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Última revisión
13/05/2008
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/367/2007 de 13 de Mayo de 2008
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Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
Fecha: 13/05/2008
Num. Resolución: 00/367/2007
Resumen
Procede la responsabilidad regulada en el artículo 42.2.a) de la LGT (Ley 58/2003) referida a las personas o entidades que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria. En el caso concreto, la entidad ha contribuido a la creación de un vacío patrimonial fraudulento a través de la adquisición del patrimonio inmobiliario de la deudora cuya venta está sujeta a una condición suspensiva "extra comercium", estableciéndose de manera simultánea por parte de la entidad deudora una disminución de capital con restitución parcial de aportaciones mediante cobros diferidos garantizados mediante una garantía anticrética que supone una preferencia para el cobro sobre la deuda de la Hacienda Pública.Descripción
En la villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (13/05/2008), en las reclamaciones económico-administrativas que penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestas por la entidad X, S.L. y OTROS, con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra acuerdos de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial en ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 30 de octubre de 2006, en asunto relativo a responsabilidad solidaria y cuantía de 2.979.978,27 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fechas 21 y 23 de noviembre de 2006 los interesados promovieron reclamaciones económico-administrativas ante este Tribunal Económico-Administrativo Central impugnando acuerdos de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial en ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 30 de octubre de 2006, notificados el 3 de noviembre siguiente, por los que al amparo del artículo 42.2, a) de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, se les declaraba responsables solidarios de las deudas tributarias pendientes de la entidad Y, S.L. por un importe de hasta 2.979.978,27 euros. Estas reclamaciones fueron acumuladas por acuerdo de 12 de enero de 2007 del Abogado del Estado-Secretario de este Tribunal, haciendo uso de la facultad establecida en el artículo 230 de la citada Ley General Tributaria.
SEGUNDO.- En relación al origen de la deuda tributaria, es fruto de la regularización llevada a cabo por la Dependencia de Inspección Regional de la Delegación Especial en ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de la situación tributaria puesta de manifiesto con ocasión de la escisión total de la mercantil Z, S.L. (NIF ...), cuyo patrimonio fue adjudicado, en un 30 % y un 70 %, respectivamente, a las mercantiles Y, S.L. y W, S.L. (NIF ...), la segunda de las cuales asumió, tras dicha operación societaria, la razón social de la mercantil escindida (Z, S.L.). Es por ello que en el marco de la presente resolución resulta necesario, para evitar confusiones, referirse a la mercantil que se escinde como antigua Z, S.L. y a la beneficiaria de su negocio de fabricación como "nueva Z, S.L.".
La actuación de comprobación e investigación, con alcance general y referida al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000, se inició el día 8 de abril de 2005 y finalizó con un acta de disconformidad en fecha 8 de noviembre siguiente. El importe del acta se desglosa del siguiente modo: a) Cuota: 2.724.070,57 euros; b) Intereses de demora: 691.092,97 euros. Básicamente, la regularización consistió en la aplicación del régimen general del Impuesto sobre Sociedades (arts. 15.2.d y 15.3 de la
TERCERO.- Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones el 9 de febrero de 2007, estas fueron realizadas mediante escrito de 19 de marzo siguiente, en el que se solicita, con carácter previo la declaración de inadmisión por este Tribunal de las reclamaciones o en su caso la suspensión de su tramitación al haberse solicitado la tasación pericial contradictoria y subsidiariamente la anulación del acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria, aduciendo para ello en síntesis las siguientes razones: a) Encontrarse suspendida cautelarmente las actuaciones de la Administración Tributaria para con el deudor principal por Auto de ... de 2006 de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de ...; b) Incumplimiento del presupuesto previsto en el artículo 42.2.a) de la LGT de ocultación o transmisión de bienes o derechos para impedir la actuación de la Administración Tributaria; c) La actuación de la Administración Tributaria ha sido contraria al principio de proporcionalidad; d) Nulidad de la liquidación objeto de derivación dada la inexistencia de finalidad de fraude o evasión fiscal al existir motivos económicos válidos; e) Nulidad de la liquidación objeto de derivación dado que la Administración Tributaria no ha procedido a la valoración de los bienes por su valor normal de mercado; f) Improcedente declaración de responsabilidad al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT al no estar vigente en el momento de producirse los hechos. Por último se solicita la práctica de prueba pericial consistente en la designación por este Tribunal de un perito independiente para que efectúe un informe pericial en el que se determine el valor normal de mercado del patrimonio de la sociedad escindida en el ejercicio 2000.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente en la reclamación económico administrativa, en el que la cuestión fundamental que se plantea a este Tribunal Económico-Administrativo Central para su examen y resolución consiste en determinar si se dan o no los presupuestos necesarios para la derivación de responsabilidad a los interesados, no considerándose procedente la practica de la prueba propuesta.
