Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/550/2006 de 15 de Febrero de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 15 de Febrero de 2007
  • Núm. Resolución: 00/550/2006

Resumen

La interposición de recursos y reclamaciones en vía administrativa contra una sanción tributaria produce la suspensión de la misma y no su inejecutividad. Sin embargo, son exigibles intereses de demora cuando las sanciones sean firmes en vía administrativa, entendiéndose producida dicha firmeza cuando los actos administrativos causen estado en dicha vía o bien cuando el órgano jurisdiccional competente se pronuncie sobre la pieza separada de suspensión en aquellos supuestos en los que se haya ejercido el derecho a recurrir en vía jurisdiccional los actos dictados y se haya solicitado la suspensión de la ejecución. Por tanto, resulta admisible la procedencia de exigir intereses de demora desde ese momento hasta el día en que se deba ejecutar la sentencia dictada por el órgano jurisdiccional.

Descripción

         En la Villa de Madrid, a 15 de febrero de 2007 en la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central interpuesta por D.ª ... en nombre y representación de ..., S.L., antes X, S.A. con domicilio a efectos de notificaciones en ..., y con C.I.F. ..., contra acuerdo de liquidación de intereses practicado por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria derivado de acuerdo sancionador por importe de 4.000.000 ptas

                                                ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha de 27 de octubre de 2003 se dicta por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT acuerdo de liquidación de intereses de demora en ejecución de la Sentencia de la Audiencia Nacional relativa al recurso contencioso-administrativo .../2001 interpuesto por la entidad ..., S.L: como entidad sucesora de X, S.A.

En dicho acuerdo se hace constar que con fecha 20 de marzo de 1995 finalizó el plazo de ingreso en vía voluntaria de la sanción impuesta por infracción tributaria simple, y que contra dicha liquidación se interpuso por el interesado, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, solicitando al mismo tiempo la suspensión de la correspondiente deuda tributaria, la cual fue concedida.

Desestimada íntegramente la reclamación por el mencionado Tribunal, el interesado interpuso recurso contencioso-administrativo ante la sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, recurso que fue desestimado igualmente, mediante fallo de la fecha ... de 2003, en el que se desestima íntegramente la reclamación planteada, confirmando la sanción impuesta de 4.000.000 pts (24.040,48 €).

Considerando aplicable lo dispuesto en el artículo 36.1 de la Ley General Presupuestaria y en el artículo 8 1. 10 del R. D. 1991/1981 se procede por la Dependencia mencionada a practicar liquidación de intereses de demora por el período de tiempo que ha durado la suspensión, dictándose la siguiente liquidación:

- DEUDA TRIBUTARIA:  24.040,48 €

- DÍAS TRANSCURRIDOS:  3.143 DÍAS

Ultimo día de período voluntario: 20.03.95

Fecha resolución:                     27.10.03

INTERESES DE DEMORA:  15.423,09 €

SEGUNDO.- Contra dicho acuerdo es interpuesta el 17/6/2004 reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional, el cual en sesión de fecha 27 Agosto de 2004, considerando que se trata de una reclamación contra un acto dictado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, y por tanto uno de los Órganos enumerados en el artículo 9 del Reglamento de Reclamaciones económico-administrativas, y siendo la competencia en única instancia para conocer de su sujeción a Derecho del Tribunal Económico-Administrativo Central, acuerda declararse incompetente para conocer de la reclamación, y remitir las actuaciones al Tribunal Económico-Administrativo Central, emplazando al reclamante ante este Tribunal Central.

Con fecha de 4 de enero de 2005 tiene entrada en este Tribunal escrito del interesado planteando la cuestión de la improcedencia de los intereses de demora aplicados respecto del referido expediente sancionador.

                                                 FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-
Concurren en este caso los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuestos para la admisión a trámite de la presente Reclamación Económico-Administrativa, en la que se plantea como la siguiente cuestión: Procedencia de la liquidación practicada de intereses de demora suspensivos de la sanción de la que trae causa.

