Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3469/2006 de 14 de Marzo de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 14 de Marzo de 2008
  • Núm. Resolución: 00/3469/2006

Resumen

Para que exista disminución patrimonial del avalista por el pago de un aval debe justificarse que el crédito resulta incobrable y para ello debe demostrarse de forma indubitada que se han agotado todas las posibilidades de repercutir sobre el avalado la cantidad total abonada en condición de avalista.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 14 de marzo de 2008, en la reclamación económico-administrativa que en Segunda Instancia pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta, por Don ... con DNI ... y domicilio en ... contra Resolución del Tribunal Regional de ... dictada el día ... de 2006 en Expediente nº ... relativo a liquidación provisional practicada por la Administración de ... de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2000, por importe de 382.772,54 euros (63.687.992 pesetas)

                                                         ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO:
Del contenido del expediente se desprenden los siguientes antecedentes: que el reclamante presentó autoliquidación por el Impuesto y ejercicio reseñados, de la cual resultaba una cuota diferencial a ingresar de 3.245.846 pesetas (19.507,93 €). Con fecha 11-11-2.002, tras la notificación del preceptivo trámite de audiencia y propuesta de liquidación, la Administración de ... practica liquidación provisional, en virtud de la siguiente motivación: "La compensación de disminuciones patrimoniales netas procedentes de ejercicios anteriores es incorrecta. Los datos aportados no justifican la ausencia de liberalidad del avalista, ni la imposibilidad jurídica de haber repercutido en el avalado el pago del crédito, al no acreditarse que el crédito que tiene el contribuyente contra la persona avalada, haya resultado fallido por resolución judicial".

En la liquidación provisional, se ha suprimido la compensación que se declara en el ejercicio 2000 como disminuciones patrimoniales pendientes de compensar procedentes de los ejercicios 1.995 y 1.996 por importe de 326.003.415 pesetas (1.959.319,98 €), compensadas con saldo neto positivo de ganancias y pérdidas patrimoniales imputables a 2.000 a integrar en la parte especial.

SEGUNDO:
El interesado interpuso reclamación económico-administrativa exponiendo los hechos siguientes: que habiendo avalado por importe de 300.000.000 pesetas (1.803.036,31 €) a uno de los principales accionistas de ..., S.A. frente a dicha sociedad y por documento privado de fecha 25-01-1.995, formalizado mediante Acta Notarial de 31-01-2.005. La anterior empresa emitía unos pagarés por importe de 600.000.000 pesetas (3.606.072,63 €) a favor del avalado.

Llegado el 30-11-1.995, fecha del vencimiento de los pagarés, el avalado (accionista de "..., S.A."), no reintegró a la empresa la cantidad recibida, por lo que en ejecución del aval se compromete a pagar a la misma 328.000.000 pesetas (1.971.319,7 €), es decir la cantidad avalada más los intereses inherentes de cuatro años y se vio obligado a subrogarse en la posición acreedora frente al (avalado). El importe anterior ha sido pagado durante los ejercicios 1.996 a 1.999, en virtud del acuerdo alcanzado con la empresa.

Como consecuencia de lo anterior demandó al avalado ante el Juzgado de Primera Instancia n° ... de ..., por el importe de 328.000.000 pesetas (1.971.319,7 €) que como avalista tuvo que pagar a la empresa. En Sentencia de 23-09-1.996 dicho Juzgado condenó al deudor al pago de la cantidad de 300.000.000 pesetas, más los intereses y costas causadas.

El importe anterior resulta incobrable al declararse insolvente el demandado, con ... procedimientos judiciales abiertos antes juzgados civiles y de instrucción de ..., por miles de millones de pesetas.

Presentó declaración complementaria por el ejercicio 1.996 por los acontecimientos anteriores, en los que se incluyó la disminución patrimonial por 328.000.000 pesetas (1.971.319,7€) a compensar en los ejercicios siguientes, siendo compensada en la declaración del año 2.000, con incrementos obtenidos durante este ejercicio.

TERCERO:
El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., desestimó la reclamación interpuesta en Sesión celebrada el día ... de 2006 y, sin que conste la fecha en que fue notificada dicha Resolución, interpone contra la misma recurso de alzada para ante este Tribunal Central el día 17 de octubre de 2006, mediante escrito en el que formula las alegaciones siguientes: "Como veremos en los Fundamentos de Derecho de este escrito, la resolución recurrida no pone en duda los hechos que expusimos en nuestro escrito de alegaciones" y se extiende describiendo los detalles que motivaron que se constituyera en avalista, elevando el acuerdo a documento público en 3 de marzo de 1995. Como el avalado no efectuase el pago de su deuda, ejecutan el aval y negocia con el acreedor subrogándose en la posición acreedora; en demanda judicial condenan a su deudor sin haber podido ejecutar la Sentencia por declararse insolvente y tener ... procedimientos con deudas, entre las que una de ellas alcanza hasta 14.000.000 pts, y sólo se pudo embargar por otro acreedor dos vehículos usados y un reloj.