SEGUNDO.- El artículo 42.2 de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, cuyo antecedente se encontraba recogido en el artículo 131.5 de la anterior Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre, y que es aplicable al caso al estar vigente en el momento de exigirse la responsabilidad y no suponer un nuevo supuesto de responsabilidad, establece que: También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.
b) Las que, por culpa o negligencia, incumplan las órdenes de embargo.
c) Las que, con conocimiento del embargo, la medida cautelar o la constitución de la garantía, colaboren o consientan en el levantamiento de los bienes o derechos embargados, o de aquellos bienes o derechos sobre los que se hubiera constituido la medida cautelar o la garantía.
d) Las personas o entidades depositarias de los bienes del deudor que, una vez recibida la notificación del embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aquéllos.
TERCERO.- En relación al procedimiento para exigir la responsabilidad, establece el artículo 41.5 de la citada Ley General Tributaria que: Salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta Ley.
La derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.
Por su parte el artículo 174 señala que :
1. La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.
2. En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsabilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad corresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha competencia corresponderá al órgano de recaudación.
3. El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria.
4. El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:
a) Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.
b) Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.
c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable.
5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.
No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad.
6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta Ley.
Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley.
CUARTO.- En relación a la primera petición de los reclamantes en la que se solicita, con carácter previo la declaración de inadmisión por este Tribunal de las reclamaciones o en su caso la suspensión de su tramitación al haberse solicitado la tasación pericial contradictoria, debe señalarse que por resolución de este Tribunal de ... de 2008 se acordó desestimar las reclamaciones interpuestas por los interesados contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria fecha 13 de diciembre de 2006, en asunto relativo a denegación de tasación pericial contradictoria en relación con los valores contenidos en la liquidación objeto de la derivación de responsabilidad ahora cuestionada, por lo que no cabe un nuevo pronunciamiento sobre esta cuestión.
QUINTO.- Respecto a la alegación de ser nulo el acuerdo de derivación de responsabilidad por encontrarse suspendida cautelarmente las actuaciones de la Administración Tributaria para con el deudor principal por Auto de ... de 2006 de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de ..., debe señalarse que de conformidad con los artículos 41, 174 y 175 de la Ley General Tributaria 58/2003, es posible aun en estos supuestos, proceder a declarar la responsabilidad solidaria al amparo del articulo 42.2, si bien dada la suspensión cautelar adoptada en relación con el deudor principal, la exigencia de la responsabilidad ahora enjuiciada queda suspendida en tanto no sea levantada la citada suspensión cautelar.
SEXTO.- En relación al incumplimiento del presupuesto previsto en el artículo 42.2.a) de la LGT de ocultación o transmisión de bienes o derechos para impedir la actuación de la Administración Tributaria, debe señalarse que Y, S.L. es una sociedad meramente patrimonial, cuya propiedad corresponde íntegramente a la familia ..., dado que no figura encuadrada en epígrafe alguno de las tarifas del IAE hasta 2006, en que, con fecha 1 de febrero de 2006, se dio de alta en el ... (...), con local en ... y en cuanto a sus socios, inicialmente (en fecha 3 de enero de 1994) eran los cuatro hijos del matrimonio constituido por D. C y D.ª M, además del propio D. C. El desglose de las participaciones sociales es el siguiente:
NIF Nombre %
... D. C 88,96
... D.ª K 2,76
... D. D 2,76
... D. A 2,76
... D. G 2,76
TOTAL 100,00
Todos ellos efectúan sus aportaciones al capital social inicial (76.000.000 ptas., instrumentado en 760 participaciones de 10.000 ptas. de valor nominal unitario) en dinero, mientras que la aportación de D. C es no dineraria, con el siguiente detalle: a) Finca inscrita en el Registro de la Propiedad de ... con el núm. ..., al Tomo ..., Libro ... de ..., Folio ... Se trata de una nave industrial de ... m2 construidos que se valora en 20.000.000 ptas. Estaba arrendada a la antigua Z, S.L.; b) Finca inscrita en el Registro de la propiedad de ..., con el núm. ..., al Tomo ..., Libro ... de ..., Folio ... vuelto. Se trata de un chalet con una superficie total de ... m2, de la cual la construida es de 400,71, distribuida en tres plantas (sótano, planta baja y primera planta). Se valora en 15.000.000 ptas.; c) Finca inscrita en el Registro de la Propiedad de ... núm. ... con el número ..., al Tomo ..., Libro ... -sección 1a, afueras-, Folio .... Arrendada a su aportante. Se valora en 30.000.000 ptas. y es una vivienda sita en ...; d) Finca inscrita en el Registro de la Propiedad de ..., con el núm. ..., al Tomo ..., Libro ... de ..., Folio...