SEGUNDO.- La cuestión a resolver hace referencia a la posible nulidad de las liquidaciones de intereses de demora, por haberse girado sobre una sanción y por la incorrecta determinación del periodo de devengo de los mismos.

Constituye la cuestión objeto de discusión fuente de un amplio debate jurídico en el que se han vertido distintos pronunciamientos jurisdiccionales. Así, en un primer momento, el TS, en su Sentencia de 28 de noviembre de 1997, de una forma implícita se decide por la procedencia de liquidación de intereses de demora en los supuestos de suspensión de sanciones. Luego, el 18 de septiembre de 2001, el TS dicta sentencia en recurso de casación en interés de la ley por la que se desestima el recurso formulado por el Abogado del Estado contra la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Andalucía, de 14 de abril de 2000, en virtud de la cual fue anulada la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía que confirmó la liquidación por intereses de demora por el tiempo en que estuvo suspendida la ejecución de la liquidación derivada de un acta de inspección incoada por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales. La Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Andalucía anula la liquidación por intereses de demora practicada como consecuencia de haber obtenido el contribuyente la suspensión de la ejecución de la sanción pecuniaria recurrida en vía económico-administrativa, una vez desestimada la mencionada reclamación. En definitiva se ordena la práctica de una nueva en cuya base no se incluye el importe de la sanción. El Abogado del Estado en su recurso de casación en interés de ley cita la doctrina contenida en la Sentencia de 28 de noviembre de 1997, pero el TS entiende que sólo a partir de una interpretación que se califica como de puramente literalista podría aplicarse al caso que se plantea.

TERCERO.- No obstante, este Tribunal Central, partiendo de que se trataba de una Sentencia desestimatoria de un recurso de casación en interés de ley por lo que sus efectos vinculantes sólo se producirían si la misma pudiera considerarse complemento del ordenamiento jurídico, en los términos señalados por el Código Civil, lo que no sucedía en el presente supuesto por cuanto no había llegado a conocimiento de este Tribunal Central la existencia de otra sentencia que, pronunciándose sobre la exigibilidad de intereses suspensivos en los supuestos de impugnación de sanciones, hubiese llegado a la misma conclusión que la dictada en fecha de 18 de septiembre de 2001, sostuvo el criterio de que procedía la liquidación de dichos intereses suspensivos si bien matizado desde una perspectiva temporal en tanto en cuanto se hubiese acordado o no la suspensión en vía contencioso-administrativa.

La controversia se centraba en la distinta interpretación que el TS y este Tribunal Central daban al alcance del artículo 35 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que disponía que "La ejecución de las sanciones tributarias quedará automáticamente suspendida sin necesidad de aportar garantía, por la presentación en tiempo y ,forma del recurso o reclamación administrativa que contra aquéllas proceda y sin que puedan ejecutarse hasta que sean firmes en vía administrativa".

Así, por un lado, el TS, en su Sentencia de 18 de septiembre de 2001, entiende que el artículo citado ha reproducido, ya, en el ámbito tributario, el contenido del artículo 138.3 de la Ley 30/1992. Precepto que dispone que, en materia sancionadora, la resolución será ejecutiva cuando ponga fin a la vía administrativa», mientras que este Tribunal Central consideraba que si es terminante el mandato de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, no puede predicarse lo mismo del artículo 35 de la Ley 1/1998, porque de la comparación de los dos textos legales se desprende que el legislador quiso establecer el principio de suspensión automática de la ejecución por la interposición de recurso y no el de no ejecutividad de las sanciones. Este distinto planteamiento lleva a este Tribunal Central a confirmar la procedencia de la liquidación de intereses suspensivos, entre otras resoluciones en la de 2 de abril de 2003, N° 3068/2002, basándose a su vez en la literalidad del artículo 61.2 (antes 4.°) de la LGT, el artículo 37 del Real Decreto 1930/1998, las sanciones suspendidas devengarán los correspondientes intereses de demora conforme a las reglas generales, procediéndose a su cobro una vez que la sanción impuesta adquiera firmeza en vía administrativa, y el artículo 63 bis. 11 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

CUARTO.- Sin embargo, la controversia jurídica anteriormente expuesta y el criterio sostenido por este Tribunal Central entre otras resoluciones en la de 2 de abril de 2003, N° 3068/2002, se han visto sustancialmente afectados por la nueva interpretación que sobre esta cuestión expuso el Alto Tribunal en su Sentencia de 7 de marzo de 2005 que, si bien es desestimatoria del recurso de casación número 715/1999 interpuesto por el abogado del estado, no podemos obviar que supone un importante paso en cuanto a la aclaración de todas estas cuestiones que han originado tanta confusión.

