Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2449/2005 de 17 de Mayo de 2007

Descripción

En la Villa de Madrid, a 17 de mayo de 2007, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio que, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTION TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en MADRID, CL INFANTA MERCEDES 37 (28020), contra la resolución de Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 26 de enero de 2005 en reclamación nº ..., en la que se estiman las alegaciones de la entidad ..., S.L. (N.I.F.: ...) en relación a la sanción por infracción tributaria simple por la no presentación en plazo de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001.

                                                 ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La entidad ..., S.L. presentó el día 2 de julio de 2003 la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001, sin requerimiento previo de la Administración Tributaria. En dicha declaración, la entidad solicitaba una devolución de 346,12 €.

SEGUNDO.- En fecha 5 de septiembre de 2003, el Delegado de la AEAT de ... dictó el inicio de un procedimiento sancionador por infracción tributaria simple por importe de 141,12 €.

TERCERO.- Previas alegaciones del interesado en fecha 10 de octubre de 2003, el Delegado de la AEAT de ... dictó Acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria simple por importe de 141,12 €.

CUARTO.- En fecha 7 de noviembre de 2003, la entidad interpuso recurso de reposición. El Delegado de la AEAT de ... desestimó dicho recurso en fecha 13 de noviembre de 2003.

QUINTO.- En fecha 15 de diciembre de 2003 la entidad interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ..., que estimó, anulando la sanción en fecha 26 de enero de 2005, argumentando en base a una Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de ... que el retraso en la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del 2001, no está tipificado como infracción tributaria. La notificación a la entidad se produjo en fecha 14 de febrero de 2005.

SEXTO.- En fecha 11 de mayo de 2005 el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTION TRIBUTARIA interpuso recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio ante este Tribunal Económico-Administrativo Central contra la Resolución del TEAR de ... Dicho recurso fue notificado a la entidad para realizar alegaciones, en su caso, en fecha 16 de junio de 2005.

El Director del Departamento de Gestión alegó, en síntesis: 1º) La jurisprudencia de los Tribunales Superiores de Justicia no obligan a la Administración. 2º) El artículo 78.1 de la LGT es una garantía de la no aplicación del principio "non bis in idem". 3º) La infracción consiste en la falta de presentación de la declaración en su plazo reglamentario y el retraso en el incumplimiento no es una infracción sino la circunstancia que gradúa la sanción. 4º) Se solicita que se unifique el criterio, declarando que el retraso en la presentación extemporánea de una declaración sin resultado a ingresar no excluye la consideración de dicha presentación como infracción tributaria simple y que dicho retraso es un criterio para graduar la sanción que proceda.

                                                       FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurre en el presente expediente el requisito de competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Central, por razón de la materia y de la cuantía del acto impugnado, para conocer en segunda instancia de la presente reclamación económico-administrativa, habiéndose interpuesto en forma y plazo hábil, por persona con capacidad y legitimación suficientes, siendo la cuestión a resolver, en esencia, si la no presentación en el plazo establecido de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001 con importe a devolver tiene o no la consideración de infracción tributaria simple y si el retraso en la presentación es una circunstancia que gradúa la sanción impuesta por dicha infracción tributaria simple.

SEGUNDO.- El artículo 77.1 de la Ley 230/1963, General tributaria establece: "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia".

El artículo 78 de la Ley 230/1963, General tributaria establece: "1. Constituye infracción simple el incumplimiento de obligaciones o deberes tributarios exigidos a cualquier persona, sea o no sujeto pasivo, por razón de la gestión de los tributos, cuando no constituyan infracciones graves y no operen como elemento de graduación de la sanción.

        En particular, constituyen infracciones simples las siguientes conductas:

        a) La falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones falsas, incompletas o inexactas.  

        b) El incumplimiento de los deberes de suministrar datos, informes o antecedentes con trascendencia tributaria, deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con terceras personas, establecidos en los artículos 111 y 112 de esta Ley.

        c) El incumplimiento de las obligaciones de índole contable, registral y censal.

d) El incumplimiento de las obligaciones de facturación y, en general, de emisión, entrega y conservación de justificantes o documentos equivalentes.

        e) El incumplimiento de la obligación de utilizar y comunicar el número de identificación fiscal.

        f) La resistencia, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración Tributaria, ya sea en fase de gestión, inspección o recaudación.

        2. Las Leyes de cada tributo podrán tipificar supuestos de infracciones simples de acuerdo con la naturaleza y características de la gestión de cada uno de ellos, que, en su caso, podrán ser especificadas, dentro de los límites establecidos por la Ley, por las normas reglamentarias de los tributos.

        3. Por su parte, los Reglamentos de desarrollo de esta Ley podrán especificar, dentro de los límites comprendidos en la misma, las infracciones y sanciones correspondientes al incumplimiento de los deberes de índole general antes mencionados".

