Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3433/2006 de 27 de Septiembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 27 de Septiembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/3433/2006

Resumen

La entidad debe calificarse como sociedad patrimonial, ya que durante más de 90 días la casi totalidad del patrimonio societario no estuvo afecto a la actividad. El hecho de que cuando se transmitió la finca estuviere afecta como inmovilizado material a la actividad agrícola no afecta a que el beneficio obtenido deba ser calificado como incremento patrimonial y no como rendimiento de actividad empresarial, por lo que se integrará en la parte especial de la base imponible. No puede calificarse a la entidad como promotor, ya que es necesario que haya ejecutado materialmente obras no sirviendo a tales efectos la mera solicitud de autorizaciones y/o licencias administrativas. En el caso concreto, se limitó a solicitar el nombramiento como "Agente urbanizador" el cual fue otorgado con posterioridad a la venta al comprador de la finca.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 27 de septiembre de 2007 en la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovido por D. ... en nombre y presentación de la entidad X, S.A. con NIF ..., y domicilio a efectos de notificaciones en ..., interpuesta contra acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la AEAT de ... de fecha 24 de Julio de 2006, relativa a Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, por importe de 12.493.055 euros.

                                                ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha de 30-5-2005 fue incoada Acta de Disconformidad número A02-... a la entidad X, S.A. por el concepto tributario de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003 en la que se hacía constar que la comprobación tiene el carácter de provisional practicando la Inspección la liquidación en base a los documentos aportados por el obligado tributario.

De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que el contribuyente presentó declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003, tributando según el régimen establecido para las sociedades patrimoniales, con el siguiente detalle

Rendtos cap. Mobiliario         382.242,57 euros

Rendtos act. Económicas        -97.778,26 euros

Ganancias patrimoniales   56.952.640,56 euros
Generadas

Saldo Neto de Rendtos         284.464,31 euros

Compensación de bases        126.686,30 euros

Parte General de base           157.778,01 euros

Parte especial de base      56.592.640,56 euros

Cuota parte general 40%        63.111,20 euros

Cuota parte especial 15% 8.488.896,08 euros

Las bases imponibles, detalladas por períodos de liquidación en el apartado 4 del acta, han sido fijadas en estimación directa, utilizando las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos con relación con los elementos de la obligación tributaria.  

Los datos declarados por el sujeto pasivo se modifican en dos conceptos:

a) Referente al cálculo de la Base imponible: Para el cálculo del coste del inmovilizado material se ha incluido indebidamente un importe en concepto de depreciación monetaria, según el siguiente detalle:

ELEMENTO           FECHA ADQUISICIÓN              VALOR ADQUISICIÓN

X                             21/07/1977                                   378.637,63

A                             05/06/1998                                     20.237,14

A                             05/06/1998                                       5.873,37

Otras instalaciones   01/02/1989                                     27.591,16

Remolque                01/03/1996                                       5.709,61

Tractor                    04/05/1996                                      15.025,30

...                           06/04/1993                                        9.306,60

TOTAL SUMA                                                            462.470,83

Coef. Actualización                                                         82,31%

Valor deprec. Monetaria                                               380.666,65

Procede corregir el resultado contable declarado, en el importe de la depreciación monetaria indebidamente deducida como gasto contable por importe de 380.666,65 euros, por incumplimiento del principio de precio de adquisición, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 148 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que faculta a la Administración Tributaria, a la aplicación de las normas previstas en el Código de Comercio y demás leyes y disposiciones de desarrollo para la determinación del resultado contable.

El importe de la corrección monetaria calculado en virtud del artículo 15.11 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en la redacción dada por la Ley 40/1998, de 9 diciembre, a ajustar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, difiere del calculado por el obligado tributario y contabilizada indebidamente como gasto para determinar el resultado contable.

Las diferencias de cálculo proceden de:

- El obligado tributario actualizó elementos patrimoniales que no tenían la naturaleza de inmuebles.

- También actualizó la partida contable "otras instalaciones finca", respecto de la que no se ha aportado justificantes de la naturaleza y de su fecha de adquisición.