De hecho, la postura expresada por el Tribunal Supremo en la mencionada Sentencia viene inspirada por el espíritu contenido en la Ley 58/2003 por el que se aprueba la Ley General Tributaria, realizando una interpretación ex post ipso en relación con la normativa anterior.

En relación con el expediente que nos ocupa, debemos destacar lo manifestado por el Alto Tribunal en la mencionada Sentencia en cuanto a tres cuestiones: en primer lugar, la ejecutividad de la sanciones tributarias; en segundo lugar, el momento en el que se debe entender finalizada la vía administrativa; y, por último, las normas que deben inspirar la liquidación de intereses de demora girados sobre las sanciones.

La concreción de la primera de las cuestiones, esto es, de la ejecutividad de las sanciones tributarias acordadas, se hace especialmente relevante para proceder a la aplicación de los artículos 30 y 35 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes; 81.3 de la LGT de 1963, tras la modificación introducida en la misma por la citada Ley 1/1998; 37 y 38 del Real Decreto 1930/1998, sobre Régimen Sancionador Tributario, y 63.bis.11 del Real Decreto 939/1986, Reglamento General de la Inspección de los Tributos, tras la reforma entronizada por el precedente Real Decreto 1930/1998.

Dichos preceptos vienen a establecer, por un lado, que el contribuyente tiene derecho, con ocasión de la interposición del correspondiente recurso o reclamación administrativa, a que se suspenda el ingreso de la deuda tributaria, siempre que aporte las garantías exigidas por la normativa vigente, a menos que, de acuerdo con la misma, proceda la suspensión sin garantía, precisándose, además, que cuando el contribuyente interponga recurso contencioso-administrativo, la suspensión acordada en vía administrativa se mantendrá, siempre que exista garantía suficiente, hasta que el órgano judicial competente adopte la decisión que corresponda en relación con dicha suspensión. Y, por otro lado, en relación con las sanciones tributarias (cuya imposición se realizará mediante un expediente distinto e independiente), que su ejecución quedará automáticamente suspendida sin necesidad de aportar garantía, por la presentación en tiempo y forma del recurso o reclamación administrativa que contra aquéllas proceda y sin que puedan ejecutarse hasta que sean firmes en vía administrativa. Al respecto, el Tribunal Supremo, en el Fundamento de Derecho Quinto apartado D) de la sentencia establece que:

"en relación con la frase con que terminan la mayoría de dichos artículos: sin que puedan ejecutarse hasta que sean firmes -las sanciones, se entiende- en la vía administrativa, consistente, partiendo, aun -a pesar de la dicción literal de las normas-, de la inejecutividad inicial de las sanciones tributarias, en declarar que las referidas sanciones deben quedar suspendidas de forma automática hasta que no haya pronunciamiento jurisdiccional -incluso, por sentencia- sobre su validez y oportunidad.

Pero tal criterio ha sido superado, ya, por lo declarado al respecto en la sentencia de la citada Sección Segunda de 5 de octubre de 2004, en la que se ha tomado en consideración no sólo la propia hermeneusis de los preceptos que venimos comentando sino, en especial, la derivada de lo establecido en los artículos 212.3 y 233.1 y 8 de la nueva LGT 58/2003, de 17 de diciembre (de claro efecto retroactivo, en atención a lo que ya se sentaba en la Disposición Transitoria Primera de la Ley 25/1995 (NFL002306) y en los preceptos posteriores -al ser, por su intrínseca naturaleza, más beneficiosos para los contribuyentes).