El artículo 82 de la Ley 230/1963, General tributaria establece: "1. Las sanciones tributarias se graduarán atendiendo en cada caso concreto a:

(...)
        
        e) La falta de cumplimiento espontáneo o el retraso en el cumplimiento de las obligaciones o deberes formales o de colaboración.

        f) La trascendencia para la eficacia de la gestión tributaria de los datos, informes o antecedentes no facilitados y, en general, del incumplimiento de las obligaciones formales, de las de índole contable o registral y de colaboración o información a la Administración Tributaria.

2. Los criterios de graduación son aplicables simultáneamente

Los criterios establecidos en las letras e) y f) se emplearán, exclusivamente, para la graduación de las sanciones por infracciones simples. El criterio establecido en la letra d) se aplicará exclusivamente para la graduación de las sanciones por infracciones graves.

        Reglamentariamente se determinará la aplicación de cada uno de los criterios de graduación.

(...)".

        El artículo 15.1 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario y se introducen las adecuaciones necesarias en el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos establece: "1. Las sanciones pecuniarias por infracción tributaria simple se graduarán atendiendo en cada caso concreto a las circunstancias que figuran en las letras siguientes:

        (...)

        c) La falta de cumplimiento espontáneo o el retraso en el cumplimiento de las obligaciones o deberes formales o de colaboración.

        Cuando concurra esta circunstancia, la cuantía de la sanción mínima prevista se incrementará, al menos, en un importe equivalente al 5 por 100 de la sanción máxima si el retraso en el cumplimiento de la obligación no hubiera excedido de tres meses; en un 10 por 100, si el retraso fuera de tres a seis meses y en un 15 por 100 si el retraso fuera superior a seis meses.

        Cuando la sanción se imponga por cada dato omitido, falseado o incompleto, la cuantía de la sanción mínima prevista a tal efecto se incrementará, al menos, en un importe equivalente al 0,5 por 100, 1 por 100 ó 1,5 por 100 de la sanción máxima prevista para cada dato omitido, falseado o incompleto, en función de que el retraso hubiera sido inferior a tres meses, entre tres y seis meses o superior a seis meses.

        d) La trascendencia para la eficacia de la gestión tributaria de los datos, informes o antecedentes no facilitados y, en general, del incumplimiento de las obligaciones formales, de las de índole contable o registral y de colaboración o información a la Administración tributaria

        (...)

        2. Los criterios de graduación son aplicables simultáneamente. Para la determinación de la sanción aplicable se incrementará el importe de la sanción pecuniaria mínima con los importes que procedan por aplicación de lo dispuesto en el apartado anterior, sin que el importe de la multa resultante pueda exceder de los límites máximos legalmente previstos".

        En el caso planteado aquí, la entidad incurrió en la tipificación de una infracción tributaria simple en virtud de la redacción del artículo 78.1 de la Ley 230/1963 (Constituye infracción simple el incumplimiento de obligaciones o deberes tributarios exigidos a cualquier persona, sea o no sujeto pasivo, por razón de la gestión de los tributos...), ya que incumplió la obligación de presentar en el plazo legalmente la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001, en concreto se debió presentar en los 25 días primeros del mes de julio del año 2002, al coincidir su periodo impositivo con el año natural, para cumplir lo previsto en el artículo 142 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades ("Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar y suscribir una declaración por este Impuesto en el lugar y la forma que se determinen por el Ministro de Hacienda. La declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo... ") y la entidad presentó la declaración el día 2 de julio de 2003 y, por tanto, fuera del plazo establecido en el artículo 142 de la Ley 43/1995.

        El hecho de que el artículo 78.1 de la Ley 230/1963 establezca que para la consideración de infracciones tributarias simples se requiera que "no constituyan infracciones graves y no operen como elemento de graduación de la sanción" no supone, en este caso, que dicha conducta de la entidad no sea sancionable como infracción tributaria simple ya que la citada condición del artículo 78.1 de la Ley 230/1963 se estableció para hacer efectivo el principio de "Non bis in idem".

Este Tribunal considera que la expresión: "y no operen como elemento de graduación de la sanción" se está refiriendo a que los incumplimientos tributarios que supongan la realización de infracciones tributarias simples no se utilicen como un criterio de graduación de otras infracciones tributarias graves.

Dicha interpretación está más acorde con la interpretación lógica y finalista de la normativa sancionadora en aras de la consecución del principio de "Non bis in idem". De hecho, el artículo 8 del Real Decreto 1930/1998 confirma la citada interpretación al señalar: "1. La falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones falsas, incompletas o inexactas será sancionada con multa de 1.000 a 150.000 pesetas por cada infracción simple cometida, siempre que dicha infracción no sea sancionable con arreglo a lo dispuesto en los artículos 9.º a 13 del presente Real Decreto.