- El coeficiente aplicado es del 1,8231 % que no se corresponde con el aplicable legalmente.

Los coeficientes de actualización son los que figuran en la Ley 52/2002, de 30 de diciembre de Presupuestos Generales del Estado para 2003, siendo el cálculo de la depreciación monetaria el siguiente:

        ELEMENTO           FECHA ADQUISICION             VALOR ADQUISICION

        X                             21/07/1988                                       378.637,63

        A                             05/06/1998                                         20.327,14

        A                              05/06/1998                                           5.873,37

                                     COEFICIENTE                          VALOR ACTUALIZADO

        X                                 1.4339                                             542.928,50

        A                                 1.0640                                               21.628,08

        A                                 1.0640                                                 6.249,26

        TOTAL                                                                               570.805,84

Valor deprec. Monetaria                                                               165.967,70

          b) Referente al régimen de tributación, la Inspección considera que no es aplicable el régimen de sociedades patrimoniales por los siguientes motivos:

X, S.A. tiene como objeto social, la explotación y aprovechamiento agrícola, ganadero e industrial de todo tipo, adquisición, venta, y comercialización en general de productos agropecuarios y todo aquello que se relacione con la agricultura y la ganadería. También la adquisición por cualquier titulo de bienes inmuebles, su explotación y enajenación.

Según criterio de la Inspección la entidad durante el ejercicio 2003 ha ejercido las actividades económicas siguientes:

1.-
Actividad agrícola desarrollada en las fincas enajenadas acreditada por:

- Las declaraciones tributarias presentadas por el obligado tributario por el Impuesto sobre Sociedades, tanto en el propio ejercicio como en ejercicios anteriores en los que declara actividad empresarial.

- Las declaraciones modelo 347 e imputaciones de terceros.

- Fotografías aéreas tomadas en mayo de 2003 e incorporadas como anexo al informe complementario a la presente Acta, en las que se aprecia que las fincas estaban siendo cultivadas.

- El contrato de arrendamiento de servicios de fecha 2 de julio de 2002, suscrito con D. ... y D. ... para la prestación de labores agrícolas.

2.-
Actividad de promoción inmobiliaria consistente en la realización de actuaciones para la adjudicación de la condición de agente urbanizador, que fue concedida con posterioridad a la venta del inmueble el 22 de diciembre de 2004 adjudicándose al comprador del mismo.

De los hechos expuestos más arriba, resulta que X, S.A. realizó en el ejercicio 2003 dos actividades económicas, la actividad de agricultura y la actividad inmobiliaria procediendo tributar por el régimen general contenido en la Ley 43/95. Como consecuencia de las dos modificaciones anteriores y siendo procedente la base negativa de ejercicios anteriores por importe de 126.686,30 euros resulta una base imponible comprobada de 55.965.117 euros, de la que se deriva una cuota diferencial de 11.381.276 euros y unos intereses de demora de 1.111.779 euros.

Emitido el informe ampliatorio a que se refiere el reglamento inspector, el obligado tributario expresó su disconformidad con el contenido del acta, presentando escrito de alegaciones con fecha de 16-6-06 en el que expone sus fundamentos en defensa de su derecho. Con fecha de 24 de Julio de 2006 se dicta acuerdo por el que se confirma en su integridad la propuesta de liquidación inspectora el cual es notificado el 28 de Julio.

SEGUNDO.- Con fecha de 22 de Agosto de 2006 fue interpuesta reclamación económico-administrativa, y previa puesta de manifiesto del expediente se expone por el interesado su oposición a los dos motivos de la regularización practicada por la Inspección, destacándose respecto a la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales que la entidad no ejercía actividad promotora alguna, habiéndose aprobado el Plan Parcial con posterioridad a su venta y otorgándose la condición de Agente Urbanizador a la entidad compradora del inmueble.

                                                 FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Concurren en el presente expediente los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, en la que se plantean como cuestiones la procedencia de la regularización practicada tanto respecto a la actualización de activos por depreciación monetaria, como por la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales.