No obstante, esta distribución del capital social varía posteriormente mediante diversas transmisiones por las que se da entrada en el accionariado a los hijos-nietos de los socios anteriores, siendo de destacar que a fecha 23 de junio de 2006, momento en el que se produce la operación de reducción de capital con devolución de aportaciones a que se refiere el apartado siguiente, efectuada a favor de los mencionados hijos-nietos, la estructura accionarial de Y, S.L. era la siguiente:
NIF Nombre %
... D. C 39,48
... D.ª K 1,36
... D. I 6,88
... D.ª L 6,88
... D. D 1,36
... D.ª E 6,88
... D.ª F 6,88
... D. G 1,36
... D. B 13,80
... D. A 1,36
... D.ª J 6,88
... D.ª H 6,88
TOTAL 100,00
Las personas del cuadro anterior cuyo NIF comienza por el grupo ... ó ... son hijos de la persona inmediatamente precedente (nietos todos efectivamente, por tanto, de D. C), de manera que el día 23 de junio de 2006 eran menores de edad:
En cuanto a la administración, recae únicamente en D. D, desde 8 de abril de 2003. Con anterioridad la habían detentado, por este orden, su padre, D. C (entre la fecha de constitución de la sociedad, 3 de enero de 1994, y el 3 de noviembre de 1999) y su madre, D.ª M (entre el 3 de noviembre de 1999 y el 8 de abril de 2003).
Por su parte X, S.L. inició sus operaciones el día 5 de diciembre de 2005, tiene su domicilio social en ... Está regida por un administrador único, D.ª N, que fue nombrada para el cargo el día 13 de febrero de 2006. En cuanto a su capital social, asciende a 3.006 euros. No figura encuadrada en epígrafe alguno de las tarifas del IAE. Durante 2005 únicamente presentó la autoliquidación por IVA (Modelo 300) correspondiente al 4T, con carácter negativo. El mismo carácter tienen los correspondientes a los dos primeros trimestres de 2006. Sólo ha presentado a ingresar (167,90 euros) el Modelo 110 correspondiente al 2T 06.
Mediante escritura pública de fecha 26 de marzo de 2006, otorgada ante el notario de ... D. ..., con el número ... de su protocolo, Y, S.L. transmite a X, S.L. las fincas regístrales mencionadas en las letras a), b), c) y d) del apartado anterior. El precio global de la operación asciende a 2.979.978,27 euros. La venta no es, en cualquier caso, en firme, sino que está sujeta a condición suspensiva. Además, el pago se aplaza en tanto no quede esta condición cumplida. Tal condición es la adquisición de firmeza jurisdiccional de los dos siguientes actos administrativos: a) El acuerdo de liquidación de 28 de diciembre de 2005, del Inspector Regional de ..., por el que se confirma la liquidación dimanante del acta de disconformidad incoada a resultas de la recalificación fiscal de la operación de escisión mencionada anteriormente; b) La declaración contenida en dicho acuerdo de que Y, S.L. es la sucesora en los derechos y obligaciones de la escindida Z, S.L. En lógica concordancia con la estructura del negocio acordado, se aclaran en la propia escritura los siguientes extremos: 1) Que "la parte vendedora permanecerá en posesión y propiedad de los inmuebles objeto de compraventa hasta el momento en que se cumpla la condición suspensiva."; 2) Que "el vendedor conserva la posesión de los inmuebles hasta que se cumpla la condición"; 3) Que el contrato celebrado es de carácter personalísimo, esto es, ha sido celebrado única y exclusivamente en atención a las personas de los contratantes, por lo que no resultan transmisibles a terceros los derechos y obligaciones dimanantes del mismo, salvo expreso acuerdo de las partes. X, S.L. no es, en cualquier caso, una mercantil desvinculada de Y, S.L. ya que su administradora única, D.ª N, es la cónyuge de D. D, administrador de Y, S.L.