        2. Esta conducta sólo será sancionada como infracción simple cuando no constituya infracción grave de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo b) del artículo 79 de la Ley General Tributaria, ni opere como criterio de graduación de una infracción grave de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo d) del apartado 1 del artículo 82 de dicha Ley, por haber sido el medio necesario para cometer dicha infracción grave.

        3. Las sanciones establecidas en el apartado 1 anterior se graduarán atendiendo a las circunstancias reguladas en los párrafos a), c) y d) del artículo 15 del presente Real Decreto".

El artículo 14.1 del Real Decreto 1930/1998, que regula la infracción tributaria simple por resistencia, excusa o negativa a la actuación de la Administración tributaria también confirma la citada interpretación de este Tribunal al señalar: "Se apreciará la existencia de la infracción prevista en el apartado 7 del artículo 83 de la Ley General Tributaria, cuando los obligados tributarios no atiendan los requerimientos de los órganos de inspección o recaudación de la Administración tributaria relativos al examen de documentos, libros, ficheros, facturas, justificantes y asientos de contabilidad principal o auxiliar, programas, sistemas operativos y de control y de cualquier otro antecedente o información de los que se deriven los datos a presentar o aportar, así como a la comprobación o compulsa de las declaraciones o relaciones presentadas. Esta infracción se sancionará con multa de 50.000 a 1.000.000 de pesetas, siempre que no opere como elemento de graduación de la sanción que deba imponerse por la comisión de una infracción tributaria grave".

En relación a la graduación aplicada por retraso en aplicación del articulo 82.1. e) de la Ley 230/1963, es preciso señalar que la citada graduación se aplica precisamente para, como en el caso que nos ocupa, no sancionar de igual forma a quien incumple una obligación tributaria con más retraso que otro y, de esta forma, hacer efectivo, el principio sancionador de proporcionalidad, ya que no debe sancionarse de igual manera a quien incumple una obligación tributaria por 1 día que a quien incumple la obligación tributaria por 1 año.

Resulta preciso recalcar que la sanción por infracción tributaria simple se produce por la no presentación en el plazo legalmente establecido de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001 con resultado a devolver, hecho que es distinto a la existencia de una graduación de la sanción por el retraso que se produjo en el cumplimiento de la obligación tributaria. La graduación de dicha sanción no es propiamente una infracción tributaria sino un criterio para graduar en función del retraso, la sanción que corresponde por la infracción cometida en la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001, fuera del plazo.

Consecuencia de todo lo expuesto con anterioridad, este Tribunal concluye que la infracción tributaria simple fue la no presentación en el plazo legalmente establecido de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001, tipificada en el artículo 78.1 1º párrafo de la Ley 230/1963, sancionable de 1.000 pesetas (6,01 €) a 150.000 pesetas (901,52 €) en virtud del artículo 83.1 de la Ley 230/1963.

La graduación de la citada sanción tributaria por la comisión de una infracción tributaria simple se tipifica en el artículo 82.1. e) de la Ley 230/1963 y en el artículo 15.1. c) del Real Decreto 1930/1998, en donde se prevé la obligación de graduar dicha sanción tributaria según el retraso producido en la presentación tardía de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, tal y como aplicó el Delegado de la AEAT de ... en este caso (6,01 € + 0,15*901,52 € = 141,24 €).

Por otra parte, la presente Resolución de este Tribunal Central respeta la situación jurídica particular derivada de la resolución impugnada en virtud de lo dispuesto en el artículo 242.3 de la Ley 58/2003.

Este criterio ya fue mantenido por este Tribunal Central en Resolución de fecha 16 de julio de 2004 (RG: 398/2002), en la cual se concluía: "1.º Estimar el recurso, declarando, en unificación de criterio, que para el supuesto de presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de una declaración, aunque sea a devolver, la sanción mínima se determina por aplicación de los criterios establecidos en el artículo 15.1 del Real Decreto 1930/1998 y en particular en la letra c) para la graduación según el retraso, sin que sea de aplicación para su inaplicación criterios no previstos legalmente tales como el retraso con que el contribuyente va a percibir su devolución como consecuencia de su presentación extemporánea. 2.º Respetar la situación jurídica particular derivada de la resolución impugnada".

POR LO EXPUESTO,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio  promovida por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTION TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en MADRID, CL INFANTA MERCEDES 37 (28020), contra la citada resolución de Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 26 de enero de 2005, ACUERDA: 1) Estimar el recurso, declarando, en unificación de criterio, que es procedente imponer una infracción tributaria simple por incumplir la obligación de presentar en el plazo legalmente establecido la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo 2001 con resultado a devolver, aunque no haya existido requerimiento previo, y graduarla según el retraso producido en su presentación tardía, en aplicación de los artículos 78.1 1º párrafo, 82 y 83 de la Ley 230/1963 y del artículo 15 del Real Decreto 1930/1998. 2) Respetar la situación jurídica particular derivada de la Resolución recurrida, unificando el criterio aplicable.