Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2090/1998 de 09 de Marzo de 2001

Resumen

No procede el beneficio de la exención por reinversión de un incremento de patrimonio derivado de la enajenación de unos terrenos, porque su autoridad o la realidad de las operaciones efectuadas no se corresponde con el objeto social.

Descripción

                                           ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: Con fecha 19 de abril de 1996, la  Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de            incoó a la reclamante el acta de disconformidad nº 60264033 por el concepto y período antes indicado en la que se hacía constar que el sujeto pasivo presentó declaración con una base imponible de 99.031 ptas. y una cuota diferencial de 0 ptas. La entidad había consignado una exención por reinversión de 78.285.374 ptas. correspondiente a la parte del incremento de patrimonio producido por la venta de unos terrenos el 17 de febrero de 1988. La Inspección considera que no procedía aplicar esta exención al no cumplirse los requisitos del artículo 147.2 y 153 del reglamento del Impuesto sobre Sociedades, por lo que la base imponible debe quedar fijada en 78.384.405 ptas. La deuda tributaria total ascendió a 61.875.688 ptas. de las que  27.399.881 corresponden a la cuota, 20.775.866 a los intereses de demora y 13.699.941 a la sanción calificada de grave y sancionada en el 50 %.

        SEGUNDO: Previo  informe de la Inspección de fecha 25 de abril de 1996 y sin que el  reclamante formulase alegaciones en el trámite concedido al efecto, el Jefe de la Oficina Técnica con fecha 22 de julio de 1996 dictó acto de liquidación confirmando la propuesta inspectora. Dicho Acuerdo fue notificado el 4 de septiembre de 1996.

         TERCERO: El 20 de septiembre de 1996 se interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de            solicitando al mismo tiempo la suspensión del acto impugnado. Dicha suspensión fue acordada mediante Acuerdo del Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de         en fecha 8 de noviembre de 1996.

         Mediante escrito de fecha 12 de mayo de 1997 el reclamante formuló las alegaciones indicando en síntesis que la empresa ha sido y sigue siendo fiel a su objeto social exclusivo de adquisición de fincas urbanas para su explotación en forma de arriendo, por lo que solamente está obligada a cumplir las exigencias del artículo 147.2, exigencias que ha cumplido pues en los dos años siguientes a la enajenación reinvirtió mas del 25% y en los cuatro años había reinvertido mucho mas de la totalidad del importe de la enajenación. En cuanto al resto de los requisitos esenciales exigidos para el resto de las empresas, los ha cumplido esencialmente también aunque no esté obligada a ello ya que el inmueble objeto de la reinversión era la única promoción del activo de la empresa por lo que quedaba determinado y las cuentas de orden fueron suprimidas por el Plan de Contabilidad. 

         CUARTO: El Tribunal Regional con fecha 3 de diciembre de 1997,  dictó resolución desestimando  la reclamación y confirmando el acto impugnado al entender que se ha incumplido el requisito, durante el período de referencia de que su objeto exclusivo sea la adquisición y promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arrendamiento. No consta la fecha de notificación de la citada resolución si bien el interesado manifiesta haberla recibido el 25 de febrero de 1998. 

         QUINTO: El reclamante, con fecha 11 de marzo de 1998 interpuso recurso de alzada ante este Tribunal Económico Administrativo Central insistiendo en los argumentos defendidos en primera instancia para rebatir los argumentos de la Inspección que considera el no realizar en exclusividad el objeto social al haber comprado y vendido una finca en que en las escrituras figuraba como rústica y unas acciones. A estos efectos aporta certificado del Ayuntamiento de en el que se hace constar que la referida finca estaba ya calificada de urbana con anterioridad a la compra de la misma.
         En cuanto a la compra de valores mobiliarios el Tribunal Regional no aduce razón alguna que intente fundamentar que la compra de unas acciones y la venta posterior suponga una extralimitación de su objeto social. 

                                         FUNDAMENTOS DE DERECHO

         PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada en el que la cuestión planteada consiste en determinar si es o no procedente la  exención de la plusvalía obtenida por la venta de un terreno, por reinversión. 

         SEGUNDO: El artículo 146.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real. Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, regula el ámbito subjetivo de la exención por reinversión y recoge los requisitos del artículo 15.8 de la Ley del Impuesto al indicar que" Gozarán de la exención los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión a título oneroso de elementos materiales de activo fijo de las Empresas, necesarios para la realización de sus actividades empresariales, siempre que el importe total de la enajenación se reinvierta con los requisitos y condiciones establecidos en el presente Reglamento."

