Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3612/2004 de 20 de Diciembre de 2006

Resumen

Para que un empresario o profesional no residente obtenga la devolución de las cuotas del IVA soportadas en España deben tener el carácter de deducibles, de acuerdo con lo dispuesto en el título VIII de la Ley 37/1992 incluidos los requisitos formales, debiendo de estar en posesión de la factura acreditativa de haber soportado el IVA y dicha factura debe cumplir todos los requisitos previstos para aceptarse como válida. En el caso concreto, no se cumplen dichos requisitos, ya que las facturas están expedidas a nombre de una tercera persona y no se prueba de forma suficiente por la entidad que a la misma le corresponde el derecho a la devolución.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 20 de diciembre de 2006 en la reclamación económico-administrativa que pende ante este Tribunal Central, en Sala, interpuesta por D. ... en representación de X, con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra resolución dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 15 de enero de 2004, por la que se desestima el recurso de reposición nº ..., en concepto de IVA no residentes por el ejercicio 2001, y que tiene por objeto el acuerdo de denegación de devolución nº ... por importe de 4.534,99 euros.

                                                      ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 1 de julio de 2002 se presenta en la Agencia Estatal de Administración Tributaria el modelo 361 del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el que se solicita la devolución del IVA soportado por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto referido al ejercicio 2001 y por una cuantía de 4.534,99 euros. Junto con dicha solicitud de devolución, se aporta una relación de las facturas por las que se solicita la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en España, y posteriormente, en fecha 8 de septiembre de 2003, se le requiere para que aporte los originales de las  facturas y poder del representante de la entidad.

El 13 de noviembre de 2003 se dicta Acuerdo de denegación de devolución debido a que la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) considera que los servicios de telecomunicación prestados a destinatarios que sean sujetos pasivos y tengan su sede, domicilio o establecimiento fuera del ámbito de aplicación del Impuesto, no se entienden prestados en dicho territorio. Además de esto, para solicitar la devolución es imprescindible que las facturas estén expedidas a nombre del solicitante, requisito que no concurre en el presente caso.

SEGUNDO: Frente a este acuerdo, la entidad presenta recurso de reposición alegando lo siguiente:

           - Los servicios prestados a X son prestados por empresas españolas cuya actividad principal es la prestación de servicios de telecomunicación, si bien los servicios aquí comprendidos no se refieren a la mencionada actividad.

- Las facturas están expedidas a nombre de la sociedad solicitante, si bien también aparecen los nombres de los empleados de las mismas.

El 15 de enero de 2004 se dicta la resolución desfavorable al recurso de reposición, reproduciendo la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) lo dicho en el acuerdo por el que se denegaba la devolución solicitada.

TERCERO: X interpone contra la resolución del recurso de reposición reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (recurso número ...), pero este Tribunal se declara incompetente para conocer de la reclamación mediante resolución de 31 de marzo de 2004, por lo que remite las actuaciones ante este Tribunal Económico-Administrativo Central.

Presenta las siguientes alegaciones:

         - Los servicios prestados por la entidad española Y a X cuya devolución de IVA se reclama, se califican como servicios de telecomunicaciones.

- Reproduce el artículo 70.Uno.8º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, sobre el lugar de realización del hecho imponible en el caso de los servicios de telecomunicaciones.

- Declara que el sujeto pasivo del Impuesto es Y por aplicación del artículo 84.1 de la Ley 37/1992.

- Reúne todos los requisitos del artículo 119 de la Ley 37/1992 para solicitar la devolución del IVA soportado en territorio español por empresarios no establecidos en el mismo.

                                                               FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer de la reclamación que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, de aplicación a este procedimiento.

SEGUNDO: En primer lugar, este Tribunal debe examinar el carácter deducible de las facturas aportadas por la entidad, para lo que hay que acudir a la legislación vigente para fijar los requisitos establecidos para las mismas.

La Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido regula las condiciones en que los empresarios o profesionales podrán hacer uso del derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas en las adquisiciones de bienes o en los servicios que les presten. En concreto, el artículo 97, en la redacción vigente en el momento en que ocurrieron los hechos, fijaba los requisitos formales de la deducción de la siguiente manera:

"Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

Se considerarán justificativos del derecho a la deducción:  

        1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.  

        2.º El documento acreditativo del pago del impuesto a la importación.  

        3.º El documento expedido por el sujeto pasivo en los supuestos previstos en el artículo 165, apartado uno de esta Ley.  

        4.º El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres de esta Ley.

        Dos. Los referidos documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en esta ley y en las normas reglamentarias dictadas para su desarrollo.  

        Tres. En ningún caso será admisible el derecho a deducir en cuantía superior a la cuota tributaria expresa y separadamente consignada que haya sido repercutida o, en su caso, satisfecha según el documento justificativo de la deducción.

