Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1795/2004 de 15 de Febrero de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 15 de Febrero de 2006
  • Núm. Resolución: 00/1795/2004

Resumen

La entidad recurrente es un centro educacional colaborador de la Consejería correspondiente de la Comunidad Autónoma competente y estaba autorizada por la misma para ejercer su actividad, teniendo en cuenta las circunstancias que concurren en el caso concreto, por lo que resulta aplicable la exención del artículo 20.Uno.9º de la Ley del IVA, pues sólo exige que cuente con la autorización correspondiente del Estado, de la Comunidad Autónoma u Órgano Administrativo con competencia específica respecto de las enseñanzas impartidas por el centro educativo de que se trate.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 15 de febrero de 2006, en el recurso de alzada que ha de resolver este Tribunal Económico-administrativo Central, en Sala, interpuesto por D. ..., en nombre y representación de la Entidad ...C, S. L., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de ... el 25 de febrero de 2004, en la reclamación número ..., interpuesta contra la liquidación correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios de 1997 y 1998, por cuantía de 219.333,54 euros, y contra el acuerdo sancionador derivado de la misma, dictados por el Inspector Adjunto al Inspector Jefe de la Delegación en ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

                                                  ANTECEDENTES DE HECHO

Primero.-
Con fecha 22 de junio de 2001 fue incoada a la entidad "...C, S. L." el Acta nº ... correspondiente al Impuesto y ejercicios citados, formulando una propuesta de liquidación por importe de 36.494.031 pesetas (219.333,54 euros), de los que 31.128.081 pesetas (187.083,53 euros) corresponden a la cuota y 5.365.950 pesetas (32.250,00 euros) a los intereses de demora. De ella, y del expediente de comprobación, se desprenden los siguientes datos:

        - Que la entidad se constituyó como Sociedad Limitada por escritura otorgada ante el Notario de ... D. ... el 9 de junio de 1994, siendo su partícipe principal C, que suscribió el 99 por 100 del capital social pasando a ser, en mayo de 1999, titular de la totalidad del mismo. La citada ... fue calificada como de Utilidad Pública el 16 de octubre de 1997.

        - Que el objeto social de la Entidad era "la formación, reeducación y readaptación profesional de demandantes del primer empleo, y el reciclaje de trabajadores, posibilitando su integración en empresas ordinarias o en otras, cualquiera que sea su denominación, que fomenten el empleo, persigan las innovaciones tecnológicas o la eliminación de barreras tecnológicas, potenciando la comercialización de las empresas que persigan este objeto social. Esta iniciativa podrá ser propia o asumiendo a otras entidades cuyo fin sea la inserción laboral".

        - Que consta en el expediente Certificado de la Dirección General de ..., de la Consejería ..., acreditando que C colaboró con la citada Consejería desde el ejercicio de 1.995, estando inscrita en el Registro de Centros Colaboradores; y que la empresa ... C, S. L., estaba autorizada a participar en el proceso formativo, según consta en el expediente de subvención específica de "formación profesional ocupacional" a C, de fecha 20 de diciembre de 1.995, habiéndose admitido como justificables determinados gastos docentes realizados por la citada empresa.

        - Que por resolución de la Consejería de ..., de 29 de diciembre de 1.999, se concede a la entidad hoy recurrente -especificando no sólo su nombre sino también su  C.I.F. y domicilio-, una subvención excepcional de 112 millones de pesetas, expresándose en el acuerdo que la citada sociedad "fue calificada e inscrita como Centro Especial de Empleo de la Consejería de ... de fecha 29 de octubre de 1997.

        - Que queda probado en el expediente la identificación material entre C, y la Sociedad unipersonal ... C, S. L. -su único partícipe- así como la relación instrumental entre ambas entidades y el conocimiento de dicha relación por parte de la Consejería .

