Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/4564/2002 de 18 de Enero de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 18 de Enero de 2006
  • Núm. Resolución: 00/4564/2002

Resumen

Resulta conforme a derecho el acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT, determinando el carácter de previa del acta y de provisional de la liquidación resultante, al haberse realizado la comprobación exclusivamente de la sociedad dominante del grupo de sociedades. En cuanto a la solicitud de la entidad reclamante para que el Tribunal Económico-Administrativo se pronuncie sobre el alcance de la interrupción de la prescripción que se produce como consecuencia de la actuación que dió origen al acuerdo impugnado, ni el acta ni el acuerdo realizan ningún pronunciamiento sobre el alcance de la interrupción de la prescripción realizada como consecuencia de las actuaciones de las que trae causa, por lo que no forma esta cuestión parte del acto objeto de esta reclamación.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 18 de enero de 2006 en la reclamación económico-administrativa interpuesta ante este Tribunal Económico Administrativo Central, por D. ..., en nombre y representación de X, sociedad dominante del grupo consolidado ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la pretendida liquidación  de fecha 23 de octubre de 2002, consecuencia del Acta de Conformidad  A01/72509863, concepto Impuesto sobre Sociedades del Grupo, ejercicio 1998, y el Acuerdo del Inspector Jefe-adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de 7 de Noviembre de 2002, por el que practica la liquidación correspondiente, rectificando la propuesta del acta. La deuda tributaria a ingresar de acuerdo tanto con la propuesta de liquidación del acta como con el Acuerdo recurridos, asciende a 6.031.147,79 euros.

                                                     ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 23 de septiembre de 2002 se formalizó por la Oficina Nacional de Inspección en ... el acta de conformidad nº A01/72509863, por el ejercicio 1998 y concepto antes citado a la entidad reclamante en su calidad de sociedad dominante del grupo de sociedades ... En la citada acta se hacía constar que las actuaciones se iniciaron el día 8 de abril de 2002 sin que se hayan producido dilaciones imputables al contribuyente ni períodos de interrupción injustificada. En el acta, que se califica como previa, se detalla que la única razón que la justifica es la redistribución temporal de la compensación de bases imponibles negativas y de las deducciones por inversión que se realizó a petición de la entidad, en las liquidaciones practicadas correspondientes a los ejercicios 1995/96/97, realizadas como consecuencia de respectivas Actas de inspección. La propuesta de liquidación asciende a 6.031.147,79 euros.

La conducta del sujeto pasivo no se considera merecedora de sanción tributaria.

La liquidación derivada del acta se califica de provisional.

SEGUNDO: En la comunicación de inicio de actuaciones de fecha 8 de abril de 2002, notificada en esa misma fecha, se hace constar que las actuaciones de comprobación se circunscriben "a la sociedad dominante, sin extenderlas, por tanto al resto de las sociedades dominadas, por lo que el acta que en su caso se incoe, en relación con el ejercicio, tendría el carácter de previa de conformidad con lo dispuesto en el artículo 50 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril".

TERCERO: Una vez transcurrido el plazo de un mes desde la firma del Acta, con fecha 8 de Noviembre de 2002, la entidad presentó reclamación económico-administrativa (RG 4564/02), contra la pretendida liquidación resultante del Acta de Conformidad.

CUARTO: Con fecha 7 de noviembre de 2002, el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección dictó Acuerdo por el que se practicaba liquidación provisional previa rectificación de la propuesta contenida en el cuerpo del Acta, entre otras cuestiones, en el siguiente punto:

"2º Por haberse apreciado error de derecho, de conformidad con lo que dispone el Art. 60.3 del Reglamento General de la inspección de los Tributos, se adiciona un nuevo párrafo a continuación del recogido en el apartado 3. B/. Del cuerpo del Acta de referencia (cuyo texto es:"B/. No  existen bases imponibles negativas, ni deducciones pendientes de aplicar en ejercicios anteriores.

El acta es previa (Real Decreto 939/1986, BOE 14.5.86, Art. 50.2.b/) porque el hecho imponible ha sido desagregado al ser objeto de comprobación, exclusivamente, la entidad dominante X."), con el siguiente tenor:

El Acta es Previa, además de por las razones expuestas en el párrafo anterior, porque su liquidación trae su origen en las liquidaciones practicadas para los ejercicios 1995, 1996 y 1997, las cuales no son firmes por encontrarse en suspenso o pendientes
"

Este acuerdo fue notificado el 12 de Noviembre de 2002.