SEGUNDO.- Respecto a la modificación de base imponible practicada por la Inspección por el cálculo de la depreciación monetaria debe señalarse que el apartado 11 del art. 15 de la Ley 43/1995, en su redacción dada por ley 40/1998 de 9 de diciembre,  dispone que:  "A los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles se deducirá el importe de la depreciación monetaria producida desde el día 1 de enero de 1983, calculada de acuerdo con las siguientes reglas:

        a) Se multiplicará el precio de adquisición o coste de producción de los bienes inmuebles transmitidos y las amortizaciones acumuladas relativas a los mismos por los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado.
        
b) La diferencia entre las cantidades determinadas por la aplicación de lo establecido en la letra anterior se minorará en el valor contable del elemento patrimonial transmitido.
        
c) La cantidad resultante de dicha operación se multiplicará por un coeficiente determinado por:

        a') En el numerador: los fondos propios.

        b') En el denominador: el pasivo total menos los derechos de crédito y la tesorería.

        Las magnitudes determinantes del coeficiente serán las habidas durante el tiempo de tenencia del elemento patrimonial transmitido o en los cinco ejercicios anteriores a la fecha de la transmisión, si este último plazo fuere menor, a elección del sujeto pasivo.

        Lo previsto en esta letra no se aplicará cuando el coeficiente sea superior a 0,4".

La finalidad de la norma no es otra que evitar que quede gravada la parte de la plusvalía que se derive de la propia inflación. Con dicho fin se establece la posibilidad de incrementar el coste de adquisición a efectos puramente fiscales y no contables, por lo que la reducción de la base se produce mediante el correspondiente ajuste negativo extracontable en la plusvalía derivada de la transmisión por cualquier título. El sistema empleado por la ley es el de fijar un coeficiente que es aplicado al precio o coste de adquisición y a las amortizaciones acumuladas en su caso. La disposición Final Novena de la Ley 43/95 habilita a las sucesivas Leyes de Presupuestos para modificar los coeficientes a que se refiere el art 15,11.

A tales efectos la Ley 52/2002 de Presupuestos para el 2003 en su art 58 especificaba los coeficientes aplicables en función e la fecha de adquisición de los activos enajenados, aclarando que: "Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:

a) Sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado.

b) Sobre las amortizaciones contabilizadas, atendiendo al año en que se realizaron".

Consta en Antecedentes que las fechas de adquisición de los elementos transmitidos eran de 1988 y 1998, por lo que de conformidad con el mencionado art.º 58 de la Ley 52/2002 el coeficiente aplicable en tales ejercicios es de 1,4339 y 1,0640, siendo de todo punto injustificado el coeficiente aplicado por el sujeto pasivo.

Por otro lado, consta en el Expediente que el interesado aplicó los coeficientes de actualización a bienes que no tenían la condición de inmuebles, lo que estaba proscrito por la norma a partir de la modificación legislativa de 1998 (art 15,11 modificado Ley 40/98). Asimismo no queda acredita debidamente la documentación justificativa de las fechas de adquisición de ciertas adiciones del valor de los inmuebles, ("otras instalaciones finca"), por lo que no pudiendo conocerse la fecha ni el motivo por el que se incrementó el valor de adquisición, no es procedente la aplicación de coeficiente alguno, siendo por todo ello ajustada a Derecho la regularización en la Base Imponible practicada por la Inspección.

TERCERO.- En sustitución del derogado régimen de transparencia fiscal, los arts 75 a 77 de la LIS, modificados por la Ley 46/2002, regulan el nuevo régimen de las denominadas sociedades patrimoniales, teniendo en común ambos regímenes la definición objetiva de este tipo de entidades (Art 75) y su integración dentro del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas, distinguiéndose en que mientras en las sociedades transparentes, la base se cuantifica con arreglo a las normas del Impuesto sobre Sociedades, imputándose en el IRPF de cada uno de los socios, en las sociedades patrimoniales la integración en IRPF es más acusada ya que cada uno de los conceptos de renta (rendimientos de capital, actividades económicas, ganancias y pérdidas patrimoniales) se cuantifica y liquida de forma separada y directamente con las normas específicas de IRPF.