La prueba documental que aporta se limita a los asuntos en que es parte, justificando con certificado judicial los procedimientos abiertos contra el deudor, por eso pide se abra periodo de prueba ante este Tribunal Central. El 10/11/2006 se le notifica plazo para la aportación de las pruebas señaladas en su escrito de interposición, a lo que el recurrente contesta en 14 de noviembre siguiente, que, habiendo aportado en la primera instancia cuanto tenía en su poder, solicitó ya ante el Tribunal Regional como lo hace ahora, aquello a lo que no tiene acceso por tratarse de procedimientos judiciales en los que no es parte, por ello, y fundando su pretensión en la normativa reguladora de la prueba, solicita del Tribunal Central la práctica de aquellas que juzga necesarias para evitar su indefensión.

CUARTO:
Las extensas alegaciones formuladas por el recurrente, giran en torno a la "declaración de fallido" que insistentemente le reclamaron desde la Administración de ... para admitir la disminución declarada que, por el contrario, fue calificada como una liberalidad informándosele verbalmente de la petición de un informe que requirió la Administradora al efecto, que ni se encuentra en el expediente ni fue exhibido cuando se solicitó. Así el interesado manifiesta que la parquedad y escaso rigor técnico de la referida motivación del acto administrativo me obliga a extender mi argumentación más de lo que probablemente sea necesario;...porque de la motivación no se deduce con claridad si la apreciación de liberalidad por parte de la Administración se basa en la falta de acreditación de la imposibilidad de repercutir al avalado el importe satisfecho, o es cosa distinta. Lo que sí se deduce con claridad es que la Administración considera que no he acreditado dicha imposibilidad porque no he acreditado que el crédito contra el avalado "haya resultado fallido por resolución judicial"; en la motivación está implícita una perversa inversión de la carga de la prueba. Porque, de la propia motivación y, en general, del íntegro contenido del expediente administrativo, se pone de manifiesto que la Administración ni ha acreditado ni ha intentado acreditar la supuesta liberalidad. Porque, en definitiva, la Administración se ha limitado a invertir la carga de la prueba y exigirme que sea yo quien acredite que no existe liberalidad, construyendo así una especie de "presunción de liberalidad" en la conducta del contribuyente que carece del más mínimo apoyo legal o jurisprudencial.

Es más, para que yo acredite que no existe liberalidad, la Administración me exigió una prueba concreta, la exhibición de una resolución judicial de fallido del crédito que ostento contra el avalado. Algo que, simple y llanamente, me es imposible aportar, por la sencilla razón de que en el ámbito procesal civil no existe tal clase de resolución....

...para terminar declarando que "el sujeto pasivo no ha probado, teniendo oportunidad para ello a lo largo de todas las actuaciones practicadas hasta la fecha, la imposibilidad legal de recobrar las cantidades pagadas como consecuencia de la ejecución del aval.

QUINTO: Continua exponiendo las sentencias o resoluciones que exigen el presupuesto de constatar agotada la posibilidad de repercutir en el avalado, y que fundan la liberalidad en que el avalista no haya intentado la repercusión, en su caso consta la demanda judicial, la condena del avalado y la imposible ejecución, mas allá de dos vehículos viejos y el reloj ejecutados por una financiera. El deudor ha sido juzgado por alzamiento de bienes y la propia Administración tributaria es conocedor de la imposibilidad de ejecutar las propias deudas tributarias.

Y es el Tribunal Supremo en Sentencia de 2 de marzo de 1987, que sirve de fundamento a la Dirección General de Tributos para contestar de forma vinculante sobre el requisito de acreditar la resolución judicial de fallido, a estos efectos, quien en el supuesto que nos ocupa "contemplado en este proceso, cuando simplemente se paga por el avalista el importe del crédito concedido a otra persona jurídica, sino cuando por aquel se han agotado las posibilidades de repercutir sobre el avalado la cantidad total abonada en su condición de avalista, ... debiendo demostrar cumplidamente la imposibilidad jurídica de repercutir en el avalado el pago del crédito, .... ".

"La Sentencia no menciona en ningún momento que haya de obtenerse por el avalista una resolución judicial de fallido. Y no lo menciona porque en el ámbito civil tal clase de resolución, sencillamente, no existe".

Insiste el contribuyente en que tal requisito no tiene norma legal que lo ampare.

Y así refiere que la Dirección General de Tributos en contestación a la consulta nº 1591/2002, de fecha 24 de octubre de 2002 ya no habla de resolución judicial, sino que expresa: sólo en el caso de que el crédito en cuestión del fiador contra el prestatario deviniese fallido, tras por aquel haber agotado las posibilidades de repercutir sobre el avalado la cantidad total abonada en su condición de avalista, se producirá la disminución en el patrimonio de este (Tribunal Supremo, Sentencia de 2 de marzo de 1987).

Aunque en esta última Consulta vuelve a mencionarse el término "fallido" ya no lo es en el sentido de exigir una resolución judicial de declaración de fallido, sino en el sentido puramente económico, como mero resultado del intento infructuoso de repercutir sobre el avalado el crédito satisfecho por el avalista.