Con fecha 8 de junio de 2000 se inician las actuaciones de comprobación e investigación correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido y ejercicios de 1997  y 1998, que determinaron la incoación del Acta A02 nº ..., de fecha 22 de junio de 2001, que fue firmada en disconformidad. En ella se consigna que la base imponible declarada debía incrementarse en los importes correspondientes a la impartición de cursos de formación profesional, que la entidad había considerado exentos, por entender la Inspección actuaria que la misma no estaba autorizada como Centro colaborador ni estaba inscrita en el Censo correspondiente; también se adiciona el importe del alquiler de un vivero en el ejercicio de 1.997 (7.680.000 pesetas, equivalentes a 46.157,73 euros), y otras pequeñas partidas que se recogen en el Acta.

También se consignan en el Acta las dilaciones o interrupciones habidas en las actuaciones hasta la fecha del acta, que suman 12 días.

Como consecuencia del Acta citada, el 12 de julio de 2001 se dicta acto administrativo de liquidación tributaria, que se notifica el 19 del mismo mes. En ella, además de confirmar el importe del acta incoada, se añaden a las dilaciones imputables al contribuyente consignadas en ella, otras de igual carácter, concluyendo que "a los efectos del plazo máximo de 12 meses de duración de las actuaciones, establecida en el artículo 29 de la Ley 1/1998, del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se deben computar 51 días".

En virtud del  correspondiente expediente sancionador, se dicta acuerdo con fecha 12 de julio de 2001, notificado el 19 siguiente, imponiendo a la entidad la sanción de 23.46.942 pesetas (140.738,66 euros) como consecuencia de la infracción tributaria grave tipificada en los artículos 79. a), 87.1, y 82.1. d) de la Ley General Tributaria, y 20.3.b) del Real Decreto 1930/1998, así como de la tipificada en el artículo 88.1. párrafo segundo de la misma Ley.

Segundo.- Contra los citados acuerdos se interpone, con fecha 3 de agosto de 2001, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., que recibe el número de Registro ... El escrito de alegaciones se centra exclusivamente en la aplicación a los ingresos obtenidos por la impartición de clases de la exención del artículo 20.Uno, 9ª de la LIVA y en la negación de los elementos determinantes de la infracción, si bien en el suplico se solicita "la nulidad de pleno derecho de la liquidación practicada por concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los ejercicios 1997 y 1998, derivada del Acta A02, Nº ..., así como de la sanción impuesta en relación a la anterior deuda".  

El 25 de febrero  de 2004 el Tribunal Regional de ... dicta resolución parcialmente estimatoria. En sus Fundamentos de Derecho Cuarto y Quinto expresa:

"Cuarto.- Del expediente se deduce que la reclamante, aún cuando pueda  considerarse como una sociedad instrumental de C, deducido de su participación accionarial (sic), no puede identificarse con la misma y, por tanto, para declarar la exención de los cursos de formación profesional impartidos en los ejercicios considerados, al amparo de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.9ª de la Ley 37/1992, debe estar reconocida o autorizada por la Comunidad Autónoma ..., competente para ello y que -como se ha señalado en el anterior Fundamento- actúa a través de subvenciones, exigiendo para ello contar con la correspondiente homologación como centro colaborador, aunque excepcionalmente podían ser subvencionadas para la impartición de acciones formativas entidades que, sin estar homologadas como centro colaborador, reuniesen condiciones técnicas adecuadas para ello. Del expediente se deduce con claridad que dichas subvenciones son percibidas por C, pero no por la entidad reclamante y, en estas condiciones, resulta ajustada a derecho la liquidación tributaria derivada del acta incoada por los Servicios de Inspección de la Agencia Tributaria, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido en los ejercicios mencionados, al considerar que los cursos de formación profesional impartidos están sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido".

"Quinto.- En cuanto a las sanciones por infracciones tributarias graves impuestas, del examen del expediente resulta que el reclamante estaba obligado a la autoliquidación y pago del Impuesto sobre el Valor Añadido, por encontrarse los cursos de formación profesional impartidos sujetos y no exentos del Impuesto. Sin embargo, atendiendo a las circunstancias subjetivas y objetivas concurrentes en el caso, puede estimarse que el interesado no obró con negligencia. Por consiguiente, siendo la culpabilidad un elemento de la infracción tributaria (art. 77.1 de la LGT), la falta de concurrencia de la misma en este caso impide calificar de infracción el mero incumplimiento material por parte del interesado de la obligación de referencia, conclusión de la que deriva la incorrección de las sanciones impuestas que, por tal motivo, deben ser anuladas".