Aunque con distinta redacción, pero de forma sustancialmente idéntica a las sociedades transparentes reguladas en la letra a) de su redacción anterior (sociedades de mera tenencia de bienes y de valores), el art. 75 de la Ley 43/1995 de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades, vigente en el año 2003, define a las sociedades patrimoniales:

"1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no está afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
....

b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculo de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado inclusive".

"Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del ejercicio social".

Consta en el expediente que desde la enajenación del inmueble a finales del mes de febrero de 2003, hasta el fin del ejercicio (31 de Diciembre), la casi totalidad del patrimonio no estuvo afecto a actividad económica, fundamentándose, no obstante, la regularización practicada en: "Como se ha puesto de manifiesto en el expediente el obligado tributario ha realizado !a actividad agrícola como acredita el contenido del apartado 3.3 a) de los antecedentes de hecho anteriores.

En cuanto a la promoción inmobiliaria hay que recordar, como se manifiesta en el expediente, que el objeto social del obligado tributario era, la explotación y aprovechamiento agrícola, ganadero e industrial de todo tipo, adquisición, venta, y comercialización en general de productos agropecuarias y todo aquello que se relacione con la agricultura y la ganadería. También la adquisición por cualquier título de bienes inmuebles, su explotación y enajenación. Asimismo también ha quedado acreditado a lo largo del expediente que el obligado tributario realizó actuaciones para la adjudicación de la condición de agente urbanizador, que fue concedida el 22 de diciembre de 2004. Hasta que se cediese la condición de agente urbanizador, según consta en la escritura de venta, X, S.A. ejercería sus funciones en nombre propio y por cuenta del comprador de las fincas".

De acuerdo con lo anterior, la Inspección considera que durante el ejercicio indicado la entidad ha desarrollado en dicho inmueble dos actividades al propio tiempo (agraria y promotora), y que por ello la enajenación del terreno debe tener naturaleza empresarial. Por su parte, el reclamante alega que la enajenación de un inmovilizado agrícola tendría siempre la naturaleza de ganancia patrimonial. En segundo lugar, que la mera presentación de solicitud de Agente urbanizador (cuyo nombramiento fue otorgado con posterioridad a su venta al adquirente, y cuyo único efecto de dicho nombramiento sería iniciar el trámite administrativo para una posible calificación urbanística de la finca, la cual no se ha llevado a cabo todavía), no puede conllevar la naturaleza de actividad empresarial.

Respecto a la Consulta invocada por la Inspección en apoyo de su tesis el interesado señala que en dicha Consulta se atribuye al consultante la condición de empresario, pero no por el hecho de que sea o no Agente Urbanizador, sino porque se menciona que de forma efectiva lleva a cabo el desarrollo de suelo en procesos urbanísticos, realizando trabajos propios del proceso urbanizador como es la ejecución del proyecto de obras y tramitación del expediente de reparcelación, como lo prueba que la respuesta dada en dicha Consulta es idéntica tanto cuando existe la condición de agente urbanizador como cuando no existe tal condición. Por otro lado, existen numerosas Consultas anteriores y posteriores, así como doctrina del TEAC y jurisprudencia del Tribunal Supremo en sentido contrario a la tesis mantenida por la Inspección.

CUARTO.- Con carácter previo y para una mejor exposición y planteamiento de la cuestión controvertida, debe señalarse que la realización de una actividad económica no vincula en sí misma la calificación de la entidad a los efectos del régimen especial, pues no es propiamente la inactividad el criterio seguido por el legislador, (tanto en el régimen de sociedades patrimoniales como anteriormente en el de trasparencia fiscal), sino el hecho de que durante un período de tres meses del ejercicio fiscal, más de la mitad del patrimonio no esté afecto a actividades empresariales.

Asimismo conviene precisar que según se desprende del Informe ampliatorio, desde la venta del inmueble (28 de febrero) hasta final del ejercicio (31 de Diciembre) la casi totalidad del patrimonio societario no estuvo afecto a actividad alguna, si bien la Inspección, considerando que la entidad había ejercido actividad económica, atribuye a la venta del inmueble el carácter de rendimiento empresarial, por lo que por aplicación de la regla contenida en el art. 75.1.b, que excluye a efectos del computo del valor del patrimonio no afecto los beneficios obtenidos en la actividad empresarial, no le sería de aplicación el régimen especial sino el general.