Adicionalmente, ante el mismo fedatario, en fecha 23 de junio de 2006 Y, S.L. protocoliza una reducción de su capital social y reparto de la reserva por prima de emisión, por un total de 265.225,15 euros, instrumentada mediante la restitución parcial de aportaciones a sus socios menores de edad, 200 de cuyas participaciones sociales son, a tal fin, amortizadas, de acuerdo con el siguiente detalle:
Socio Participaciones Importe
afectadas
NIF Nombre
... D.ª E 25 33.153,0060
... D.ª F 25 33.153,0060
... D. B 50 66306,01260
... D. I 25 33.153,0060
... D.ª L 25 33.153,0060
... D.ª J 25 33.153,0060
... D.ª H 25 33.153,0060
TOTAL 265.225,1500
a) Capital social 120.202,0000
b) Prima emisión acciones 145.023,1500
La Junta que acuerda dicha reducción lo hace por unanimidad de sus socios, lo que incluye, por tanto, a los propios afectados por ella.
El abono de estas cantidades se aplaza, estableciéndose a tal efecto un calendario de pagos sucesivos por Y, S.L. a sus socios (36 mensualidades, de 902,92 euros -1.841,84 euros para D. B-, con primer vencimiento el día 5 de julio de 2006). Como refuerzo de sus compromisos por parte de la mercantil, ésta suscribe, además, una garantía anticrética a favor de sus socios restituidos sobre las fincas de su propiedad mencionadas en las letras a) y d) del apartado anterior. Las cantidades destinadas a dicho pago son las que obtiene Y, S.L. de las fincas que tiene arrendadas, las cuales serán abonadas en cuenta a los menores de edad. En principio, tal depósito lo hará la propia Y, S.L. aunque se prevé que "en el futuro" sea la nueva Z, S.L. quien lo efectúe. La cuenta será única y estará gestionada, en representación de los socios acreedores, por D.ª K.
Analizada, pues, la situación en su conjunto, se constata que, con el objeto de enervar las posibles consecuencias adversas que para Y, S.L. pudiera tener su fallido acogimiento a un favorable régimen fiscal societario al que no tenía derecho, dicha mercantil contrata con X, S.L. en los términos analizados. Así, perfeccionada la operación entre Y, S.L. y X, S.L. si la acción administrativa sobre la primera de ellas llega a buen término no podrá materializarse con cargo a su patrimonio, que por la simple prosperidad de la tesis administrativa se entenderá transmitido a la segunda. No cabe sino concluir que X, S.L. ha contribuido, por tanto, al vaciamiento -diferido- del deudor. Los elementos que permiten apuntalar esta idea, aparte del resultado que a través de la operación descrita podría conseguirse, son los siguientes: 1) Fecha de la operación: La venta data de 23 de marzo de 2006, mientras que el pronunciamiento administrativo adverso -de la Inspección Regional- es anterior, concretamente de fecha 27 de enero de 2006; 2) El carácter intuitu personae de la operación, que resulta pacífico por cuanto que son los propios interesados quienes se lo atribuyen; 3) La exclusiva finalidad tributaria de la operación, que se hace orbitar sobre el eje de una condición suspensiva extra comercium, es decir, sobre la base de un devenir que no es propio del mundo económico en el que se inscriben las operaciones mercantiles sino del fiscal.
Analizados tanto el resultado que la operación produce como los medios a través de los cuales ésta se instrumenta, no cabe sino concluir que ha sido llevada a término con una intencionalidad exclusivamente fraudulenta.