QUINTO: Con fecha 27 de noviembre de 2002, la entidad presentó reclamación económico-administrativa (RG 4851/02) contra el citado Acuerdo de 7 de noviembre de 2002 mediante escrito en el que manifestaba que consideraba que, dada la modificación de la propuesta de liquidación contenida en el Acta, carecía de objeto la reclamación presentada el 8 de noviembre y solicitaba que se incorporaran a la última reclamación la documentación obrante en la primera.

SEXTO: Puestos de manifiesto ambos expedientes, la entidad presentó con fecha 13 de octubre de 2003, sendos escritos de alegaciones, en los que manifestaba:

1º) En relación con la Reclamación de fecha 8 de noviembre de 2002, que consideraba que la citada reclamación carecía de objeto, una vez que el acto de liquidación había sido sustituido por el Acuerdo del Inspector-Jefe adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección.

2º) En relación con la reclamación de fecha 27 de noviembre de 2002, que no estaba conforme con la calificación de la  liquidación como provisional, por uno de los dos  motivos aplicados por la Inspección, el de que se ha desagregado el hecho imponible, al haberse limitado la comprobación a la sociedad dominante del Grupo; la entidad defiende que esta causa no se encuentra entre las previstas en el artículo 50.2.b) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT).

La entidad pretende subsidiariamente, para el caso de que se desestimara su primera pretensión, que se resuelva acerca del alcance de la interrupción de la prescripción en el sentido de que debe considerarse que ésta solo se produce respecto a la declaración consolidada modelo 220, sin que la misma pueda extenderse a los impuestos individuales de las sociedades dependientes, y por tanto, a la determinación de las bases imponibles y deducciones de la cuota contenidas en estos últimos.

                                                      FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite de las presentes reclamaciones.

SEGUNDO.- Que las cuestiones que se  plantean son las siguientes: 1) Si el acta incoada y la liquidación  resultante deben o no calificarse como previa y provisional respectivamente, por la causa de que de que se ha desagregado el hecho imponible, al haberse limitado la comprobación a la sociedad dominante del Grupo y 2) Subsidiariamente, si procede o no, considerar que la interrupción de la prescripción debe extenderse a los impuestos individuales de las sociedades dependientes.

TERCERO.- Con carácter previo hay que señalar que el artículo 60.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en relación con las actas de conformidad, dispone:

"Cuando se trate de actas de conformidad, se entenderá producida la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, transcurrido el plazo de un mes desde la fecha de ésta, no se ha notificado al interesado acuerdo del Inspector-Jefe competente por el cual se dicta acto de liquidación rectificando los errores materiales apreciados en la propuesta formulada en el acta, se inicia el expediente administrativo a que se refiere el apartado siguiente, o bien se deja sin eficacia el acta incoada y se ordena completar las actuaciones practicadas durante un plazo no superior a tres meses.  

En este último supuesto, el resultado de las actuaciones complementarias se documentará en acta, la cual se tramitará con arreglo a su naturaleza".

Por su parte el artículo 60.3 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos también justifica la posibilidad de modificar un acta dictada de conformidad, al indicar que:

"Si el Inspector-Jefe observase en la propuesta de liquidación  formulada en el acta error en la apreciación de los hechos en que se funda o indebida aplicación de las normas jurídicas, acordará de forma motivada la iniciación del correspondiente expediente administrativo, notificándolo al interesado dentro del plazo de un mes a que se refiere el apartado anterior. El interesado podrá formular las alegaciones que estime convenientes, dentro de los quince días siguientes a la notificación del acuerdo adoptado. Transcurrido el plazo de alegaciones, en los quince días siguientes, se dictará la liquidación que corresponda".

Tanto en un caso como en otro es necesario que en el plazo de un mes desde la fecha del acta se notifique el acto del Inspector Jefe rectificando los errores materiales, se ordene ampliar actuaciones o se inicie el expediente administrativo a que se refiere el apartado 3, notificándoselo al interesado en el plazo de un mes.

Pues bien, en el presente caso las actas se formalizaron con X el 23 de septiembre de 2002. Con fundamento en el citado artículo y tras los correspondientes acuerdo y notificación realizados en plazo (15 y 16 de Octubre de 2002), el Inspector Jefe modificó la motivación del carácter de previa del Acta, añadiendo una causa no contemplada en el Acta ("... porque su liquidación trae su origen en las liquidaciones practicadas para los ejercicios 1995, 1996 y 1997, las cuales no son firmes por encontrarse en suspenso o pendientes") y que la entidad no discute.

