Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3536/2006 de 14 de Febrero de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 14 de Febrero de 2008
  • Núm. Resolución: 00/3536/2006

Resumen

Los beneficios con cargo a los que se ha dotado la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) proceden de la gestión de un patrimonio mobiliario y no de actividades económicas realizadas por establecimientos en Canarias, por lo que no dan derecho a la reducción en base imponible. En el caso concreto, no existe una estructura organizativa mínima (artículos 25 de la Ley 18/1991 y 40 de la Ley 40/1998) que permita considerar que existe actividad económica y la venta de una máquina tampoco supone ingresos de actividad económica, pues su previa utilización tampoco ha generado dichos ingresos.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 14 de febrero de 2008, vista la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia pende de resolución, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por D. ..., en nombre y representación de X, S.L., con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha ... de 2006, dictada en el expediente económico-administrativo nº ..., en asunto referente al Impuesto sobre Sociedades correspondiente ejercicios 1997, 1998, 1999 y 2000, cuantía 410.356,76 €.

                                        ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En fecha 3 de octubre de 2003, la Inspección de los Tributos de la Delegación de la AEAT en ..., incoó Acta nº ..., modelo A02, de disconformidad, a X, S.L., por el concepto impositivo, y períodos citados.

En el cuerpo del acta se hace constar, en síntesis:

1) El sujeto pasivo había presentado declaraciones por el concepto y períodos inspeccionados con las bases imponibles y autoliquidaciones que se señalan en el documento.

2) El sujeto pasivo se encuentra dado de alta desde 5 de agosto de 1998 al 16 de marzo de 1999 en el Impuesto sobre Actividades Económicas en el epígrafe nº 482.2 "Fabricación de artículos acabados en materias plásticas".  

3) En cuanto a los motivos de regularización, el actuario pone de manifiesto lo siguiente: La totalidad del beneficio contable obtenido por el sujeto pasivo en los ejercicios objeto de comprobación proviene de rentas derivadas de la mera titularidad de activos, sin que lo haga de un establecimiento en el sentido indicado por el artículo 27.1 de la Ley 19/1994. Por este motivo, el sujeto pasivo no puede reducir las correspondientes bases imponibles por el concepto dotación a la RIC en el importe que lo hace: Ejercicio 1997: 39.048.516 pts. (234.686,31 €), Ejercicio 1998: 60.812.059 pts. (365.487,84 €) y Ejercicio 1999: 57.000.000 pts. (342.576,9 €).

En consecuencia, se propone la siguiente regularización tributaria, respecto de los ejercicios 1997, 1998 y 1999: cuota del acta de 329.962,85 €; intereses de demora de 80.393,91 €; y, deuda tributaria de 410.356,76 €.

SEGUNDO.- Tras el pertinente Informe ampliatorio, el Inspector Jefe dicta acuerdo de liquidación, con fecha 21 de noviembre de 2003, confirmando la propuesta contenida en el Acta.

TERCERO: Notificada la entidad interesada del acuerdo anteriormente citado, el día 5 de diciembre de 2003, presenta contra la misma reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... Con posterioridad a la puesta de manifiesto del expediente, presentó escrito de alegaciones, en el que, manifestaba su disconformidad con el acuerdo impugnado.

CUARTO: El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... acordó en resolución de 31 de agosto de 2006, desestimar la reclamación interpuesta. Dicha resolución fue notificada al reclamante el 28 de septiembre de 2006.

QUINTO: Con fecha 16 de octubre de 2006, la entidad interesada formuló recurso de alzada contra dicha resolución, alegando, en síntesis, los siguientes argumentos:

Primero.- Aplicación indebida del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 8 de julio, de Modificación de los Aspectos económicos del Régimen Económico y Fiscal de Canarias respecto de la no consideración como admisible la dotación a la R.I.C. en la parte que se refiere a los ingresos financieros obtenidos por la Sociedad.

De este precepto, a juicio de la compareciente, se deduce una serie de requisitos, que en lo que afecta al supuesto planteado, estima de interés: De un lado, que concepto de establecimiento situado en Canarias constituye un requisito subjetivo para el disfrute de la reducción en la base imponible. De otro, que solamente se tendrá posibilidad de considerar susceptible de reducción en la parte del beneficio que proceda de ese establecimiento.

En definitiva, lo que se tendrá que precisar es si X, S.L. tiene un establecimiento situado en Canarias, y si el beneficio financiero procede de ese establecimiento. En el caso planteado, considera la compareciente que no se ha puesto en duda en todo el proceso de la comprobación la existencia de un establecimiento permanente en Canarias, toda su actividad se realiza en Canarias, la sede de dirección efectiva se encuentra en este territorio, todos sus activos se encuentran en Canarias, y además su domicilio social y fiscal está situado en la ciudad de ... (Canarias).