         El artículo 147 del reglamento del Impuesto sobre Sociedades regula las condiciones y requisitos que deben reunir los elementos materiales del activo fijo a efectos de la exención por reinversión. En primer lugar exige que estén incluidos dentro de alguna de las categorías de bienes ahí indicados entre los que se encuentran los " Terrenos sobre los que se desarrolle total o parcialmente la actividad de la Empresa", en segundo lugar se exige que " ...sean utilizables durante un tiempo superior al período impositivo..." y "que estén afectos y sean necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la Sociedad".

         Es decir el bien objeto de la enajenación debe ser un terreno en el que se desarrolle total o parcialmente la actividad de la sociedad y que esté afecto y sea necesario para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la sociedad.

          Por su parte el apartado 2 del citado artículo, en relación con el requisito de la necesariedad matiza determinadas condiciones en el caso de los terrenos e indica: " Asimismo gozarán de la exención los incrementos patrimoniales puestos de manifiesto en la transmisión onerosa, cualquiera que sea su forma, de terrenos en los siguientes casos: a) Cuando la Sociedad que obtenga el incremento patrimonial tenga como objeto exclusivo la adquisición o promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arrendamiento. b) Cuando la Sociedad transmitente tenga en explotación en régimen de arrendamiento en el último día del ejercicio precedente una superficie inmobiliaria superior a la que haya enajenado en dicho ejercicio y en el anterior. c) Si el terreno se transmite juntamente con la finca urbana construida sobre él, cuando dicha finca haya estado arrendada durante mas de dos años en los tres años anteriores a la venta. A los efectos de este apartado, se entiende por finca urbana tanto el edificio completo como cada uno de los pisos y locales que lo integren según su descripción registral o régimen de propiedad horizontal, siempre que no tengan carácter industrial" añadiéndose que
         "...En todo caso, para que proceda la exención habrán de concurrir con cualquiera de los supuestos referidos, las siguientes condiciones: a`) Que la reinversión del incremento patrimonial se materialice en la promoción o adquisición de fincas urbanas, destinadas a su explotación en régimen de arrendamiento, que sean mantenidas en este régimen al menos tres años. Si la reinversión se materializará en la adquisición de terrenos para la promoción de fincas urbanas con el referido destino, la construcción deberá iniciarse en los mismos de manera que en los dos ejercicios siguientes a su adquisición se hubiera efectuado en ellos el 25 por 100 al menos de las obras y que estás queden completadas en los cuatro ejercicios posteriores a las misma. b`) Que los arrendamientos a que se refiere este artículo se realicen sin opción de compra. c`) Que los inquilinos, los adquirentes de las viviendas enajenadas y los vendedores de las viviendas en que se materialice la reinversión no estén directa o indirectamente vinculados con la Entidad."

         TERCERO: Por otro lado el artículo 149  del Reglamento del Impuesto se refiere a los Planes de reinversión indicando que los sujetos pasivos podrán solicitar un plazo de hasta cuatro años para realizar la reinversión, el cual deberá presentarse junto con la declaración del Impuesto sobre Sociedades, del ejercicio en que se produzca el incremento patrimonial, entendiéndose aprobado si la Administración no se pronuncia en el plazo de tres meses, desde la presentación de la declaración y siempre que se hubieren cumplido los restantes requisitos establecidos en este artículo y en el precedente.

         Por último en artículo 153 relativo a la contabilización establece :"1. Los Elementos materiales de activo fijo en que se materialice la reinversión deberán figurar en los balances respectivos con separación de los restantes que la Entidad posea y bajo un epígrafe que exprese aquella circunstancia, de forma que permita su clara identificación. 2. Asimismo, el sujeto pasivo deberá reflejar en su balance, mediante las oportunas cuentas de orden o anotaciones marginales los compromisos de reinversión adquiridos y el importe de la enajenación efectuada, desglosándose, por una parte, el valor neto contable del bien enajenado y, de otra, el incremento de patrimonio obtenido.
         3. Las cuentas de orden o anotaciones marginales a que se refiere el número anterior deberán permanecer en el balance en tanto subsistan las obligaciones fiscales que representan." Y el artículo 154, en su apartado 1 que " El incumplimiento de los requisitos sustanciales establecidos en los artículos precedentes de esta subsección dará lugar a someter a gravamen el incremento patrimonial correspondiente."