Centrada pues la cuestión en determinar si la venta realizada tiene la naturaleza de ganancia patrimonial o de rendimiento empresarial, debe analizarse si la existencia de actividad económica durante el tiempo que pertenecía el inmueble a la entidad, incide en la calificación fiscal de la operación de venta de la finca, debiendo para su examen distinguirse los efectos derivados de cada una de las indicadas actividades económicas, ya que mientras que en el supuesto de actividad agraria, su ejercicio no afectaría a la posible calificación de la venta del inmueble, -dado que la enajenación de un activo afecto a actividades empresariales produce, como regla general, una ganancia o pérdida patrimonial, como luego se verá-, en el supuesto de que existiera por parte del transmitente actividad de naturaleza promotora-inmobiliaria, la venta se calificaría como actividad empresarial, y no como ganancia de patrimonio, por lo que de conformidad con la regla contenida en el art 75.1.b) deberían considerarse incumplidas las condiciones para la aplicación del régimen especial (inclusión en base imponible especial) respecto del beneficio objeto de controversia.

QUINTO.- Comenzando con la actividad agraria debe señalarse que la Inspección considera que existió actividad agraria, ya que aunque no hubo ventas agrícolas en dicho ejercicio, consta la existencia de compras a una entidad agropecuaria por importe de 22.022 euros. Asimismo, de las fotografías aéreas tomadas en mayo de 2003 se desprende que las fincas estaban cultivadas, añadiéndose la existencia de un contrato de prestación de servicios de fecha 2 de julio de 2002 para labores agrícolas.

Como se ha indicado anteriormente, a los efectos a que se refiere la controversia del presente expediente, la cuestión es intrascendente, ya que a diferencia de la Ley precedente (Ley 18/91), la ley de IRPF 40/98, (a la que se remite el art. 75 de la LIS para la calificación de actividad económica), modifica el criterio respecto a los bienes afectos a actividades económicas, estableciendo de forma clara y terminante que su enajenación provoca siempre alteraciones patrimoniales (art. 26.2 y 35.1,n, Ley 40/1998); modificación que el propio centro Directivo aclaró en reiteradas Consultas Vinculantes (CCVV 6/2000, 491/2000, 953/99, y 1468/99 entre otras). La única consecuencia fiscal de que el inmovilizado se encuentre o no afecto a actividades económicas estribará (dentro del ámbito del IRPF) en la aplicación o no de la Disposición Transitoria 9 de la Ley de IRPF, pero en ningún caso en su calificación fiscal, que siempre será de ganancia patrimonial (RRGG 1953/03, 4608/02 y ...).

SEXTO.- Queda por último examinar, si con independencia de todo lo anterior, puede otorgarse a dicha venta la naturaleza de venta realizada en el seno de una actividad urbanizadora. Consta en Antecedentes que no se ha realizado durante el ejercicio indicado obra alguna de urbanización, según se deduce del informe Ampliatorio por las fotografías aéreas tomadas con posterioridad a la venta, ni consta que se haya otorgado calificación alguna como terreno edificable, debiendo analizarse si puede atribuirse la condición de empresario-promotor por la solicitud de la tramitación de la calificación de Agente Urbanizador, lo que precisa un examen somero de esta figura a la luz de la normativa urbanística.

La figura del Agente Urbanizador ya estaba prevista en la Ley 6/1998 de 13 de Abril de Régimen de Suelo y Valoraciones  en relación con la participación de los particulares en materia urbanística: 2. La gestión pública a través de su acción urbanizadora y de las políticas de suelo suscitará, en la medida más amplia posible, la participación privada. 3. En los supuestos de actuación pública, la Administración actuante promoverá, en el marco de la legislación urbanística, la participación de la iniciativa privada aunque ésta no ostente la propiedad del suelo (números 2 y 3 del artículo 4 de la L 6/98).

