción de capital y el valor neto contable de las acciones amortizadas, siendo su cuantía de 156.474.500 pts (940.430,69 €) que debe incrementar la base imponible.

3. De acuerdo con el artículo 24.2 b) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades procede la deducción por doble imposición de dividendos.

4. Los hechos consignados constituyen infracción tributaria grave.

5. El acta es previa, formulándose una propuesta de regularización por importe de 155.133.487 pts (932.371,03 €) que se imputa a los socios de acuerdo con sus porcentajes de participación, siendo la sanción de 31.026.697 pts (186.474,2 €).

6. La entidad manifiesta su disconformidad con el contenido de este acta previa.

        SEGUNDO: El 9 de diciembre de 1996  se dicta acuerdo de liquidación por el Inspector Jefe, modificando la propuesta reflejada en el acta en el sentido de fijar en 54.766.075 pts (329.150,74 €) la deducción a aplicar por doble imposición de dividendos. Así, la base imponible asciende a 155.133.487 pts (932.371,03 €) y la sanción a 31.026.697 pts (186.474,2 €).

        TERCERO: No estando de acuerdo con el acuerdo adoptado, interpone el interesado reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ... que mediante resolución de 7 de diciembre de 2000, la estima en parte, anulando el acto impugnado, reconociendo el derecho de la parte actora a la devolución de las cantidades que pudiera haber ingresado de forma indebida y acordando "remitir el expediente a la dependencia regional de inspección a fin de que, si lo estima oportuno, proceda a la apertura, seguimiento y finalización de un expediente de fraude de ley del artículo 24 de la Ley General Tributaria, para su posible apreciación, dictándose el acto o los actos correspondientes por la autoridad competente de conformidad con lo expresado". Frente a esta resolución formula recurso de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central, realizando una sola alegación:

        -La resolución impugnada es nula por incurrir en infracción del artículo 101 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas: el Tribunal no puede sustituir el acto administrativo impugnado por otro diferente, así, el hecho de que la Resolución del TEAR de ... sólo acuerde la estimación en parte de la reclamación "cuando el pronunciamiento contiene una anulación total del acto administrativo impugnado, determina que la Resolución objeto del presente recurso de alzada no sea ajustada a Derecho", es decir, el TEAR se extralimita de sus competencias al señalar a los órganos de inspección que realicen determinadas actuaciones para iniciar un nuevo procedimiento. Es más si se iniciara un expediente de fraude de ley, el acto administrativo anulado por el Tribunal sería nulo de pleno derecho en cuanto que habría sido dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento especial establecido para la tramitación del expediente de fraude de ley.

                                                          FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, por razón de la materia, de legitimación e interposición en plazo que son presupuestos para la admisión a trámite del recurso de alzada.

        SEGUNDO: La única cuestión que se plantea es determinar si la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... es ajustada a derecho.

        TERCERO: El artículo 101 el RD 391/1996 por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas señala "Las resoluciones expresarán: (...) 4. Finalmente, el fallo, en el que se decidirán todas las cuestiones planteadas por los interesados y cuantas el expediente suscite, hayan sido o no promovidas por aquéllos. 5. El fallo contendrá alguno de los pronunciamientos siguientes: a) Inadmisibilidad de la reclamación o recurso. b) Estimación total o parcial de la reclamación o recurso declarando no ser conforme a Derecho y anulando total o parcialmente el acto reclamado o recurrido. En su caso, especificará las medidas a adoptar para ajustar a Derecho el acto objeto de reclamación o recurso. c) Desestimación de la reclamación o recurso. d) Archivo de actuaciones por satisfacción extraprocesal de las pretensiones del reclamante, por desistimiento o renuncia del interesado, o por otros motivos de naturaleza análoga".

