Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2221/2005 de 19 de Diciembre de 2007

Resumen

No resulta aplicable la reducción del 95% del valor de las acciones y participaciones en entidades regulada en el artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Ley 29/1987 redacción Ley 21/2001), en relación con el artículo 4.octavo de la Ley 19/1991, ya que la carga de la prueba corresponde a quien hace valer su derecho y, en el caso concreto, las herederas no habían intentado siquiera probar la concurrencia de la falta de documentación y para reestablecer dicha documentación resultaba imprescindible aportar documentación referida a los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. Esta suficientemente motivada la valoración de las participaciones de la entidad mercantil, por haber extraído los datos del último balance cerrado de la sociedad antes del fallecimiento del causante. También está suficientemente motivada la valoración de los bienes inmuebles, ya que no sólo se ha ponderado el valor base de la zona, el valor base específico, el valor corregido, el valor base de zona para valoraciones anteriores al estudio de mercado, así como la superficie de la finca, sino que también se han tenido en cuenta otras características que pueden tener relevancia al efecto, tales como la localización, uso característico, antigüedad, ubicación (dentro del propio inmueble del que forma parte), estado de conservación (acorde o no con la antigüedad y no, como parece entender la interesada, si ha sido objeto o no de redistribución interior el inmueble), concurrencia o no de condicionantes técnicos, estéticos o socio económicos ligados al inmueble, etc. Por tanto, los dictámenes contienen una motivación suficiente de cada uno de los valores atribuidos que explicita la forma en que se ha realizado la valoración, las fuentes utilizadas para determinar los módulos iniciales y los cálculos efectuados.

Descripción

         En la Villa de Madrid, a 19 de diciembre de 2007, en el recurso de alzada que pende ante este Tribunal Económico-Administrativo Central promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE LA COMUNIDAD DE ... por delegación de ..., contra resolución del Tribunal Regional de ... de 20 de diciembre de 2004, recaída en la reclamación número ..., sobre liquidaciones por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones por cuantías equivalentes a 160.886,46 y 203.435,23 euros.