Posteriormente dicha figura fue regulada en las diferentes legislaciones urbanísticas de la mayor parte de las Comunidades Autonómicas, y en el supuesto concreto de la legislación aplicable a este caso (Ley 2/98 de Ordenación del Territorio y la Actividad Urbanística 19 de Junio de Castilla-La Mancha) se define como: "El urbanizador, que podrá ser o no propietario del suelo, es el agente responsable de ejecutar la correspondiente actuación urbanizadora por cuenta de la administración actuante y según el convenio estipulado, seleccionado en pública competencia al aprobar el correspondiente programa de actuación urbanizadora" (Art 117). La función desarrollada por el Agente Urbanizador es la que corresponde a la propia entidad pública competente en materia urbanística cuando ésta actúa en gestión directa (art 116). Por ello, cuando dicha condición se atribuye a una entidad privada, su naturaleza jurídica es propiamente la de una entidad que realiza una función pública por delegación del Órgano titular de dicha competencia (generalmente un Ayuntamiento).

Su principal función es la de elaborar el planeamiento de desarrollo mediante un programa de actuación urbanística, y una vez aprobado definitivamente éste y aprobadas las correspondientes licencias administrativas, es cuando se iniciará propiamente la ejecución de las obras de urbanización, las cuales podrá delegarlas en un tercero, o bien ejecutarlas directamente (art 117.3). Como reconoce la doctrina mayoritaria, dado que la gestión urbanística es un servicio público, la naturaleza jurídica del Agente Urbanizador es, en cuanto a la fase de planeamiento y elaboración del plan urbanístico, la derivada de un contrato de gestión de servicios públicos, y por tanto, un negocio jurídico administrativo sometido al control de la jurisdicción contencioso-administrativa. Posteriormente, en la fase de ejecución física de las obras de urbanización, si éste opta por ejecutarlas directamente, tendrá naturaleza contractual sometida a la legislación de contratos administrativos (Auto TSJ Valencia 15 de Mayo 2002).

        De todo lo anterior se deriva que la naturaleza del Agente urbanizador es pública en una primera fase (elaboración del programa), y de naturaleza empresarial en la segunda fase, si el propio Agente Urbanizador, una vez aprobadas las licencias oportunas, asume la realización física de las obras de urbanización. Como ya ha quedado expuesto, en éste caso sólo consta la solicitud de nombramiento, el cual fue otorgado con posterioridad a la venta al comprador de la finca.

SÉPTIMO.-
Este Tribunal ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta cuestión en Resolución de 13 de octubre de 2005, si bien en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque también de aplicación para el tributo que nos ocupa, que: "es necesaria la ejecución de obras materiales en los terrenos vendidos para considerar que éstos se hallan en curso de urbanización, circunstancia que no se da en el presente caso, como la propia entidad interesada reconoce, no bastando, en consecuencia, haber superado las fases administrativas previas a dicha ejecución material, lo que obliga a negar la condición de empresarios de los transmitentes, y por ende, a rechazar el carácter empresarial de la entrega, que debe quedar sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de transmisión patrimonial onerosa, no pudiendo admitirse la deducción del IVA soportado en la operación". Dicho criterio, que ya se recogía en la definición de actividad promotora a efectos de IAE (Epígrafe 833,1, Anexo 1 R. D. Leg. 1175/1990), se encuentra a su vez refrendado con las directrices expuestas por el Tribunal Supremo en sus Sentencias de 11 de octubre de 2004 y 19 de abril 2003, y más recientemente por la Sentencia de 23 de enero de 2007 que atribuye a la primera el carácter de doctrina legal, y ha sido mantenido por este Tribunal Central en relación con el Impuesto sobre Sociedades en sus Resoluciones 3717/05, 3746/05 y ...; criterios todos ellos coincidentes con la doctrina que la Dirección General de Tributos ha venido manteniendo de forma expresa y reiterada para las sociedades patrimoniales: "... hay que tener en cuenta que la promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria. No obstante, la consultante señala que, finalmente, hasta la fecha de hoy, no se ha efectuado ninguna obra de ejecución material de urbanización ni se ha soportado ningún coste al no existir siquiera un proyecto de urbanización. De tal forma que puede entenderse que no ha llegado a realizar la promoción pretendida en la finca reseñada y, por tanto, que no se ha producido el inicio material de la actividad promotora. La mera intención o voluntad de llevarla a cabo no implica su comienzo efectivo. Las simples actuaciones preparatorias o tendentes a comenzar el desarrollo efectivo de la actividad no suponen tampoco su inicio material". Y que "se estima que un terreno está urbanizado cuando los servicios de urbanización se han llevado a cabo en el mismo y han sido finalizados, habiendo de considerarse el proceso de urbanización de un terreno como aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial".