La segunda cuestión, nos conduce a la determinación si el resultado obtenido por la venta de valores y por los dividendos obtenidos está en términos del artículo 27 son "procedentes del establecimiento permanente". La primera consideración a este respecto es que X, S.L. no tiene otro establecimiento permanente, ni de ninguna otra clase en el territorio nacional ni en ninguna otra parte del mundo, con lo que a la fuerza, las actuaciones realizadas en el marco financiero han de ser y han sido necesariamente gestionadas a través de la estructura administrativa y de acuerdo con la gestión empresarial realizada en Canarias. La segunda consideración, es que como se puso de manifiesto en el desarrollo de las actuaciones inspectoras, la tesorería que dio origen al beneficio fue la procedente de la ACTIVIDAD NORMAL. Como tercera consideración, estima la compareciente relevante el que las inversiones realizadas permitían obtener unos ingresos adicionales para llevar a cabo inversiones importantes en Canarias que constituyen la materialización de la Reserva para Inversiones.

En definitiva, esas inversiones financieras tienen su origen en la captación de fondos de actividades empresariales en Canarias, tuvieron la naturaleza de cartera de control, de la titularidad de acciones de Y, S.A. y el beneficio esta afectado a una inversión ya iniciada en Canarias.

Segundo.- Aplicación indebida del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 8 de julio, de Modificación de los Aspectos económicos del Régimen Económico y Fiscal de Canarias respecto de la no consideración como admisible la dotación a la R.I.C. en la parte que se refiere a la calificación como no empresarial los derivados del soplado de botellas.

En lo referido a Dª. A, su cometido es encargarse de la gestión de todos los activos de la empresa, entre los que se encontraba también la sopladora. La gestión del activo no es exclusivamente la puesta en marcha y el apagado de un elemento de gran automatismo; comporta la verificación del mismo, el control de las visitas de reparación, el cuidado de que la máquina esté en marcha y sea operativa, la preparación de las facturas ...... en definitiva, el desarrollo de una actividad variada, incluso administrativa, que no es mínima, y que aunque es difícil precisar la intensidad horaria, ocupa actividad de esa trabajadora.

Si se estudian las facturas que se han aportado al expediente y que forman parte del mismo, se puede apreciar que si bien es cierto que las facturas de los terceros, Z, S.A., entre otros, por conservación y reparación, venían dirigidas a Y, S.A., lo era por causa ajenas a Y, S.A., y desde luego a X, S.L. y que eran refacturadas a X, S.L., por lo que lo correcto es decir que los servicios eran prestados directamente a X, S.L., si bien la factura era dirigida a Y, S.A.

                                          FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO:
Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite de la reclamación económica administrativa. La cuestión planteada se centran en determinar, si son o no aptos los ingresos percibidos por X, S.L. para dotar la RIC.  

SEGUNDO: La Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, recoge dentro del Capítulo II del Título IV como medidas complementarias de promoción del desarrollo económico y social de Canarias, las consiguientes medidas fiscales en los artículos 24 al 27, ambos inclusive. El artículo 27 de la Ley 19/1994 dispone que "1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

        2. La reducción a que se refiere el apartado anterior  se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo  se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficios obtenidos en el mismo período que no sean objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias. En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

        A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. 

        Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

        3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en se materializó deban permanecer en la empresa.

          4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha de devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotada la misma ...

          8. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

          Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible ...".

        TERCERO: Atendiendo a los objetivos que persigue la figura de la RIC, encuadrada en un bloque de incentivos destinados a "promover actividades generadoras de empleo o que acreciente la competitividad interior y exterior de las empresas canarias" y destinada a que "los empresarios canarios puedan acceder a cotas importantes de ahorro fiscal como contrapartida a su esfuerzo inversor", tal y como establece la Exposición de Motivos de la Ley 14/1994, ha de concluirse que la norma se refiere a establecimientos en los que se realicen actividades económicas con capacidad para producir el efecto dinamizador de la economía canaria que se pretende incentivar, es decir, a un conjunto organizado de elementos patrimoniales y personales dispuestos y efectivamente utilizados para la realización, con cierta autonomía de gestión, de una explotación económica cuya actividad suponga la colocación de un bien o servicio en el mercado, sin que sea suficiente la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados.  