                                                 ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO.- D. A falleció el ... de 1998, en estado de casado en únicas nupcias con D.ª B, de cuyo matrimonio tenía dos hijas, D.ª C y D.ª D, instituidas herederas por partes iguales en testamento otorgado el ... de 1976 en el que legaba a su esposa, en pleno dominio, el tercio de libre disposición así como el tercio de mejora; el ... de 1999 se presentó declaración de bienes para que se procediera a la liquidación del Impuesto de Sucesiones devengado y el ... siguiente declaración complementaria; el ... del citado mes de ... falleció D.ª B, de dichas declaraciones resultaban bienes gananciales, que incluían cuatro cuentas corrientes, acciones y participaciones en el capital social o en los fondos propios de diversas entidades negociadas en mercados organizados, acciones y participaciones en el capital social o en los fondos propios de otras entidades no negociadas en mercados organizados, en concreto 93.915 acciones de X, S.A., letras del tesoro, un vehículo ..., la devolución del Impuesto sobre la Renta de 1998 y un inmueble "piso llamado «...» o ático letra «...» que es la finca independiente número ... del edificio llamado EDIFICIO ..., con fachada a la calle ... número ..." de ...; y como bienes privativos del Sr. A, 1/6 parte de finca rústica sita en ...; el 23 de abril de 2001 se iniciaron actuaciones inspectoras durante las cuales se extendieron diligencias de fechas 23 de abril, 26 de julio y 21 de noviembre de 2001, 25 de enero, 12 de febrero, 15 de marzo, 5, 18 y 23 de abril y 10 y 24 de junio de 2002; en las actuaciones se comprobó la existencia de bienes no inventariados en las relaciones presentadas a declaración, en concreto un crédito a favor del causante de la sociedad X, S.A., a computar por importe de 75.920.092 ptas. por quita establecida en el Convenio de Acreedores según Auto del Juzgado de Primera Instancia nº ... de lo Civil de ... de 1998, la mitad de los saldos de dos cuentas bancarias y 3.441 participaciones de Y, S.L.; en cuanto a los gastos deducibles se redujo el importe declarado porque parte de los aducidos habían sido satisfechos por el causante y el resto carecía de soporte documental; tampoco se admitieron como deudas deducibles las referidas al Impuesto sobre Patrimonio, devengado después del fallecimiento del causante, y al de Bienes Inmuebles, por haberse satisfecho con anterioridad al fallecimiento; por todo ello, la masa hereditaria neta quedó fijada en 387.938.259 ptas. (2.331.555,89 €), y la porción hereditaria individual de D.ª C en 122.200.551 ptas. (734.440,10 €); sobre esta base imponible, procedía una reducción de 2.556.000 ptas. (15.361,87 €) por parentesco y la de un 95% en la parte de la vivienda habitual del causante, pero no la instada reducción del 95% del valor de la participación del causante en las sociedades X, S.A. y Y, S.L. por no concurrir el requisito de percibirse, por el causante o las herederas, remuneraciones que representaran más del 50% de la totalidad de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas; ascendiendo a 15.502.976 ptas. (93.174,76 €) las reducciones aplicadas, resultaba una base liquidable de 106.697.575 ptas. (641.265,34 €), una cuota tributaria de 25.998.678 ptas. (156.255,20 €) y una deuda a ingresar de 26.769.254 ptas. (160.886,46 €) que comprendía los intereses de demora devengados, por importe de 4.176.723 ptas (4.631,26 €); en la última de las diligencias citadas, la 24 de junio de 2002, se comunicó a las herederas la puesta de manifiesto del resultado de la comprobación de valores sin que se hiciera uso del derecho a hacer alegaciones al respecto; el 9 de julio siguiente se extendieron Actas ..., que contenía la propuesta de liquidación a D.ª C en los términos expuestos, y A02/... con la propuesta de liquidación a los "herederos de D.ª B", cuya porción hereditaria individual era de 143.537.157 ptas. (862.675,69 €), base imponible sobre la que procedía la reducción por parentesco de 2.556.000 ptas. (15361,87 €) y la de un 95% en la parte de la vivienda habitual del causante, pero no la pretendida por la participación del causante en las sociedades X, S.A. y Y, S.L., por lo que resultaba una base liquidable de 125.773.598 ptas. (751.914,55 €) teniendo en cuenta el patrimonio previo declarado -296.490.921 ptas. (1.781.946,32 €)-, una cuota tributaria de 32.898.138 ptas. (197.721,79 €) y una deuda a ingresar de 33.848.774 ptas. (203.435,23 €), comprensiva de los intereses de demora devengados; en el preceptivo informe del Actuario, tras reiterarse los hechos expuestos, se ampliaban los fundamentos de derecho con mención al artículo 40.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y al artículo 52 de la Ley General Tributaria, que habilitan a la Administración tributaria para proceder a la comprobación de valores, así como a las circunstancias concurrentes en el crédito a favor del causante de la Sociedad X, S.A. y en la suspensión de pagos que le afectó, y a la improcedencia de aplicar la reducción del 95% del valor de las participaciones del causante en dicha empresa y en Y, S.L. por no satisfacerse el requisito sobre el montante de las remuneraciones percibidas por las funciones de dirección de la empresa en relación con la totalidad de los rendimientos de trabajo; y no habiéndose formulado alegaciones, el 27 de diciembre de 2002 se dictó acuerdo de ... confirmando las propuestas de liquidación contenidas en las Actas y se practicaron las liquidaciones sobre las cantidades indicadas.