        Por su parte el artículo 40 del RD 391/1996 afirma "1. La reclamación económico-administrativa atribuye al órgano competente para decidirla en cualquier instancia la revisión de todas las cuestiones que ofrezcan el expediente de gestión y el de reclamación ante el órgano inferior, hayan sido o no planteadas por los interesados.  2. En el ejercicio de dicha competencia el órgano: a) Confirmará el acto impugnado si es conforme a Derecho. b) Lo anulará total o parcialmente cuando se halle incurso en infracciones de ordenamiento jurídico. c) Formulará todas las declaraciones de derechos y obligaciones que procedan u ordenará a los órganos de gestión que dicten otro u otros actos administrativos con arreglo a las bases que se establezcan en la resolución de la reclamación. 3. Si el órgano estima pertinente examinar y resolver, según lo dispuesto anteriormente, cuestiones no planteadas por los interesados, las expondrá a los que estuvieran personados en el procedimiento y les concederá un plazo de 15 días para que formulen alegaciones".  

        En este caso la resolución impugnada estima las pretensiones de la entidad reclamante al decretar la anulación del acuerdo de liquidación y la devolución de las cantidades que se hubieran ingresado, de igual forma, ordena remitir el expediente a la Inspección para que se analice si procede el desarrollo de un expediente de fraude de ley.

        La cuestión que se suscita en esta reclamación ha sido objeto de diferentes pronunciamientos por parte de este Tribunal, así en la Resolución de 24 de mayo de 2002 (RG 8107/1998) y en la de 18 de marzo de 2003 (RG 2161/2000), concretamente en esta última se indica "(...) Ahora bien, el Tribunal de instancia va más allá en su resolución y califica el conjunto de actos negociales como un caso prototípico de fraude de ley (fundamento sexto), añadiendo en el mismo fundamento que ésta es la calificación que merecen. Resulta evidente que el Tribunal Regional se excede en las competencias que el artículo 40 del Reglamento de Procedimiento, anteriormente aludido, le otorga como órgano revisor, a efectuar una calificación de las operaciones realizadas por los reclamantes, como fraude de ley que no le corresponde, pues esta calificación incumbe a la Inspección de los Tributos, como reconoce el propio Tribunal en el fundamento sexto, en el que, tras calificar claramente la operación como tal supuesto de fraude de ley, manifiesta que no puede declararlo pues ello requiere la previa incoación de un procedimiento especial previsto en el artículo 24 de la LGT que compete a la Oficina Gestora. Por lo que, este Tribunal, al margen de la posible presencia de simulación en las operaciones objeto de controversia, cuestión sobre la que no procede pronunciarse en cuanto que la misma ya fue resuelta por el Tribunal Regional de... en sentido negativo, y, por tanto, en base al principio reconocido jurisprudencialmente de la prohibición de la reformatio in peius, ha de confirmarse en este punto lo acordado por el Tribunal Regional. Debe declarar, sin embargo, en base a la aplicación del principio aludido y del contenido de las funciones revisoras que se otorgan a los órganos económico-administrativos, no ajustada a derecho la resolución dictada en primera instancia en relación a la calificación de fraude de ley otorgada a las operaciones efectuadas por la reclamante, que el Tribunal Regional realizó en el fundamento jurídico sexto, de igual modo improcedente la instrucción que en el fallo de su resolución se contiene, en el sentido de que la Inspección inicie un expediente de fraude de ley, basado en tal calificación (...)".

        Por tanto, este Tribunal manteniendo el sentido del fallo recogido en la Resolución impugnada respecto de la anulación de la liquidación en virtud del principio de la prohibición de la reformatio in peius, considera que el Tribunal Regional carece de competencia para entrar a valorar la existencia de la figura del fraude de ley, así como, para ordenar a la Inspección el inicio del expediente para su declaración.

        En definitiva, procede estimar las pretensiones del reclamante.  
        
        Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada interpuesto por D. ... en nombre y representación de la entidad X, S. A. (...), antes denominada Y, S. A., con domicilio a efecto de notificaciones en ... contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de fecha 7 de diciembre de 2000, dictada en el expediente de reclamación nº ..., relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio  1 de diciembre de 1991 a 30 de noviembre de 1992, liquidación procedente de Acta  A02 de disconformidad, ascendiendo su cuantía a 186.474,2 € (31.026.697 pts), ACUERDA: 1) Estimarlo. 2) Revocar la resolución impugnada en cuanto a la instrucción que se da a la Inspección para iniciar el expediente de fraude de ley, manteniendo la anulación de la liquidación impugnada.