        En el presente caso, los resultados obtenidos por la entidad tienen la siguiente composición:

                                                                          1997                   1998                   1999

Otros ingresos                                   316.412                         0              239.758

I. propiedad ind. Explotación      81.870.452         92.726.576         65.325.830
(soplado de envases ...)

Ingresos financieros                           21.384       137.997.493         85.694.658

Bº venta inmobilizado                                 0                         0           2.000.000

Bº venta acciones                                        0                         0           9.115.000

1.- Respecto a los ingresos procedentes del soplado de envases:

El 2 de enero de 1997, el contribuyente compra a W, S.L. una "Máquina sopladora usada marca Z modelo ... N° de serie ..., con sus instalaciones auxiliares".  En el expediente consta contrato fechado el 2 de enero de 1997 en el que las partes, X, S.L. e Y, S.A., realizan las estipulaciones, cuyo extracto se expone a continuación. Se transcriben la mayoría de las cláusulas para mayor claridad debido a la atipicidad del contrato, denominado por el contribuyente de "maquila":

"Primera: En virtud del presente contrato, X, S.L. se compromete con sus medios a llevar a cabo la actividad de maquila de botellas ... consistente en el soplado de las preformas de botellas que a tal efecto suministre Y, S.A. Los encargos de soplado se realizarán con un mes de antelación en base a la programación que a tal efecto suministre Y, S.A., debiendo consistir en formatos homogéneos quincenales, al objeto de maximizar los periodos sin sustitución de moldes".

"Segunda: El precio por soplado de botellas se estipula en 4,25 pesetas por botella soplada y será facturado de manera mensual, en los cinco primeros días del mes siguiente y será satisfecho antes del día treinta del mes de la factura ...".

"Cuarta: X, S.L., correrá con los gastos de reparación de la sopladora y de cualquier otro que comporte el mantenimiento de la maquinaria industrial con la que se realizan las operaciones de maquila que se describen en el presente contrato."

"Quinta: Se prohibe expresamente la actuación de manipulado interior de la maquinaria de soplado. En el supuesto de que Y, S.A. requiera algún tipo de ajuste de la misma, se requerirá la intervención de técnico especializado de Z, S.A., siendo los gastos de ajuste y mantenimiento sufragados por X, S.L. ...".

"Sexta: Los gastos de transporte de las preformas hasta el lugar donde se encuentra ubicada la sopladora y los de retorno de las botellas sopladas, será siempre por cuenta de Y, S.A. ...".

"Séptima: X, S.L. no será en ningún caso responsable del uso o destino que se realice con las botellas sopladas, como tampoco de la calidad de las preformas empleadas".

"Octava: Cualquier rotura o deterioro de botellas que se produzca en el proceso ulterior de fabricación por parte de Y, S.A. será por cuenta de Y, S.A., respondiendo X, S.L. exclusivamente de los daños que se produzcan como consecuencia del soplado".

"Novena: Y, S.A. responderá de los daños que se produzcan en la maquinaria si como consecuencia de la mala calidad de las preformas empleadas se produjera algún perjuicio en la maquinaria con la que se realiza el soplado".

Se encuentran en el expediente facturas de carácter mensual derivadas de la ejecución del contrato y que comprenden desde enero de 1997 hasta septiembre de 1999, habiéndose denominado por el contribuyente "ingresos de propiedad industrial en explotación".

Según los registros contables, la máquina sopladora se enajena el 1 de octubre de 1999, como consecuencia de su venta a Y, S.A., único cliente para el que se realiza el soplado de botellas.

Los arts. 25 y 40 de la L.I.R.P.F. (18/1991 y 40/1998 respectivamente) califican como rendimientos íntegros de actividades económicas "aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios". Analizado el expediente se comprueba que la estructura productiva de la empresa está compuesta por los siguientes elementos:

-Una trabajadora, Dª A, economista cuya labor está relacionada con la auditoría interna y la gestión del grupo, no al desarrollo del soplado de envases. Es pues evidente que ni esta trabajadora ni los administradores mancomunados de la sociedad realizan labores vinculadas directamente a la producción.

-En cuanto al local en el que se emplazaba la máquina, se constató por la Inspección que no era de titularidad del obligado tributario, ni como propietario ni como arrendatario del mismo. Asimismo se comprobó que no se pagaba renta alguna al titular de dicho inmueble.

-Los trabajos cualificados de mantenimiento de la máquina y cambio de moldes eran efectuados por personal externo cuyos gastos se recogen en la cuenta 62200 (reparaciones y conservación). Estas reparaciones eran efectuadas directamente por Y, S.A., facturando ésta, posteriormente, a X, S.L., por el importe de los mismos.