        SEGUNDO.- El 17 de marzo de 2003 D.ª C promovió reclamación ante el Tribunal Regional de ... contra ambas liquidaciones y, puesto de manifiesto el expediente de gestión a efectos de alegaciones y proposición de pruebas, dedujo nuevo escrito el 18 de diciembre de 2004 en el que expresaba su disconformidad con los siguientes extremos: no reducción del 95% en relación con la empresa X, S.A., inadmisión de la deuda relativa al IBI y al Impuesto del Patrimonio del causante y haberse sobrepasado en las actuaciones inspectoras los plazos legalmente conferidos para su desarrollo; en cuanto a este último particular, invocaba Sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de abril de 2002, sobre plazos y actos interruptivos de la prescripción con especial consideración de la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por causa no imputable al obligado tributario, cuando se prolongue por más de seis meses, entendiéndose por actuaciones inspectoras también las de la práctica de la liquidación, y Sentencias del Tribunal Supremo de 9 de febrero de 2002 y de 4 de diciembre de 2001, sobre interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, de las que resultaba que de darse por caducado el procedimiento inspector se entendía no interrumpida la prescripción lo que, puesto en relación con la anulabilidad de los actos, servía a la reclamante para sentar la conclusión de que "aunque no lo diga expresamente la Ley Tributaria, la consecuencia que se le otorga -a la interrupción no justificada de actuaciones inspectoras- implica la anulabilidad de los actos realizados y del procedimiento en general. Y la razón de que esta parte entienda aplicable dicha doctrina al caso que tratamos radica efectivamente en esa falta de mención expresa de la consecuencia de la caducidad del expediente", sosteniendo que no sería justo dejar sin consecuencia, cuando no fuera de apreciar prescripción, el incumplimiento de los plazos por parte de la Administración tributaria, postulando por tal causa la aplicación de la normativa subsidiaria constituida por el artículo 63 de la Ley 30/1992 para concluir que, a su entender, el acto administrativo de liquidación adolecía de defectos suficientes para ser anulable, con retroacción de actuaciones; en cuanto a la inaplicación de la reducción del 95% del valor de las acciones de X, S.A. se decían concurrentes los requisitos extraídos de consulta de la Dirección General de Tributos de 30 de enero de 1997: transmisión mortis causa, adquisición por el cónyuge, descendiente, etc, estar incluidos los valores en la base imponible y permanencia de la adquisición durante 10 años; se aducía satisfacerse también el requisito sobre exención del Impuesto sobre el Patrimonio y, respecto de las remuneraciones por las funciones de dirección, decía deber atenderse a los rendimientos percibidos durante el periodo comprendido entre el primer día del año y la fecha del fallecimiento y que "en este caso, las retribuciones recibidas por D.ª D no pueden valuarse dado que, como se puede colegir por la lectura del expediente, la sociedad se encontraba en una situación de Suspensión de Pagos, a pesar de la cual y dada su dedicación absoluta a la misma a su cargo de consejera y secretaria de dicho consejo, D.ª D realizó todas las actuaciones necesarias de representación de la sociedad. A pesar de la falta de valuabilidad de las mismas, tal y como se dejó demostrado ante la Inspección, eso no implica su inexistencia con lo que el requisito es cumplido", argumento con el que se decía probada la coherencia de la solicitud de la reducción así como la necesidad de su aplicación, habiéndola negado la Inspección con un lacónico "no se cumple el requisito" referido a las retribuciones, "sin tener en cuenta la documentación aportada en las diferentes comparecencias al respecto y sin entrar a valorar las razones por las que dicha documentación no fue tenida en cuenta. De este modo, el acto de liquidación carece de motivación suficiente a los efectos de ser considerada aplicable o no la reducción"; también sostenía que la valoración de la mercantil no estaba motivada suficientemente según la jurisprudencia al respecto "más aún existiendo bienes inmuebles en el activo de las mismas", invocando sobre el particular Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1999 y aduciendo indefensión; en cuanto a la pretendida y rechazada deducción del Impuesto sobre el Patrimonio, sostenía que aunque la fecha de su devengo se situara en momento posterior al fallecimiento, "es un devengo que se refiere a un periodo impositivo en el que el causante ha pervivido durante 11 meses y 22 días", por lo que la deuda se debería de tener en cuenta al menos en la parte proporcional correspondiente; y respecto del IBI, aunque se abonara en noviembre, se alegaba corresponder a la anualidad completa, lo que justificaría su deducción "por haber sido disfrutado en vida del causante", concluyendo con mención a la injusticia que suponía aplicar a la viuda el coeficiente corrector por patrimonio preexistente cuando aquél era "la especificación de derechos de la disolución de una comunidad, que ni siquiera es hecho imponible a efecto del Impuesto sobre Transmisiones"; y sostenía finalmente la necesidad de eliminar el gravamen de Sucesiones y Donaciones en Derecho español, por las desigualdades de trato en las distintas Comunidades Autónomas, y la inconstitucionalidad del Impuesto por su propia configuración.