En efecto, tales artículos de la Ley 58/2003, establecen que la interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción producirá el siguiente efecto: la ejecución de sanciones quedará automáticamente suspendida en período voluntario sin necesidad de aportar garantía hasta que sean firmes en vía administrativa, si la impugnación afectase a una sanción tributaria, la ejecución de la misma quedará suspendida automáticamente sin necesidad de aportar garantías de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 212,se mantendrá la suspensión producida en la vía administrativa cuando el interesado comunique a la Administración tributaria en el plazo de interposición del recurso contencioso-administrativo que ha interpuesto dicho recurso y ha solicitado la suspensión en el mismo. Dicha suspensión continuará, siempre que la garantía que se hubiese aportado en vía administrativa conserve su vigencia y eficacia, hasta que el órgano judicial adopte la decisión que corresponda en relación con la suspensión solicitada, y Tratándose de sanciones, la suspensión se mantendrá, en los términos previstos en el párrafo anterior y sin necesidad de aportar garantía, hasta que se adopte la decisión judicial.

No se está, pues, ante un supuesto de inicial inejecutividad de la sanción tributaria (como ha venido aceptándose, en varias sentencias de la Sección Segunda de esta Sala Tercera, hasta la de fecha 5 de octubre de 2004), que determina que, mientras que el órgano jurisdiccional, en la sentencia del recurso contencioso-administrativo, o en otra resolución que lo ultime, no decida sobre la virtualidad o no de la infracción imputada y de la sanción impuesta, no será factible, sin necesidad de caución, la ejecución de la misma, sino ante un caso, por imperativo legal, de suspensión de la ejecutividad (propia, esta última, inicialmente, de todo acto administrativo) de la sanción, hasta un determinado momento procesal o procedimental, (...) "

Por tanto, a la vista de lo expresado por el Tribunal Supremo, la primera conclusión que debemos extraer es que las sanciones tributarias no son inejecutivas por el mero hecho de haber sido objeto del pertinente recurso o reclamación, simplemente concurre la suspensión de su ejecución hasta que sean firmes en vía administrativa.

QUINTO.- A la vista de la conclusión anteriormente expuesta, la siguiente cuestión que conviene aclarar sería cuándo se debe entender que las sanciones son firmes en vía administrativa. Sobre esta cuestión se pronuncia el Alto Tribunal, en el apartado D) del Fundamento de Derecho Quinto de la Sentencia en los siguientes términos:

"la frase sin que puedan ejecutarse -las sanciones suspendidas sin garantía, se entiende hasta que sean firmes en vía administrativa contenida en el artículo 35 de la Ley 1/1998 (y en los demás preceptos posteriores semejantes que hemos venido comentando) sólo puede interpretarse o bien como hasta que hayan causado estado en dicha vía (y no quepa ya otro recurso administrativo o económico-administrativo), o bien, como máximo, hasta que se adopte, en la vía contencioso-administrativa, la pertinente resolución sobre la virtualidad de la suspensión que, concedida anteriormente, es instada, ex novo, o reiterada, en la vía jurisdiccional (en la oportuna pieza separada), al amparo del artículo 122 y siguientes de la LJCA de 1956 ó 129 y siguientes de la LJCA 29/1998, pues, teniendo en cuenta, a modo de valor interpretativo ex post ipso, lo dispuesto en los artículos 212.3 y 233.1 y 8 de la LGT 58/2003, ese potencial mantenimiento de la suspensión acordada en la vía administrativa o económico-administrativa en la posterior vía contencioso-administrativa incoada (si se dan los dos condicionantes del artículo 233.8 de la citada LGT 58/2003) conservará su vigencia y eficacia, solamente, hasta que el órgano judicial adopte, en el ejercicio de su propia potestad cautelar, la decisión que corresponda en relación con la suspensión solicitada (en el mismo recurso contencioso-administrativo), sin que pueda determinar e influir directamente en la decisión que, conforme a los criterios establecidos en la LJCA tanto de 1956 como en la 29/1998, adopte, dentro de su competencia, el Tribunal Jurisdiccional".