De todo lo anterior resulta que la liquidación impugnada yerra al exigirme la acreditación de que el crédito "haya resultado fallido por resolución judicial", prueba diabólica imposible de obtener. Lo único que es exigible es que acredite que he agotado todas las posibilidades de repercutir sobre el avalado el crédito que he satisfecho como avalista, cosa que durante la tramitación del expediente y en este mismo trámite, he hecho sobradamente.

SEXTO: Para terminar, se reseñan diversos motivos, como la falta de motivación de la liquidación, por escueta y abstracta; la falta de pronunciamiento del Tribunal Regional sobre las pruebas solicitadas, la improcedencia de rectificar la liquidación de 2000 si no se ha rectificado la declaración complementaria de 1996 donde se consigna la disminución de la que trae causa la regularización del año 2000, etc...

                                                          FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para conocer de la presente reclamación que ha sido formulada con personalidad y legitimación acreditadas y en tiempo hábil, conforme a lo dispuesto en el Título V de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como en el Reglamento general de desarrollo de dicha Ley General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo; y la cuestión de fondo que se plantea en el presente recurso de alzada consiste en determinar si la compensación del importe satisfecho por la ejecución del aval tiene o no la condición de disminución patrimonial del ejercicio 2000 en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

SEGUNDO:
Que el reclamante plantea otras cuestiones de forma que este Tribunal Central desestima previamente, pues esgrimir la falta de motivación de la liquidación provisional, en el presente caso, como motivo de indefensión no puede ser aceptada, toda vez que el particular en todo momento ha sido conocedor de que la regularización efectuada trae causa de la falta de justificación de la declaración de fallido del deudor, como se deduce de las reclamaciones planteadas. Además, este Tribunal Central no considera necesario practicar las pruebas requeridas, pues, el interesado ha acreditado suficientemente los hechos y manifestado que no existe la Resolución judicial cuya petición se le reitera en diversas ocasiones.

TERCERO: Que este Tribunal Central no comparte las alegaciones formuladas sobre la exigencia de prueba diabólica que esgrime el reclamante, pues la Oficina gestora lo que solicita es la prueba positiva de que el crédito resulta incobrable, requisito imprescindible para su deducibilidad. Y en ello reside la controversia planteada, si la ejecución del aval ha provocado una disminución patrimonial deducible en el concepto y periodo comprobado, partiendo de la inexistencia da la condición de fallido judicialmente declarado del deudor, que como se ha visto es reconocida por el interesado.

CUARTO:
Que con el mismo criterio sostenido por este Tribunal Central en Resolución de 5 de julio de 2002 (R.G.1008/99) cuando entendió: "Este Tribunal debe resolver la cuestión planteada a partir de los hechos acreditados en el expediente; pues bien, de ellos -y al igual que ya ocurrió en primera instancia- no se deduce de forma indubitada que la reclamante haya agotado las posibilidades de recuperación de las cantidades discutidas, porque no ha sido demostrado que la sociedad "... S.L." se encuentre en una situación de insolvencia definitiva que suponga para la reclamante la pérdida de aquellas. Esta cuestión ha, sido ya abordada repetidas veces por este mismo Tribunal (Resolución  de 27 de marzo de 1998, entre otras) haciéndose eco de lo razonado por el Tribunal Supremo en Sentencia de 2-3-l987, en la que no se entendió procedente la disminución patrimonial irrogada al avalista "sino cuando por aquél se han agotado las posibilidades de repercutir sobre el avalado la cantidad total abonada en su condición de avalista"; además, "permitir que por el simple pago de un crédito por el avalista, éste tenga ya derecho a contabilizar dicho pago como una disminución patrimonial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin previamente demostrar cumplidamente la imposibilidad jurídica de repercutir en el avalado el pago del crédito, puede conducir a soluciones claramente perturbadoras en materia fiscal...., pero en todo caso sólo procederá atribuir a aquéllas el tratamiento tributario de pérdidas patrimoniales cuando quede demostrada la imposibilidad de su recuperación". Este Tribunal, por tanto desestima la pretensión del reclamante.

POR LO EXPUESTO:

EL TRIBUNAL CENTRAL, EN SALA, conociendo en Segunda Instancia la reclamación interpuesta, por Don ... ACUERDA: desestimar el recurso interpuesto.

Avalista
Liquidación provisional del impuesto
Aval
Disminución del patrimonio
Accionista
Pagaré
Pago de los créditos
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Cuota diferencial IRPF
Declaración complementaria
Inversión de la carga de la prueba
Documento privado
Ganancias y pérdidas patrimoniales
Resolución recurrida
Indefensión
Ejecución de sentencia
Documento público
Procedimiento abierto
Prueba documental
Período de prueba
Motivación de los actos administrativos
Procesal Civil
Alzamiento de bienes
Prueba imposible
Deuda tributaria
Persona jurídica
Prestatario
Fiador
Tramitación del expediente
Cuestiones de forma
Cuestiones de fondo
Revisión en vía administrativa
Insolvencia
Sociedad de responsabilidad limitada
Pérdidas patrimoniales
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