        TERCERO.- El Tribunal Regional de ..., en resolución de 20 de diciembre de 2004, tras señalar que no figuraba en el expediente ni la documentación "referente a la no aplicación de la bonificación del 95% sobre la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, relativa a la transmisión de acciones de las sociedades X, S.A. y Y, S.L. y que establece el artículo 20.2.a) de la Ley del Impuesto, ni tampoco la relativa al crédito a favor del causante contra la sociedad X, S.A. en cumplimiento del convenio suscrito entre la Sociedad y los acreedores señalado en el acta suscrita en disconformidad, siendo cuestiones ambas relevantes para la resolución de la reclamación", razonaba en torno a la habilitación de la comprobación de valores y a las facultades al respecto de los Tribunales Económico Administrativos, limitadas a la comprobación de la observancia o no de los requisitos procedimentales, para establecer después que, habiéndose instruido expediente de comprobación de valores conforme a lo previsto en el apartado d) del artículo 52 de la Ley General Tributaria, es decir a través de peritos de la Administración, "en dicho informe, y en relación a otros expedientes de comprobación de valores instruidos con anterioridad, es cierto que los criterios de valoración se definen con mayor amplitud ya que figuran, entre otros, el valor base de la zona, el valor base específico, el valor corregido, el valor base de zona para valoraciones anteriores al Estudio de mercado, así como la superficie de la finca. No obstante lo anterior, este Tribunal entiende que la valoración, aunque más detallada, incurre en el mismo error que las llevadas a cabo en modelos de comprobación de valores anteriores al aplicar pautas de valoración estereotipadas y en serie, en el presente caso, por lo que la motivación debe considerarse insuficiente al no contener los datos necesarios para que los interesados decidan si dan su conformidad o no a la valoración realizada por la oficina gestora, procediendo anular el expediente de comprobación de valores, así como las liquidaciones impugnadas, y sin que sea necesario entrar a conocer del resto de las cuestiones planteadas"; se estimaba por ello la reclamación, "ordenando anular las liquidaciones derivadas de las Actas Nºs A02 ... y A02 ... incoadas a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones"; el fallo fue notificado a la reclamante el 30 de marzo de 2005.

        CUARTO.- El Director General de Tributos de la Comunidad de ..., por delegación ..., interpuso el presente recurso de alzada mediante escrito presentado en el Tribunal de instancia el 22 de abril de 2005 en el que, tras reiterar los hechos expuestos, alegaba en síntesis no alcanzar a comprender la advertencia contenida en la resolución impugnada, por figurar en el expediente como documento nº 7 titulado "Documentos referentes a la no aplicación de la deducción del 95% de las participaciones que no cotizan en bolsa", con certificación del Administrador de Y, S.L. aprobando las cuentas del ejercicio 1999 con Balance de Situación y cuenta de Pérdidas y Ganancias en el ejercicio 1998 y 1999, ambos con pérdidas y sin retribuciones a miembros del Consejo y administradores; y "Lista de Acreedores y Calificación Jurídica de los Créditos", que acreditaba la situación económica de la entidad X, S.A. en perdidas largo tiempo y por tanto sin retribuciones a miembros del Consejo y administradores, figurando por otra parte el causante en ella, dentro del apartado Acreedores Comunes de la entidad, con un derecho de crédito de 151.840.183 ptas, objeto de Quita por Convenio de Acreedores en su 50%, advirtiendo el recurrente que pese a ello el Tribunal Regional no se había pronunciado sobre la reducción ni en relación con el crédito; respecto de la pretendida falta de motivación de las valoraciones, se señalaba en primer lugar que eran dos las practicadas y sobre bienes no homogéneos; que respecto de la valoración de las 3.441 participaciones de Y, S.L. el informe incorporado a la Propuesta contenía los datos precisos y el criterio en que se basaba, especificando que se determinaba partiendo del valor teórico de las participaciones de acuerdo con el estado de cuentas del Balance de la sociedad en el ejercicio 1997, balance cerrado más próximo a la fecha del fallecimiento del causante, cuantificando su patrimonio neto el 14.493.240 ptas y el valor de participación en 925,20 pts, dado que el capital social lo constituían 15.665 participaciones, sin haberse realizado ajuste alguno extracontable, por lo que resultaba absurdo decir que tal valoración, necesariamente única, incurría en el mismo error que las llevadas a acabo en modelos de comprobación de valores anteriores, al aplicar pautas de valoración estereotipadas y en serie; y en cuanto a la valoración de los inmuebles sitos en la calle ..., en los informes emitidos se especificaban los datos previos considerados y los criterios de valoración definidos por el Servicio de Valoraciones para posteriormente aplicarlos en el apartado denominado "Aplicación singularizada el inmueble...", donde claramente se detallaban todos y cada uno de los elementos considerados en la valoración, tanto para la vivienda como para el trastero y las plazas de garaje, para después trasladarlos a la tabla contenida en el apartado "Obtención del valor comprobado del inmueble" que, a modo de resumen, informaba al interesado de forma detallada de los datos considerados, suficientes para que los interesados decidieran si daban o no conformidad a la valoración, conforme a la Doctrina y la Jurisprudencia, sin que se hubiera provocado indefensión alguna a las interesadas quienes hubieran podido acudir al procedimiento de tasación pericial contradictoria, en el supuesto de no compartir los criterios generales o los individualizados contenidos en el informe, pues los informes de valoración fueron incorporados a las actuaciones con anterioridad a la extensión del acta motivo de liquidación y en fase de puesta de manifiesto podían haber alegado cuantos hechos y circunstancias estimaran oportuno aducir en defensa de su derecho, lo que no hicieron ni en ese momento ni una vez extendida el Acta; y tras invocar resoluciones de este Tribunal Central de 19 de diciembre de 2001 y 8 de octubre de 2003 en cuanto a las participaciones sociales en entidad no cotizada, y Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de abril, 20 de septiembre y 4 y 19 de octubre de 1995 de octubre de 1995 sobre suficiencia en la motivación de comprobación de valores, solicitaba se estimase el recurso y se declarase no conforme a derecho la resolución impugnada; el 3 de junio de 2005 dedujo nuevo escrito para dar cuenta de la anomalía advertida, de no figurar en el expediente de gestión remitido al Tribunal Regional el anexo 7, de cuyo contenido adjuntaba copia, que decía de fácil apreciación pues la documentación enviada aparecía dividida en Anexos sucesivamente numerados, siendo así que del 6 se pasaba al 8; que dicha anomalía pudo ser advertida al proceder al estudio del expediente y, en particular, por la Secretaría del Tribunal Regional que pudo y debió requerir el envío de la documentación omitida, lo que no se hizo, para después estimar las pretensiones del interesado basándose precisamente en la falta de documentación.