"Por ello, el concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada: no se considera en curso de urbanización un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado." (CV 1479/2006, en el mismo sentido CCVV 1116/2005, 1840/2005, 1505/2006, entre otras).  

En definitiva, excluido el ejercicio por el interesado de una actividad empresarial de promoción inmobiliaria a la vista de lo expuesto anteriormente, no puede concluirse que la entidad cumpla con los requisitos que simultáneamente se exigen para considerar la compraventa de bienes inmuebles como actividad empresarial, criterio mantenido por este Tribunal en resoluciones de 12 de Noviembre de 2004 y 3 de Junio de 2005 (RRGG 2854/01 y 4433/01), y coincidente con el emanado del Informe de 3 de julio de 1992 de la Dirección General de Tributos, sobre diversas cuestiones planteadas en relación con el régimen de transparencia fiscal, y de forma específica para las sociedades patrimoniales en las señaladas Consultas Vinculantes, en las que se identifica la actividad urbanizadora con el desarrollo de trabajos y obras físicas, y no con la tramitación administrativa de planes o licencias. En consecuencia, al no cumplir la sociedad los requisitos del artículo 25.dos para que su actividad sea calificada como empresarial y al no poder calificar su actividad como urbanizadora, y, en todo caso, concurriendo los demás requisitos previstos por el artículo 75 de la Ley 43/1995, procede confirmar que la entidad recurrente estaba sujeta al régimen de sociedades patrimoniales, debiendo tributar la ganancia de patrimonio (que no rendimiento de actividad empresarial) de conformidad con lo establecido en el Capítulo VI del Título VIII de la Ley 43/95.

POR LO EXPUESTO:

        EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL
, en SALA, en la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.A. contra acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la AEAT de ... relativa a Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2003, ACUERDA: 1.- Estimar parcialmente la reclamación planteada. 2.- Confirmar la regularización practicada por la Inspección en base imponible. 3.- Aplicar el régimen especial de conformidad con lo dispuesto en el Fundamento Ultimo de la presente Resolución.

Sociedad patrimonial
Impuesto sobre sociedades
Actividades económicas
Obligado tributario
Depreciación monetaria
Actividades empresariales
Actividad agrícola
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Bienes inmuebles
Inmovilizado material
Elementos patrimoniales
Presupuestos generales del Estado
Coeficiente de actualización
Objeto social
Plusvalías
Licencias administrativas
Comercialización
Incremento del patrimonio
Sociedades transparentes
Documentos aportados
Acta de disconformidad
Estimación directa
Ganancia patrimonial
Obligaciones tributarias
Declaración Impuesto de Sociedades
Base imponible Impuesto sobre sociedades
Partidas contables
Contrato de arrendamiento de servicios
Declaraciones Tributarias
Modelo 347. Declaración anual operaciones terceros.
Cuota diferencial IRPF
Contenido del acta
Intereses de demora
Liquidación provisional del impuesto
Valor contable de los elementos patrimoniales
Fondos propios
Rentas positivas
Rendimientos de actividades económicas
Inflación
Ganancias y pérdidas patrimoniales

Ley 40/1998 de 9 de Dic (IRPF y otras Normas Tributarias) DEROGADO PARCIALMENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 295 Fecha de Publicación: 10/12/1998 Fecha de entrada en vigor: 01/01/1999 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 52/2002 de 30 de Dic (Presupuestos Generales del Estado para el año 2003) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 313 Fecha de Publicación: 31/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 31/12/2002 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 46/2002 de 18 de Dic (Reforma parcial del IRPF y modificación de las Leyes del IS y RNR) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 303 Fecha de Publicación: 19/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2003 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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