Por otra parte, la reducción de capital descrita puede ser considerada también como un expediente al servicio de la generación de una deuda ficticia con determinados socios -los nietos de D. C- con el exclusivo objeto de sustraer a la acción recaudatoria de la Hacienda Pública las rentas de tres años derivadas del arrendamiento de los inmuebles gravados por la anticresis.
A la vista de ambas operaciones es fácil concluir la estrategia que pretende llevar a cabo la mercantil Y, S.L. En efecto, mientras no quede despejada en última instancia judicial la procedencia de la pretensión administrativa, cualquier actuación recaudatoria se trata de desincentivar mediante el gravamen -ficticio- del patrimonio. Bastaría, pues, con que la acción recaudatoria contra la mercantil se concretase en sus inmuebles para que los compromisos de pago derivados de la reducción de capital dejaran de ser atendidos. Entraría entonces en juego la garantía, del producto de cuya ejecución se vería privado la Administración tributaria por una simple cuestión de preferencia temporal entre créditos del mismo grado. No obstante, los bienes afectos a la misma no abandonarían la esfera deudora, al ir a desembocar en los hijos y sobrinos del administrador de Y, S.L. Por otra parte, si llegado el momento, la pretensión de la Hacienda Pública -agotadas todas las instancias, administrativas y judiciales, posibles- prospera, tampoco podrá materializarse, pues entonces desplegaría su eficacia la claúsula suspensiva.
Sentado que ha habido vaciamiento patrimonial fraudulento, el siguiente paso es determinar la identidad de quienes con su actuación lo han hecho posible. En este sentido, resulta clara la implicación de X, S.L. y también el protagonismo de los socios de Y, S.L. -que adoptaron por unanimidad el acuerdo de reducción de capital-, es claro. Así pues, todos los anteriores son causantes o colaboradores en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.
SEPTIMO.- La responsabilidad contemplada en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003 se extiende a la deuda tributaria principal -esto es, neta de recargos ejecutivos- y no formando parte de la misma, las sanciones. No obstante, este importe debe ser comparado con el del vaciamiento habido (bienes y derechos perjudicados), a fin de tomar como verdadero alcance la menor de ambas cantidades. En el presente caso, la actuación de X, S.L. ha posibilitado la desafectación formal diferida de los inmuebles de Y, S.L. descritos anteriormente. Por ello, el valor del perjuicio patrimonial causado a la Hacienda Pública con su actitud es el de tales bienes, que, según se ha dicho ya anteriormente, asciende a 2.979.978,27 euros. Por ello, si bien la deuda tributaria de la deudora principal asciende a 3.415.163,54 euros, dado que el perjuicio patrimonial es de 2.979.978,27 euros, prima este último, que es el fijado en el acuerdo de derivación de responsabilidad impugnado en relación a X, S.L. En relación a los restantes interesados, su actuación ha posibilitado el gravamen ficticio del patrimonio de Y, S.L. descrito anteriormente. Por ello, el valor del perjuicio patrimonial causado a la Hacienda Pública con su actitud es el del gravamen ficticio, es decir, 265.225,15 euros. Por ello, si bien la deuda tributaria de la deudora principal asciende a 3.415.163,54 euros, dado que el perjuicio patrimonial es de 265.225,15 euros, prima este último, que es el fijado en el acuerdo de derivación de responsabilidad impugnado en relación a los restantes reclamantes. Por ello y en contra de lo alegado, el acuerdo impugnado respeta el principio de proporcionalidad puesto que el alcance de la responsabilidad exigida a los interesados, se extiende al perjuicio que con su intervención han ocasionado a la Hacienda Pública, cantidad muy inferior al importe la deuda tributaria pendiente del deudor principal.
OCTAVO.-Respecto a las alegaciones relativas a la nulidad de la liquidación objeto de derivación dada la inexistencia de finalidad de fraude o evasión fiscal al existir motivos económicos válidos y no haberse procedido a la valoración de los bienes por su valor normal de mercado, debe señalarse que artículo 110.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en su redacción originaria, aplicable «ratione temporis» establecía:
Cuando como consecuencia de la comprobación administrativa de las operaciones a que se refiere el artículo 97 de esta Ley, se probara que las mismas se realizaron principalmente con fines de fraude o evasión fiscal se perderá el derecho al régimen establecido en el presente Capítulo, y se procederá por la Administración Tributaria a la regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos.