        QUINTO.- Dado traslado del recurso a la reclamante en primera instancia, a efecto  de alegaciones, dedujo ésta el 15 de junio de 2005 escrito en el que, tras un resumen de los hechos y de las pretensiones que en su día planteó ante el Tribunal Regional, reproduce sus alegaciones relativas a la procedencia de acceder a la reducción del 95% sobre el valor de las acciones y participaciones de las empresas familiares, sosteniendo al respecto que el hecho de mencionar determinada documentación obrante en el expediente no excluye la necesidad de comunicar qué relaciones tiene dicha documentación con la denegación; y que el no haber entrado a conocer el Regional sobre el particular se debía a haber apreciado defectos formales que lo viciaban por naturaleza; en cuanto a la valoración de la mercantil Y, S.L. se decía no existir motivación suficiente de la misma que cumpliera los requisitos fijados por la jurisprudencia, invocando al respecto Sentencia del Tribunal Supremo de 1999, referida a la valoración de una construcción, y de 7 de octubre de 2000, también sobre valoración de inmueble; y manifestaba además, que "el balance cerrado más cercano a la fecha de fallecimiento es el de 1998, a pesar de que no se encontrara cerrado a día de fallecimiento (que) por la cercanía temporal refleja con mayor precisión el valor de las acciones de la mercantil, por lo que podría haber sido utilizado, o al menos justificada la razón de su falta de utilización...", y que también se hubiera podido solicitar balance de situación a fecha de fallecimiento, para acercarse aún más a lo que debe ser la valoración administrativa; en cuanto a la valoración del inmueble, comenta que los criterios de valoración son de todo menos singularizados "ya que se aplicarían en el mismo sentido al inmueble que se hallara... en el número ... de la misma calle, si tuviera iguales características" y sostiene que para "individualizar la valoración de un inmueble es necesaria, indefectiblemente, la presencia física del perito en el inmueble a valorar, para apreciar circunstancias como que el tamaño del mismo coincida con el que consta en los datos suministrados, que las condiciones de las habitaciones que se describen a día de hoy coinciden con las que eran, que el estado de conservación sea el conveniente, cosa que desde la mesa de un despacho, y sin fotografías al menos del mismo, no se pude apreciar, circunstancias que hacen que la valoración derive en un sentido o en otro. No consta en ningún sitio dentro del expediente administrativo diligencia extendida por el órgano de valoraciones de la Comunidad de ... en el que se exprese que se ha acometido al valoración del inmueble de forma presencial"; invoca también los artículos 54, 62 y 63 de la Ley 30/1992; y reproduce sus argumentos tendentes a inferir la anulabilidad de las actuaciones por inobservancia del plazo sin que se haya producido prescripción, sobre la pertinencia de la deducción de los Impuestos de Patrimonio e IBI devengados en el ejercicio de fallecimiento del causante y  sobre la injusticia de aplicar el coeficiente corrector a la viuda por razón del patrimonio  preexistente.