En consecuencia con lo expuesto, el Tribunal estima en parte la reclamación, confirmando la liquidación tributaria derivada del acta incoada y anulando las sanciones impuestas.

Notificada la resolución el 2 de marzo de 2004 se interpone frente a ella recurso de alzada el 19 de marzo de 2004, alegando en primer lugar que las actuaciones inspectoras excedieron del plazo señalado en el artículo 29 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y 31.bis 2 del Reglamento General de la Inspección y, en cuanto al fondo, reiterando como procedente la aplicación a las actividades de la recurrente de la exención del artículo 20.Uno.9.

                                                               FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.-
Concurren los requisitos de competencia, legitimidad y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación, en la que procede analizar las siguientes cuestiones: 1) la duración de las actuaciones inspectoras y los efectos en el caso de que se haya superado el plazo establecido; 2) la procedencia de la aplicación de la exención invocada; y 3) el ámbito objetivo del recurso de alzada interpuesto.

        Segundo.- Efectivamente, deben tomarse como fechas inicial y final de las actuaciones de la Inspección las fechas en las que se recibe por la entidad la comunicación de inicio de las mismas y la notificación de la liquidación, respectivamente; es decir, las fechas de 8 de junio de 2000 y 19 de julio de 2001. En total, 406 días.

        La Inspección entiende que se han producido diversas dilaciones imputables al contribuyente  que se especifican en el acta y en la liquidación:
        
        Entre el 28/06/00 y el 6/07/00. La motiva la solicitud de aplazamiento de las actuaciones hecha por la entidad, debido a la imposibilidad de aportar la documentación requerida por la Inspección en la comunicación de inicio; la solicitud está recogida en la diligencia de fecha 28 de junio de 2000 (ocho días).

        Entre el 15/02/01 y el 27/02/01. La solicitud de aplazamiento consta en la diligencia de fecha 15 de febrero de 2001 (doce días).
        
        
Entre el 16/03/01 y el 21/03/01. Obedece a la incomparecencia del contribuyente a la citación para el día 16 de marzo, hecha en la diligencia del día 9, que no se pudo realizar hasta el 21 del mismo mes (cinco días).

        Entre el 30/03/01 y el 18/04/01, porque hasta la fecha última de las citadas no se cumplimentan los requerimientos de diversos datos y documentación solicitados en las diligencias de 23 y 30 de marzo de 2001 (diecinueve días).

        Entre el 8/05/01 y el 15/05/01. La solicitud de aplazamiento consta en la diligencia extendida el 8 de mayo (siete días).

          De los datos anteriores se desprende que los días perdidos alcanzan la cifra de 51; descontándolos de los 406 empleados formalmente, a los que antes se hacía referencia, tal como ordena el artículo 29.2 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, se obtiene la cifra de 355 días computables a efectos del artículo citado.

           Por otra parte, se afirma en el escrito de recurso que se produjo la interrupción de las actuaciones por mas de seis meses por causas no imputables al obligado tributario, concretamente entre las fechas de las diligencias extendidas entre el 11 de julio de 2000 y el 6 de febrero de 2001. Es posible que se de esa circunstancia, porque al menos entre ambas fechas no existen diligencias ni constancia de otras actuaciones que pongan de manifiesto la actividad de la Inspección. Aún así, esa interrupción no tendría otras consecuencias que la no interrupción de la prescripción por la comunicación de inicio de las inspección, y es el caso de que en la fecha en que se reanudan las actuaciones -el 6 de febrero de 2001- aún no habría prescrito el primer trimestre del ejercicio de 1997. A propósito de esta alegación, resulta algo extraño que ni siquiera se haya mencionado en las alegaciones frente al acta o en la reclamación.