En conclusión, la sociedad desarrolla estas operaciones con el empleo de forma exclusiva de una máquina sopladora (Z), no contando con personal asalariado ni local propio o arrendado para la realización de las mismas. Entendemos que el contenido de los artículos 25 y 40 de la L.I.R.P.F. al hablar de "ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de una de ambos" está haciendo referencia a la necesidad de una estructura organizativa mínima. Si el contribuyente alega que el grado de automatización es muy elevado, estimamos que esto no impide ni justifica la falta de factores productivos adecuados a la actividad que pretende desempeñar.

2. Respecto a los dividendos pagados por Y, S.A.

Se trata de ingresos y por lo tanto de beneficios, procedentes de la mera titularidad de las acciones que el obligado tributario posee de Y, S.A. y sin que su obtención suponga, por tanto, la ordenación por cuenta propia de factores productivos para colocar un bien o servicio en el mercado. Es decir, no se trata de beneficios procedentes de la titularidad de activos relacionados con el desarrollo en Canarias de actividades económicas, empresariales o profesionales. Entendemos, por lo tanto, que no son susceptibles de ser tomados en consideración para efectuar el cálculo de la reserva para inversiones en Canarias.

3. En cuanto a los beneficios procedentes de la venta de acciones se trata de ingresos que suponen un montante irrelevante para la empresa. Consisten fundamentalmente en ingresos de carácter financiero, entre los que se encuentran los procedentes de la venta de acciones de Q, S.A. (9.115.000 ptas. en 1999), que por ser beneficios procedentes de la mera titularidad de acciones no proceden del desarrollo de una actividad económica, por tanto, se están incluidos dentro del ámbito de la RIC.

4. En lo referente al beneficio en la venta de inmovilizado -consistente en la máquina sopladora ya descrita- entendemos que difícilmente podrán estos ingresos proceder de actividades económicas cuando, como ya se ha explicado, la utilización de la misma no ha generado ingresos que tengan ese carácter.

Por todo lo anterior y habida cuenta de la finalidad de la norma, que no es otra que incentivar la reinversión de los beneficios obtenidos en nuevas actividades productivas sitas en Canarias, parece evidente que sólo los beneficios procedentes de la titularidad de activos que estén relacionados con el desarrollo en Canarias de actividades económicas, empresariales o profesionales, deberán beneficiarse de la aplicación de la RIC, no debiendo extenderse dicho régimen a los beneficios que procediendo de la mera titularidad de activos, no estén relacionados con el desarrollo de las mencionadas actividades económicas.

Por ello, la RIC conceptuada como un importante estímulo fiscal a la realización en Canarias de actividades económicas que fomenten la creación de riqueza y el desarrollo económico de las Islas, y que implica la no tributación de hasta el 90% de los rendimientos obtenidos por ellas, exige que exclusivamente se beneficien de su aplicación las ganancias obtenidas en la realización de actividades económicas, empresariales o profesionales.  

De lo expuesto anteriormente, cabe concluir como consecuencia inmediata que los beneficios financieros con cargo a los cuales se ha dotado la reserva de 1997, 1998 y 1999 son beneficios procedentes de actividades de gestión de un patrimonio mobiliario y no de actividades económicas realizadas por establecimientos situados en Canarias, por lo que debe considerarse en este punto ajustada a Derecho la liquidación impugnada.

POR LO EXPUESTO

EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA
, conociendo el presente recurso de alzada, ACUERDA: desestimarlo y confirmar la resolución recurrida.

Sociedad de responsabilidad limitada
Actividades económicas
Inversiones
Establecimiento permanente
Impuesto sobre sociedades
Régimen fiscal de canarias
Intereses de demora
Reserva para Inversiones en Canarias
Patrimonio mobiliario
Ingresos financieros
Impuesto sobre Actividades Económicas
Inspección tributaria
Regularización tributaria
Deuda tributaria
Beneficios no distribuidos
Reducción de la base imponible
Disminución de la base imponible
Venta de valores
Materialización de la RIC
Cartera de control
Inversiones financieras
Elementos patrimoniales
Actividades empresariales
Período impositivo
Exención por reinversión
Materialización de las cantidades destinadas a la reserva para inversiones
Devengo del Impuesto
Integración de rentas en la base imponible
Fecha de devengo
Explotación económica
Inversor
Responsabilidad
Gastos de locomoción
Obligado tributario
Gastos de reparación y conservación
Arrendatario
Rendimientos íntegros de actividades económicas
Dueño
Propiedad industrial
Administrador mancomunado
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