                                                       FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión del presente recurso de alzada, conforme a lo previsto en la Ley 58/2003, General Tributaria.

        SEGUNDO.- Las cuestiones a resolver son si concurre o no la irregularidad determinante de la anulación acordada en el fallo impugnado y, en caso negativo, si las liquidaciones A02 ... y A02... son o no conformes a derecho.

        TERCERO.- En relación con la advertencia contenida en el fundamento segundo del fallo impugnado sobre omisión de documentación, aparte ser cierto que hubiera sido fácil inferir que ello respondía a un error de cierre puesto que a las Actas seguía "INDICE RELACIÓN DE DOCUMENTOS QUE ACOMPAÑAN AL ACTA", comprensiva de 8 asientos con somera descripción de su contenido reseñando en séptimo lugar "Doc. 7 DOCUMENTOS REFERENTES A LA NO APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN DEL 95% DE LAS PARTICIPACIONES QUE NO COTIZAN EN BOLSA", y también que hubiera podido recabarse la documentación no recibida tan pronto fue advertida la omisión, debe señalarse que la parte omitida es la que evidencia la no concurrencia del requisito relativo a las remuneraciones percibidas como contrapartida de la función de dirección de la empresa familiar objeto de transmisión mortis causa; y ello porque desvela la no percepción de retribución alguna por tal causa, lo que hace imposible matemáticamente que esas inexistentes retribuciones pudieran suponer más del 50% de los rendimientos de trabajo personal; pero este hecho no debe hacer olvidar que la carga de la prueba corresponde a quien hace valer su derecho y que las herederas no habían intentado siquiera probar la concurrencia de tal requisito, pues para establecerla resultaba imprescindible aportar documentación referida a "los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal"; y siendo obligada la interpretación estricta en materia de bonificaciones, se ha de llegar a la conclusión de que, de haberse pronunciado el Tribunal Regional sobre todas las cuestiones suscitadas, hubiera podido hacerlo sobre la reducción del 95% por transmisión de empresa familiar a pesar de la omisión padecida.

        CUARTO.- En cuanto a la comprobación de valores, conviene precisar que la mayoría de los valores atribuidos por las herederas a los bienes inventariados fueron aceptados por la Inspección actuante, incluso las acciones de X, S.A. que se valoraron por el nominal declarado, siendo los únicos bienes objeto de comprobación las participaciones de Y, S.L. que se valoraron ponderando la composición del inmovilizado material de la entidad afecto a la actividad y con consideración del resto de las partidas contables del activo y del pasivo de la sociedad, por lo que mal puede sostenerse, como afirma el recurrente, que no haya sido objeto de valoración individualizada en cuanto que se ponderaron el balance de la propia sociedad y el número de participaciones en que se divide su capital social; y el segundo de los bienes objeto de valoración fueron los inmuebles, es decir el piso de la calle ... que constituía la vivienda familiar y sus anejos; en efecto, en la relación de bienes figuraba "piso llamado «...» o ático letra «...» que es la finca independiente número ... del edificio llamado EDIFICIO ..., con fachada a la calle ...", con un valor declarado de 77.000.000 ptas. (462.779,32 €) y en el expediente de comprobación de valores se atribuye al "piso" un valor comprobado de 75.248.256 ptas. (452.251,13 €) y el de 4.896.000 ptas. (29.425,55 €) a la terraza, de 30 m2, con un total de 80.144.256 ptas. (481.676,68 €), siendo así que se trata de un bien ganancial y que la diferencia de valor queda limitada al 5%, al haber sido objeto de reducción del 95% la transmisión; la comprobación de valores afectó también al cuarto trastero y a dos plazas de garaje no reflejados en la relación de bienes; ascendiendo a 387.938.259 ptas. (2.331.555,89 €) la masa hereditaria; todo lo cual se significa para evidenciar lo desorbitado de la decisión adoptada por el Tribunal Regional que, con olvido por otra parte del principio de conservación de actuaciones, anuló las liquidaciones practicadas por supuesta falta de motivación de esta valoración.