           Tercero.-  En cuanto a la alegación de fondo, la posible exención de la actuaciones de la entidad recurrente en aplicación del artículo 20.Uno.9ª de la LIVA, obliga a precisar la importancia de los datos que obran en el expediente a la luz del precepto citado. Dice así:

           Estarán exentas de este Impuesto "la educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades".

           Por su parte, el artículo 7 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1264/1992, de 29 de diciembre, señala:

           "Tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas, a que se refiere el artículo 20, apartado Uno, número 9º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, aquellos centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros Entes públicos con competencia genérica en materia educativa , en su caso, con competencia específica respecto de las enseñanzas impartidas por el centro educativo de que se trate".

          Del análisis de los dos preceptos se desprende que las entidades privadas, como es la recurrente, han de estar autorizadas para impartir enseñanzas. El Reglamento no exige más, y reitera la necesidad de la autorización al referirse a los "centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada". Es lógico que así sea, dada la condición de la norma, que lo que sí hace es precisar quien debe dar esa autorización. Pues bien, "autorizar", según el Diccionario de la Lengua en su acepción más lógica, es "comprobar una cosa con autoridad", "aprobar", y tiene como sinónimo "consentir".

           Respecto de este requisito, está probado en el expediente que C aglutina la mayor parte de las ... que intervienen en esta actividad asistencial y educativa y, entre ellas, a la entidad recurrente, constituida en Sociedad de Responsabilidad Limitada de la que, precisamente, es la única partícipe; que, según se refiere en la resolución del Consejero ..., de 6 de noviembre de 1995 -que consta en el expediente-, obra en los archivos de la Dirección General de ... de la citada Consejería que C, con anterioridad al ejercicio de 1995, inició los trámites necesarios para la inclusión de sus Centros de Formación, y entre ellos el constituido por la entidad recurrente, en el Censo de Centros Colaboradores de la citada Consejería; que en ejecución de sus objetivos educacionales C suscribió con la Consejería de ..., el 3 de mayo de 1995, un acuerdo para realizar un Proyecto común de capacidad laboral y fomento del empleo para personas discapacitadas con especiales dificultades para acceder al mercado de trabajo, y se preveía en dicho Acuerdo la constitución de una Comisión Mixta; que, en la primera reunión de la misma, se acordó admitir que un 9 por 100 de los cursos estuvieran exentos de homologación, al igual que para otros cursos concretos, en atención a las especiales circunstancias concurrentes en dichos cursos, una vez estudiados los mismos en reunión de la Comisión Mixta; que, en ejecución de la citada previsión, se plantea, y se admite por la Dirección General de Formación Profesional y Empleo,  que se consideren como gastos justificables los realizados por la empresa "...C, S. L." perteneciente a C; que ello motivó que la Dirección General citada pudiese certificar con fecha 24 de abril de 2001 que: "asimismo la empresa "...C, S.L." está autorizada a participar en el proceso formativo según Acta de la Comisión Mixta del Expediente de subvención específica de Formación Profesional Ocupacional a C de fecha 20/12/1995, admitiéndose como justificables determinados gastos docentes realizados por "...C, S. L."; que, conforme a la Disposición Adicional ... de la Orden de ..., de convocatoria y desarrollo del Decreto ..., el Director General de ... puede autorizar la participación en la ejecución de los programas de Formación Profesional Ocupacional de entidades que, sin estar homologadas como Centro Colaborador, reúnan las condiciones técnicas adecuadas; que, por resoluciones de 20 de noviembre y 23 de diciembre de 1998,  referentes al Expediente de Subvención ..., la Dirección General citada autorizó la participación de "...C, S. L." en la ejecución de los programas de Formación Profesional Ocupacional en aquellos cursos del citado expediente para los que la misma no está homologada como Centro Colaborador; que en la resolución de 29 de diciembre de 1999, referente al expediente de subvención ..., se resumen las características atribuibles a la entidad recurrente, al expresar como Antecedentes de Hecho "que la citada Sociedad (...C, S. L.) fue calificada e inscrita como Centro Especial de Empleo de la Consejería de ... de ..., de fecha 29 de octubre de 1997" (Antecedente Primero), y que "la Sociedad fue constituida por C como soporte instrumental para la ejecución de su política social y de servicios a la comunidad en general, y al colectivo de personas con discapacidad en especial".