En consecuencia, el Inspector Jefe actuó conforme a la competencia que le reconoce el artículo 60 del Reglamento y dentro del plazo establecido, por lo que habiéndose anulado el acto de liquidación contenido en el acta de conformidad y sustituido por otro, como manifestó el reclamante, ha dejado de tener objeto la reclamación presentada con fecha 8 de noviembre de 2002 (RG 4564/02), por lo que procede ordenar su archivo y resolver exclusivamente sobre la legalidad del Acuerdo del Inspector Jefe adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección en lo relativo al acomodo a la norma de una de las motivaciones para la calificación del acta como previa y de la liquidación como provisional.

CUARTO.- El artículo 120 de la Ley General Tributaria de 1963 dispone:

"1. Las liquidaciones tributarias serán provisionales o definitivas.

2. Tendrán consideración de definitivas:

a) Las practicadas previa comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, haya mediado o no liquidación provisional.

b) Las giradas conforme a las bases firmes señaladas por los Jurados tributarios; y

c) Las que no hayan sido comprobadas, dentro del plazo que se señale en la ley de cada tributo, sin perjuicio de la prescripción.

3. En los demás casos tendrán carácter de provisionales, sean a cuenta, complementarias, caucionales, parciales o totales".

        Por otra parte, el artículo 122 de la Ley General Tributaria establece que: "Cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas para otra, aquélla no será definitiva hasta tanto estas últimas no adquieran firmeza".

        Por lo que respecta al carácter de las actas, es el artículo 50 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos el que define cuándo debe extenderse un acta de carácter previo. Así se establece:

"1. Las actas que extiende la Inspección de los Tributos pueden ser previas o definitivas. Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar.

        2. Procederá la incoación de un acta previa:

        ...

        b) Cuando el hecho imponible pueda ser desagregado a efectos de las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación o cuando por su fraccionamiento territorial deba serlo en los distintos lugares en que se materialice.

        ..."

QUINTO.-
        El artículo 78 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades establece en su apartado 1 que "Los grupos de sociedades podrán optar por el régimen tributario previsto en el presente capítulo. En tal caso las entidades que en ellos se integran no tributarán en régimen individual." En el apartado 2 añade este artículo que "Se entenderá por régimen individual de tributación el que correspondería a cada entidad en cada caso de no ser de aplicación el régimen de los grupos de sociedades".

El artículo 79 de la LIS, a su vez, establece que "el grupo de sociedades tendrá la consideración de sujeto pasivo". Añadiendo, en su apartado 3 que "La sociedad dominante y las sociedades dependientes estarán igualmente sujetas a las obligaciones tributarias que se derivan del régimen de tributación individual, excepción hecha del pago de la deuda tributaria". Y en su apartado 4 que "Las actuaciones administrativas de comprobación o investigación realizadas frente a la sociedad dominante o frente a cualquier entidad del grupo de sociedades, con el conocimiento formal de la sociedad dominante, interrumpirán el plazo de prescripción del Impuesto sobre Sociedades que afecta al citado grupo de Sociedades".

En el artículo 85, se recogen las reglas para determinar la base imponible del grupo de sociedades, estableciendo que el primer paso en esta determinación es la suma de las bases imponibles, que corresponderían en el régimen de tributación individual, de cada una de las sociedades integrantes del grupo; y en el artículo 91, se define la cuota íntegra del grupo fiscal como la cuantía resultante de aplicar el tipo de gravamen de la sociedad dominante a la base imponible del grupo de sociedades.

        De la mencionada regulación resulta claro, por tanto, que en el régimen de tributación de los grupos de sociedades, la obligación principal consistente en el pago de la deuda tributaria corresponde al grupo de sociedades en su calidad de sujeto pasivo. Así pues, las actuaciones tendentes a comprobar la liquidación de la deuda tributaria del Grupo, para ser definitivas, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 120 de la Ley General Tributaria de 1963, requeriría la comprobación administrativa del hecho imponible que origina aquella; es decir, la obtención de renta por el grupo de sociedades. En el presente caso, las actuaciones de comprobación se han circunscrito, tal y como ya se recogía en la comunicación de inicio, a una  actuación parcial  limitada a la comprobación de la parte del hecho imponible que corresponde a la renta obtenida por una de las sociedades integrantes del grupo (la sociedad dominante).