        QUINTO.- Por lo que a la motivación se refiere, el valor de las participaciones de Y, S.L. se dice obtenido "a partir del valor teórico de las participaciones, según el estado de las cuentas del Balance de la sociedad del ejercicio 1997, considerando un patrimonio neto de 14.493.240 pesetas y 15.665 participaciones", para reflejar a continuación la división aritmética entre ambos datos y su resultado, 925,20 ptas/part, que multiplicado por el número de participaciones integradas en la masa hereditaria suponen 3.193.613 ptas., "que es el valor total de las 3.441 participaciones de Y, S.L.", citándose como normativa de aplicación el artículo 52 de la Ley 230/1963 General Tributaria, el artículo 13 del Real Decreto 939/1986 por el que se aprueba el Reglamento General de Tributos, el artículo 18 de la Ley 29/1987 del Impuesto de Sucesiones y Donaciones y el artículo 40 del Real Decreto 1629/1991 que aprueba el Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones; debe pues declararse suficientemente motivada la valoración de la mercantil y ajustada, además, a derecho por haber extraído los datos del último balance cerrado de la sociedad antes del fallecimiento del causante, sin que sean de atender las alegaciones deducidas por la reclamante ("el balance cerrado más cercano a la fecha de fallecimiento es el de 1998, a pesar de que no se encontrara cerrado a día de fallecimiento") por su evidente incongruencia; en cuanto a los inmuebles, tampoco puede aceptarse que adolezca de falta de motivación la valoración "por aplicar pautas de valoración estereotipadas y en serie", según expone el fallo impugnado, pues la imposibilidad fáctica de revisar cada inmueble que ha de ser objeto de valoración a efectos fiscales y la necesidad de objetivar unas normas de actuación al respecto que sirvan de cauce a la intervención pericial implica, necesariamente, la elaboración y aprobación de pautas o criterios con los cuales habrán de relacionarse las circunstancias concurrentes en cada bien a valorar, de suerte que la falta de motivación no derivaría de la utilización de tales criterios generales sino, en su caso, de su falta de singularización en relación con el bien objeto de valoración; el fallo impugnado reconoce haberse ponderado "el valor base de la zona, el valor base específico, el valor corregido, el valor base de zona para valoraciones anteriores al Estudio de mercado, así como la superficie de la finca", como si este último fuera el único dato individual ponderado en la valoración de los inmuebles, cuando es lo cierto que también se han tenido en cuenta otras características que pueden tener relevancia al efecto, tales como la localización, uso característico, antigüedad, ubicación (dentro del propio inmueble del que forma parte), estado de conservación (acorde o no con la antigüedad y no, como parece entender la interesada, si ha sido objeto o no de redistribución interior el inmueble), concurrencia o no de condicionantes técnicos, estéticos o socio económicos ligados al inmueble, etc., que han determinado la valoración individualizada del bien mediante la aplicación de unos coeficientes que vienen explicitados en el dictamen y que son expresión de la medida en que concurre en él, o no, cada criterio objetivado con carácter general, los cuales por otra parte aparecen expuestos de manera clara, razonable y bastante, lo que obliga a concluir que los dictámenes contienen una motivación suficiente de cada uno de los valores atribuidos a los inmuebles: piso, terraza, cuarto trastero y las dos plazas de garaje, que explicita la forma en que se ha realizado la valoración, las fuentes utilizadas para determinar los módulos iniciales y los cálculos efectuados, de modo que basta un mínimo esfuerzo en su lectura para conocer las razones en que se sustenta cada valoración y contrastar la correcta aplicación tanto de los módulos y coeficientes como de los cálculos aritméticos, y aunque la interesada sostenga al respecto que para "individualizar la valoración de un inmueble es necesaria, indefectiblemente, la presencia física del perito en el inmueble a valorar", es criterio reiterado de este Tribunal, con base en la doctrina del Tribunal Supremo, que la inspección ocular no resulta imprescindible para que la Administración pueda fijar el valor de un bien a efectos fiscales, ya que en la mayoría de los casos se cuenta con medios y datos suficientes como para realizar una tasación adecuada y sólo en contadas ocasiones, cuando concurran especiales características o complejidad, podrá resultar necesaria la personación del técnico en el inmueble; tampoco puede desvirtuar la conclusión sentada la alegación de la interesada de que los criterios de valoración "se aplicarían en el mismo sentido al inmueble que se hallara... en el número ... de la misma calle, si tuviera iguales características", pues si en verdad las características de dos inmuebles fueran iguales, el resultado de su valoración singularizada necesariamente habría de ser idéntico; finalmente, no es de apreciar indefensión en relación con la comprobación de valores, pues la de la mercantil se entregó al representante de las herederas el 10 de junio de 2002, según acredita la Diligencia extendida ese día, y el 24 de junio siguiente se puso de manifiesto el expediente, al que ya se había incorporado también el resultado de la comprobación del valor de los inmuebles, a efecto de alegaciones sin que las coherederas hicieran uso de su derecho; es más, la interesada sólo adujo ante el Tribunal Regional "que la valoración de la mercantil" no estaba suficientemente motivada sin hacer mención a la de la vivienda, lo que no resulta extraño teniendo en cuenta el valor atribuido a ésta en el inventario de bienes.