        Cuatro. Tratándose de bienes adquiridos en común por varios sujetos pasivos, cada uno de los adquirentes podrá efectuar la deducción de la parte proporcional correspondiente, siempre que en el original y en cada uno de los ejemplares duplicados de la factura o documento justificativo se consigne, en forma distinta y separada, la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los adquirentes".  

De este precepto se deduce que la factura es documento suficiente para acreditar el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado que aparezcan en la misma, pero bien es cierto que esa factura debe cumplir unos requisitos formales. Así, habrá que acudir al Real Decreto 2402/1985, de aplicación al supuesto que examinamos, que regula el deber de expedir y entregar facturas que incumbe a empresarios y profesionales para los ejercicios objeto de comprobación. El artículo 3 recoge en su apartado primero los datos y requisitos mínimos de las facturas:

"Toda factura y sus copias o matrices contendrán, al menos, los siguientes datos o requisitos:  

        1. Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas será correlativa. Podrán establecerse series diferentes, especialmente cuando existan diversos centros de facturación.  
        
2. Nombre y apellidos o denominación social, número de identificación fiscal atribuido por la Administración española, o en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Económica Europea y domicilio, tanto del expedidor como del destinatario. Cuando se trate de no residentes, deberá indicarse la localización del establecimiento permanente.
        
Cuando el destinatario sea una persona física que no desarrolle actividades empresariales o profesionales bastará que, respecto a ella, consten su nombre y apellidos y su número de identificación fiscal.  
        
3. Descripción de la operación y su contraprestación total. Cuando la operación esté sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán consignarse en la factura todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible, así como el tipo tributario y la cuota tributaria repercutida. Durante el período transitorio al que se refiere el artículo 12 de la Ley 46/1998, de 17 de diciembre, sobre introducción del euro, la factura deberá contener la indicación de la unidad de cuenta que se utiliza, sean pesetas, euros, otras subdivisiones del euro u otras divisas distintas del mismo.  
        
Todas las cantidades de la factura estarán expresadas en la misma unidad monetaria en la que se indica la contraprestación total.
        
Cuando la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido se repercuta dentro del precio, se indicará únicamente el tipo tributario aplicado o bien la expresión "IVA incluido", si así está autorizado. Si la factura comprende entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas a tipos impositivos diferentes en este impuesto, deberá diferenciarse la parte de la base imponible sujeta a cada tipo y la cuota impositiva resultante.  
        
4. Lugar y fecha de su emisión".

Visto el precepto anterior, hay que analizar las facturas aportadas para determinar si cumplen los requisitos establecidos por la normativa.

Tal y como determinó la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) desde un primer momento, dichas facturas no están expedidas a nombre de X, sino a nombre de otra entidad o persona física.

Si las facturas están expedidas a nombre de otra entidad, es ésta la que, en su caso, debía haber solicitado la devolución del IVA soportado en territorio español, siempre que cumpliese los requisitos del artículo 119 de la Ley 37/1992 para obtener la misma.

Si las facturas están expedidas a nombre de una persona física, independientemente de las reglas de localización del hecho imponible dicha persona física no podrá solicitar la devolución de las cuotas de IVA soportadas porque al no actuar como empresario o profesional no utiliza los servicios adquiridos en el desarrollo de su actividad, y ello determina que no pueda solicitar la devolución del Impuesto por la vía del artículo 119 de la Ley 37/1992.

En cualquier caso, es X quien debería acreditar que es a ella a quien le corresponde el derecho a la devolución del Impuesto.

De acuerdo con el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963, tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho, deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi". En el mismo sentido se pronuncia el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

A pesar de todo ello, las facturas aportadas no cumplen los requisitos reglamentarios, lo que conduce a que incumplen asimismo uno de los requisitos formales para efectuar la deducción de las cuotas del IVA soportadas. Al no ser deducibles, la entidad no podrá solicitar la devolución de las mismas por el procedimiento especial para empresarios no establecidos del artículo 119 de la Ley 37/1992.

Todo lo anterior determina que no sea procedente la devolución de las cuotas de IVA soportadas en territorio español que solicita la entidad, sin perjuicio de decir que en el caso de servicios de telecomunicación prestados por una entidad residente a otra no residente, el servicio se entiende prestado en la sede donde esté establecido el destinatario del servicio de conformidad con las reglas especiales establecidas en el artículo 70 de la Ley 37/1992.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, vista la reclamación interpuesta por la entidad X, contra resolución dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes)  de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 15 de enero de 2004, por la que se desestima el recurso de reposición nº ..., en concepto de IVA no residentes por el ejercicio 2001, ACUERDA: Desestimarla, confirmando el acuerdo impugnado.