        El artículo 11.4 del Real Decreto 939/1986, establece que "las actuaciones de comprobación e investigación serán parciales cuando se refieran sólo a uno o varios de los tributos o deberes que afectan al sujeto pasivo u obligado tributario, o a hechos imponibles determinados o cuando de cualquier otro modo se circunscriba su objeto a límites más reducidos de los que se señalan en los apartados anteriores".

        Nada establece la normativa, sobre la necesidad de que la Administración justifique la causa por la que inicia una comprobación de carácter parcial y no una comprobación de carácter general, siendo suficiente la mera determinación de realizarla limitadamente. La única restricción que se establece a esta posibilidad es la de que el sujeto pasivo pueda pedir que se extienda la comprobación de parcial a general. Siendo evidente la posibilidad de desagregar el hecho imponible que constituye la base de exacción del Impuesto sobre Sociedades del grupo de sociedades, y de comprobar solo una parte del mismo, y en concreto la de todos aquellos elementos del hecho imponible que tienen su causa en una de las sociedades integrantes del mismo, nada impide la realización de esta comprobación de carácter parcial. Actuación parcial frente a  la que, por otra parte, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 11 del Real Decreto 939/1986, el obligado tributario podría haber solicitado su ampliación a actuación de comprobación e investigación de carácter general.

        Siendo posible la actuación parcial, procede, por tanto, recoger los resultados de la misma en un acta de carácter previo, de conformidad con lo previsto en el artículo 50.2 del RGIT, resultando una liquidación de carácter provisional como establece el artículo 120 de la LGT, para los casos en los que no se haya realizado la total comprobación del hecho imponible.

        En consecuencia, resulta conforme a derecho el Acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección, determinando el carácter de previa del acta y de provisional de la liquidación resultante, por motivo de haberse realizado la comprobación exclusivamente de la Sociedad dominante del grupo de sociedades.

SEXTO: En cuanto a la solicitud de la entidad para que este Tribunal se pronuncie sobre el alcance de la interrupción de la prescripción que se produce como consecuencia de la actuación que dió origen al Acuerdo aquí impugnado, ni el cuerpo del acta ni el Acuerdo del Inspector Jefe adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección realizan ningún pronunciamiento sobre el alcance de la interrupción de la prescripción realizada como consecuencia de las actuaciones de las que trae causa. La entidad no discute la interrupción de la prescripción respecto al acto de liquidación realizado sino que solo plantea que se declare la imposibilidad de comprobar en el futuro las bases imponibles y otros elementos integrantes de lo que sería el régimen de tributación individual de las restantes entidades integrantes del grupo de sociedades; en consecuencia, no formando esta cuestión parte del acto objeto de esta reclamación, no le es posible a este Tribunal entrar a juzgar sobre la misma en el seno de la presente reclamación, sino que debería plantearse en el hipotético supuesto de que se realizara una nueva liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1998 correspondiente al grupo, derivada de la comprobación de otra u otras de las sociedades integrantes del grupo.

POR LO EXPUESTO,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en las reclamaciones económico- administrativas interpuestas ante este Tribunal Económico Administrativo Central, por Don ..., en nombre y representación de X, sociedad dominante del grupo consolidado ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la presunta liquidación  de fecha 23 de octubre de 2002, consecuencia del Acta de Conformidad A01/72509863, concepto Impuesto sobre Sociedades del Grupo, ejercicio 1998, y el Acuerdo del Inspector Jefe-adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de 7 de Noviembre de 2002, por el que se practica la liquidación correspondiente, rectificando la propuesta del Acta. ACUERDA: 1) Declarar el archivo de la reclamación RG 4564/02, por carecer de objeto; 2) Desestimar la reclamación RG 4851/02 y 3) Confirmar el Acuerdo del Inspector Jefe adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de fecha 7 de noviembre de 2002, correspondiente a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1998, del grupo de Sociedades ...

Entidad dominante
Grupo de sociedades
Acta de conformidad
Liquidación provisional del impuesto
Inspección tributaria
Interrupción de la prescripción
Acta de conformidad
Impuesto sobre sociedades
Entidades dependientes
Deuda tributaria
Dilaciones imputables al obligado tributario
Compensación de bases imponibles negativas
Liquidaciones tributarias
Acta de inspección
Sanciones tributarias
Error de derecho
Base imponible negativa
Pago de la deuda tributaria
Tributación individual
Modelo 220. Impuesto Sociedades
Jurado tributario
Obligado tributario
Obligación principal
Cuota íntegra
Plazo de prescripción
Actuación administrativa
Obligaciones tributarias
Liquidación Impuesto sobre Sociedades
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