        SEXTO.- De cuanto queda expuesto se desprende la improcedencia de la anulación acordada por el Tribunal Regional de ..., por lo que debe entrarse a conocer de los particulares planteados en la precedente instancia sobre los que aquél no se pronunció; respecto de la primera de las pretensiones en su día deducidas por la interesada, la reducción del 95% del valor de las acciones y participaciones de las sociedades X, S.A. y Y, S.L. es de señalar que el artículo 20 apartado 2.c) de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que "En los casos en los que en la base imponible de una adquisición «mortis causa», que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos,... para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo" y conforme al apartado d) del artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, es condición necesaria para la aplicación del beneficio fiscal "que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal... Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas a las que se refiere la letra anterior -cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado-, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención"; la reclamante en primera instancia alega que su hermana D.ª D ejercía funciones de dirección pero admite ("A pesar de la falta de valuabilidad de las mismas") que no pudo percibir remuneración alguna como contraprestación, lo que hace matemáticamente imposible el cumplimiento del requisito, según quedó expuesto en el Fundamento Tercero.

        SÉPTIMO.- Las alegaciones relativas a la duración de las actuaciones inspectoras, tendentes a inferir de su interrupción la anulabilidad de las actuaciones, aparte obviar la dilación que les es imputable a las interesadas debidamente reflejada en las Diligencias extendidas, constituyen meras apreciaciones subjetivas sin fundamento legal alguno, pues la única consecuencia prevista en los supuestos de rebasamiento del plazo de doce meses es que las actuaciones inspectoras no surten en tal caso efectos interruptivos de la prescripción; ha de ratificarse por otra parte la imposibilidad de admitir como deudas del causante el Impuesto de Patrimonio, por devengado después de su fallecimiento, y el de Bienes Inmuebles, por haberse satisfecho en vida del causante; y también la procedencia del coeficiente corrector aplicado a la viuda en razón al patrimonio preexistente, pues a lo declarado por las interesadas se atuvo la Inspección; finalmente, en relación con la desigualdad de trato de las Sucesiones en las distintas Comunidades Autónomas o la pretendida inconstitucionalidad del Impuesto, son materias que exceden de la competencia de este Tribunal Central.

        OCTAVO.- Procede, pues, estimar el presente recurso, revocar el fallo impugnado y confirmar las liquidaciones A02 ... y A02/... en su día giradas.

        En consecuencia,

        ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE LA COMUNIDAD DE ... por delegación de ..., contra resolución del Tribunal Regional de ... de 20 de diciembre de 2004, recaída en la reclamación número ..., sobre liquidaciones por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones por cuantías equivalentes a 160.886,46 y 203.435,23 euros, ACUERDA: estimarlo, revocar la resolución impugnada y confirmar las liquidaciones A02... y A02/... a que se refiere.