          Lo expuesto acredita que la entidad recurrente era y es un Centro educacional colaborador de la Consejería de ..., y que estaba autorizada por la misma para ejercer su función docente, aunque no estuviera homologada en todo el período objeto de comprobación. Por otra parte, si la Sociedad es instrumental respecto de su único partícipe, y corresponde a la Dirección General de ... el control y seguimiento de las acciones formativas y la correcta aplicación de las subvenciones, al no existir constancia de incumplimiento alguno, es lógico suponer que la citada Dirección General conocía y autorizaba las funciones desarrolladas por la Sociedad instrumental en cuanto al desarrollo de los programas subvencionados asumidos por C. Debe, por tanto, concluirse que se trata en este caso de una actividad exenta.  

Cuarto.- Antes de precisar el contenido de la parte dispositiva de la presente resolución es necesario establecer el ámbito objetivo del presente recurso de alzada. Por medio de la reclamación ... se impugna la liquidación dictada el 12 de julio de 2001, que confirma la propuesta contenida en el acta, y en ésta se afirmaba que procedía aumentar la base en la cantidad de 85.057.645 pesetas (511.206,74 euros) en el ejercicio de 1997 (importe de los conceptos de clases de formación, alquiler de vivero y alquiler de furgoneta, que se especifican en el acta), y en la cantidad de 117.341.066 pesetas (705.234,00 euros) en el ejercicio de 1998, por el concepto de cursos de formación. La resolución, aunque anula las sanciones, confirma la liquidación, y el recurso de alzada solicita la anulación de la reclamación y de la liquidación, si bien se limita a justificar la procedencia de la exención para los cursos de formación. Queda, por tanto, por establecer si procede o no el sometimiento al Impuesto de las cantidades percibidas por el alquiler del vivero y por el alquiler da la furgoneta durante el ejercicio de 1997. Teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 11.Dos,2º de la Ley 37/1992, reguladora del Impuesto, han de considerarse prestaciones de servicio, sujetas a tributación según el artículo 4.Uno y Dos, a) de la misma Ley, al tipo general del 16%, en aplicación del artículo 90. Por otra parte y como se ha expuesto, la empresa no lo discute ni en la reclamación ni en la alzada; es más,  por el mismo concepto de alquiler, tributó en el ejercicio de 1998. Procede, por tanto confirmar la tributación por estos conceptos y por las cantidades que se especifican en el acta, referidas al ejercicio de 1997.      

           En su virtud,

           EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso interpuesto por la entidad ...C, S. L. contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de ... el 25 de febrero de 2004, en la reclamación número ..., relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios de 1997 y 1998,  ACUERDA: Estimarlo parcialmente, al considerar exentas las cantidades percibidas por la entidad por su actividad de Cursos de Formación, anulando la liquidación en este concepto; y mantener la tributación por los conceptos y cantidades  que se especifican en el Fundamento de Derecho Cuarto de la presente resolución.   

Impuesto sobre el Valor Añadido
Formación profesional
Liquidaciones tributarias
Objeto social
Sociedad de responsabilidad limitada
Infracción tributaria grave
Dilaciones imputables al obligado tributario
Censo
Administración Tributaria del Estado
Liquidación provisional del impuesto
Centros especiales de empleo
Utilidad pública
Capital social
Intereses de demora
Innovación tecnológica
Comercialización
Sociedad Unipersonal
Expediente sancionador
Sociedad instrumental
Nulidad de pleno derecho
Comisiones
Pago IVA
Infracciones tributarias
Obligado tributario
Interrupción de la prescripción
Guarda y custodia
Entes públicos
Enseñanza de idiomas
Capacidad laboral
Discapacidad
Tipo general del IVA
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