En consecuencia, debemos concluir que la firmeza en vía administrativa se produce cuando los actos administrativos causen estado en dicha vía o bien, cuando el órgano jurisdiccional competente se pronuncie sobre la pieza separada de la suspensión en aquellos supuestos en los que se haya ejercido el derecho a recurrir en vía jurisdiccional los actos dictados y se haya solicitado la suspensión de su ejecución.

SEXTO.- Una vez sentado lo anterior, la última cuestión a la que debemos referirnos versaría sobre el la liquidación de intereses de demora sobre las sanciones. Y también sobre esta cuestión se pronuncia el Alto Tribunal en su sentencia de 7 de marzo de 2005, en concreto en el ya destacado fundamento de derecho quinto en cuyo último párrafo viene a concretar lo siguiente:

"Y tan es así, o sea, el que se está ante una sanción en principio ejecutable, susceptible, no obstante, de poder ser suspendida sin necesidad de caución, que el artículo 37.2 del Real Decreto 1930/1998 dispone que las sanciones suspendidas devengarán los correspondientes intereses de demora conforme a las reglas generales, procediéndose a su cobro una vez que la sanción impuesta adquiera firmeza en vía administrativa y que el artículo 212.3.b) de la Ley 58/2003 señala (con una redacción que en definitiva, a pesar de su poca claridad, viene a establecer lo mismo) que no se exigirán intereses de demora - cualquiera sea el momento de su devengo, se debe entender- por el tiempo que transcurra hasta la finalización del plazo de pago en período voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa. Devengo de intereses (con postergación de su cobro) que no sería factible si se reputara que las sanciones tributarias son, per se, y de entrada, inejecutables. "

SÉPTIMO.- Por tanto, a la vista de todo lo dispuesto en los fundamentos de derecho anteriores, en los que hemos procedido a aplicar la opinión del Tribunal Supremo vertida en su sentencia de 7 de marzo de 2005, debemos concluir, en primer lugar, que la interposición de los recursos y reclamaciones administrativos procedentes contra las sanciones tributarias originan la suspensión de la mismas (no su inejecutividad), si bien sí que se produce la suspensión automática de las mismas por el hecho de interponer los mencionados recursos y reclamaciones. Y, en segundo lugar, que no serán exigibles intereses de demora sobre las sanciones hasta que éstas no sean firmes en vía administrativa, entendiéndose producida dicha firmeza cuando los actos administrativos causen estado en dicha vía o bien, cuando el órgano jurisdiccional competente se pronuncie sobre la pieza separada de la suspensión en aquellos supuestos en los que se haya ejercido el derecho a recurrir en vía jurisdiccional los actos dictados y se haya solicitado la suspensión de su ejecución.

Cabe, por tanto, admitir la procedencia de exigir intereses de demora desde ese momento hasta el día en que se deba ejecutar la Sentencia dictada por el órgano jurisdiccional.

Debemos, por tanto, estimar la reclamación en cuanto a que el cómputo del plazo en el que se ha producido el devengo de los intereses de demora no se ajusta a derecho.

POR LO EXPUESTO,

        EL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA
, resolviendo la reclamación interpuesta, ACUERDA: Estimar parcialmente la reclamación conforme a lo dispuesto en el fundamento de derecho séptimo de la presente resolución.


Intereses de demora
Liquidación de intereses
Sanciones tributarias
Inspección tributaria
Deuda tributaria
Ejecución de sentencia
Suspensión de la ejecución
Ejecución de las sanciones
Sucesor
Sociedad de responsabilidad limitada
Infracciones tributarias
Expediente sancionador
Intereses de demora suspensivos
Acta de inspección
Impuestos especiales
Sanciones pecuniarias
Aduanas
Mandato
Caución
Plazos de interposición del recurso
Devengo de intereses
Pago en periodo voluntario

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 47/2003 de 26 de Nov (General presupuestaria) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 284 Fecha de Publicación: 27/11/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2005 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 30/1992 de 26 de Nov (Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 27/11/1992 Fecha de entrada en vigor: 27/02/1993 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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