         CUARTO: En el presente caso, el obligado tributario ha obtenido en el ejercicio 1988 un incremento de patrimonio de 97.329.785 por la venta de una parcela de terreno situado en el polígono de por un importe de 118.041.600 ptas. según escritura de 17 de febrero de 1988. La parcela había sido adquirida en el año 1987 figurando por un valor neto contable de 20.711.815 ptas. Parte de la plusvalía obtenida por importe de 78.285.374 la declara exenta por reinversión presentando al Delegado de Hacienda de           un plan de reinversión, manifestando que su objeto social exclusivo es la adquisición y promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arrendamiento. El objeto social de la entidad al constituirse el 22 de mayo de 1986, también relacionado con la actividad inmobiliaria era mas amplio, ya que abarcaba todo tipo de terrenos e inmuebles rústicos y urbanos y operaciones conexas con la actividad inmobiliaria. No obstante el 9 de diciembre de 1986 se produce el cambio de objeto social a única y exclusivamente a la adquisición y promoción de fincas urbanas para su explotación en régimen de arriendo.

          La Inspección rechaza el beneficio de la exención por reinversión por entender que pese al cambio del objeto social, su actividad o la realidad de las operaciones efectuadas no se corresponde con el mismo ya que adquiere una finca rústica en 30 de diciembre de 1987, la cual vende el 1 de diciembre de 1989. En el informe inspector se pone de manifiesto que la entidad ha cumplido con los requisitos exigidos en el artículo 153 en los años 1988 y 1989, figurando separadamente en sus balances de esos años los elementos en los que se ha materializado la reinversión y reflejando en cuentas de orden los compromisos de reinversión adquiridos, no obstante en los años 1991 y 1992 no figuran ni la contabilización separada ni las cuentas de orden mencionadas, ni tampoco en las memorias de esos ejercicios hay una descripción o explicación a cerca de las reinversiones efectuadas.

         El Acuerdo de liquidación además de poner de relieve estos aspectos indica que la sociedad, el 22 de diciembre de 1989, vende 309 acciones de las sociedad por importe de 92.780.791, adquiridas el 27 de febrero de 1987 por 133.665.000 ptas. para corraborar el no cumplimiento del objeto exclusivo, extremo recogido en la resolución del Tribunal Regional. También se indica en el Acuerdo de liquidación, de forma genérica, que no se deduce del expediente que la citada entidad haya contabilizado los elementos materiales de activo fijo en que se materializa la reinversión conforme establece el artículo 153 del Reglamento del Impuesto, sin que este extremo sea analizado por el Tribunal Regional.

         QUINTO: En relación con la operación que la Inspección entiende es una adquisición de finca rústica y que sirve para excluir del beneficio a la entidad por no tener el objeto exclusivo requerido por el artículo 147 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, el reclamante aporta certificado del Ayuntamiento correspondiente, previa solicitud del interesado de fecha 21 de enero de 1988, en donde se indica que en la fecha a la que se refiere la solicitud ( 30 de diciembre de 1987) la parcela estaba calificada de suelo urbano, formando parte de un Plan de reforma Interior que fue aprobado el 28 de agosto de 1992. Por tanto, y a la vista de los justificantes no puede decirse que estemos en presencia de una operación sobre inmuebles rústicos, pese a ello, lo cierto es que la citada finca se enajena el 1 de diciembre de 1989 otra vez, con lo cual, la sociedad no ha llevado a cabo su objeto social que es la promoción y adquisición de fincas urbanas para su explotación en forma de arriendo, pues se compra para venderla sin desarrollar la actividad de arrendamiento y, además en la escritura se indica que la finca está libre de cargas y arrendatarios, siendo a estos efectos inoperante que el nuevo adquirente la destine a la construcción de viviendas de protección oficial.

         Por otro lado la reclamante no aporta pruebas que justifiquen que se está desarrollando la actividad que constituye su objeto social, limitándose a discutir exclusivamente el carácter de urbano del terreno enajenado y, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos y circunstancias que concurren en un supuesto determinado.

          En consecuencia, procede desestimar las pretensiones de la reclamante y confirmar la liquidación impugnada y confirmada por el Tribunal Regional, en el sentido de eliminar el beneficio de la exención por reinversión.

         De igual modo hay que confirmar la liquidación de la sanción impuesta al concurrir las circunstancias de tipificación y no apreciarse la ausencia de voluntariedad en la comisión de la misma, así como los intereses de demora, resultando ajustado a derecho el acuerdo  impugnado.

        ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA,         ACUERDA: Desestimar El presente recurso de alzada y confirmar la resolución         impugnada.