Dicho precepto no es sino transposición de la Directiva 90/434/CEE del Consejo sobre fusiones, con el paso intermedio que supuso la Ley 29/91. El artículo 11.1 de la Directiva, en su redacción vigente al tiempo de los hechos, establecía:
Un Estado miembro podrá negarse a aplicar total o parcialmente las disposiciones de los títulos II, III y IV o retirar el beneficio de las mismas cuando la operación de fusión, de escisión, de aportación de activos o de canje de acciones:
a) tenga como principal objetivo o como uno de los principales objetivos el fraude o la evasión fiscal; el hecho de que una de las operaciones contempladas en el artículo 1 no se efectúe por motivos económicos válidos, como son la reestructuración o la racionalización de las actividades de las sociedades que participan en la operación, puede constituir una presunción de que esta operación tiene como objetivo principal o como uno de sus principales objetivos el fraude o la evasión fiscal.
Esta norma antiabuso, recogida por el art. 110.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, viene a tratar de asegurar que el beneficioso régimen fiscal establecido por la Directiva 90/434, e implementado en nuestro Derecho por el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, únicamente se aplique a las reestructuraciones de capital necesarias o convenientes por razones objetivas ajenas a la tributación. Lo que pretende el régimen especial es que la tributación no constituya una traba a las reestructuraciones de capital, de modo que no las impida ni module de ahí que se instaure un régimen de neutralidad basado en el diferimiento impositivo; pero, mediante la cláusula antiabuso, se trata de impedir que dicho régimen sea utilizado como beneficio fiscal por sí mismo. La ausencia de motivo económico válido conlleva por tanto la presunción de que la operación se realiza precisamente para disfrutar indebidamente del régimen de neutralidad, con la consiguiente presunción de fraude o evasión fiscal.
En su nueva redacción, dada por la Ley 14/2000, el artículo 110.2 Ley del Impuesto sobre Sociedades establece:
No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Como señala el informe ampliatorio, ésta nueva redacción no supone una innovación normativa, sino una clarificación. De hecho esta nueva redacción se introdujo por una enmienda (núm. 228 del Grupo Popular) que la calificaba como mejora técnica con la finalidad de garantizar la máxima seguridad jurídica en su aplicación. Por tanto, la concurrencia de motivo económico válido, diferente por supuesto del ahorro fiscal implicado en el régimen especial, es exigible no ya desde la promulgación de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, sino desde la entrada en vigor de la Ley 29/91, que acogió en nuestro sistema la Directiva 90/434/CEE.
Pues bien, en el presente caso, la sucesión de operaciones formalizadas por los interesados revela que la finalidad de la operación de escisión era vender a un tercero el negocio de fabricación de plásticos trasladando la tributación de la empresa a los socios personas físicas, mediante la venta por estos, con carácter previo, de parte de las acciones inicialmente poseídas, siendo de aplicación los coeficientes reductores y el tipo impositivo especial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y aprovechando además para realizar una donación muy significativa a los hijos, no existiendo un motivo económico para la misma distinto de la obtención de una ventaja fiscal. Por ello debe considerarse ajustado a derecho la regularización practicada por la Inspección de los tributos, que consistió en la aplicación del régimen general del Impuesto sobre Sociedades (artículos 15.2.d y 15.3 de la
NOVENO.- En lo que se refiere al procedimiento establecido para la derivación de responsabilidad se han seguido todos los trámites exigidos para ello en el artículo 41, punto 5 de la Ley General Tributaria, dado que se dio trámite de audiencia, y se dictó acto administrativo de derivación de responsabilidad, y el mismo contenía los elementos esenciales de la liquidación, la cantidad a que alcanzaba la responsabilidad, los medios de impugnación, así como el lugar, plazo y forma de ingreso. Por todo lo anterior no cabe a este Tribunal Económico-Administrativo Central sino confirmar el acuerdo de derivación de responsabilidad impugnado.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en las reclamaciones económico-administrativas interpuestas por la entidad X, S.L. y OTROS contra acuerdos de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial en ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 30 de octubre de 2006, en asunto relativo a responsabilidad solidaria y cuantía de 2.979.978,27 euros, ACUERDA: Desestimarlas, confirmando los actos impugnados.
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