Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/5812/2011 de 20 de Septiembre de 2012

Resumen

Asunto: Reclamaciones económico-administrativas.- El Recurso Extraordinario de Alzada para Unificación de Criterio no es la medida impugnatoria adecuada para proceder a revisar la Resolución de un TEAR que contiene la valoración de culpabilidad de una conducta tributaria individual y concreta.

Descripción

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (20/09/2012), visto el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por EL DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en Avda. Llano Castellano nº 17 (Madrid 28071), contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 4 de febrero de 2011, recaída en la reclamación número ..., relativa a acuerdo de imposición de sanción.

                                                    ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: De los antecedentes obrantes en el expediente resultan acreditados los siguientes hechos:

          1. Determinada mercancía fue clasificada por el declarante en una concreta partida del Arancel Aduanero Comunitario, la 72.17.30.49.00, siendo la declaración correspondiente a la descripción de la mercancía "alambre de  hierro o acero sin alear, cincado, revestido de otro metal común, con un contenido de carbono inferior al 0,25%".

2. Tras la recepción del análisis efectuado por el Laboratorio de Aduanas, la mercancía se clasifica en la partida arancelaria 72.17.90.50.00, siendo el resultado del análisis: "alambre de  hierro o acero sin alear, cincado, y posteriormente revestido de plástico, con un contenido de carbono superior o igual al 0,25% pero inferior al 0,6% en peso".

3. Tras el correspondiente procedimiento, se impone sanción al apreciarse la comisión de la infracción tipificada en el articulo 199.7 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria: "Tratándose de declaraciones y documentos relacionados con las formalidades aduaneras  presentados de forma incompleta, inexacta o con datos falsos, cuando no determinen el nacimiento de una deuda aduanera, la sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 1 por 1000 del valor  de las mercancías  a las que las declaraciones  y documentos se refieren ,con un mínimo de 100 euros y un máximo de 6.000 euros ".

4. Disconforme con la sanción anterior, el interesado interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (en adelante, TEAR), quien resuelve de forma estimatoria, al apreciar la concurrencia de una causa de exoneración de la responsabilidad por infracción tributaria, contemplada en el apartado 2 del artículo 179 de la Ley General Tributaria, al haber puesto el interesado la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Así, el fallo señala literalmente.

"Se centra la discrepancia de la reclamación en resolver sobre la procedencia o no de la sanción como consecuencia de la aceptación del cambio de posición arancelaria  la 72.17.90.50.00,en lugar de la 72.17.30.49.000  declarada por la entidad ahora reclamante .

En definitiva se ha puntualizado "alambre galvanizado según documentación adjunta "en la partida 72.17 "alambre de hierro o acero sin alear revestido de otro metal común", con diferencia entre la puntualizada y la analizada y por tanto aplicada por la Aduana "de los demás alambres de acero con un contenido superior o igual al 0´25 % pero inferior al 0´50%",lo que evidencia  una matización  de carácter técnico que escapa a la normal diligencia del declarante y que en cualquier caso suscita dudas racionales, no solo en el declarante sino en el propio actuario pues resulta ser precisamente este el que procede a recabar el análisis para determinar el correcto aforo del alambre, que revestido o galvanizado obviamente  responde racionalmente a una indiciaria puntualización que así ha sido efectuada ,abundándose la  apreciación de ausencia de negligencia ,es decir en función de las circunstancias de tiempo, lugar y de la persona del declarante  en el hecho  de que este aportó las pertinente facturas  que en ningún caso han sido cuestionados por la autoridad aduanera actuante, dándose  por tanto la exoneración del resultado sancionador dispuesto en el articulo 179 d) de la LGT 58/2003 de 17 de diciembre ."Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias ".

SEGUNDO: Frente a dicha resolución el Director del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria formula el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, por considerar que es gravemente dañosa y errónea.

En síntesis, expone el recurrente que no comparte el juicio de culpabilidad realizado por el TEAR, que anula la sanción por entender que no concurre negligencia en la conducta de la reclamante, considerando que la clasificación arancelaria declarada puede estar amparada en una interpretación razonable de la norma, pues entiende que en el supuesto debatido la normativa arancelaria no da lugar a dudas en relación con la correcta clasificación de la mercancía analizada.

Añade que en el presente caso la aplicación correcta de la normativa arancelaria suscitó dudas en el actuario, pero que esas dudas se suscitaron no en relación con la aplicación de la normativa arancelaria, sino con la composición del producto importado, información que debería haber sido aportada por el declarante. Precisa que el Laboratorio de la Aduana es un órgano de composición técnica al que no le compete la clasificación arancelaria de las mercancías.

Finaliza solicitando de este Tribunal Económico-Administrativo Central que estime el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio " manifestando que la presentación en aduana de una declaración supone un compromiso del declarante en cuanto a la exactitud de los datos incluidos en la misma. Es por ello que éste debe actuar con la diligencia debida para el cumplimiento de esta obligación, no pudiendo el mismo ampararse en que las características de la mercancía no eran evidentes y tuvieron que analizarse por el Laboratorio de la Aduana para interpretar posteriormente que se da uno de los supuestos de exoneración de responsabilidad del artículo 179 de la LGT, ya que este artículo hace referencia a supuestos en que la normativa tributaria y arancelaria resulte compleja en su interpretación. No siendo este el caso en supuestos como el presente, en el que la normativa arancelaria es clara y concisa una vez se conocen las características técnicas del producto, cuestión ésta que de acuerdo con la normativa analizada, compete al reclamante."

                                            FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo del presente recurso, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria.

SEGUNDO: Como única cuestión a resolver se plantea si procede, como pide el Director recurrente, declarar erróneo el criterio del Tribunal Regional que no apreció negligencia en la conducta del interesado.

TERCERO: La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, regula la potestad sancionadora en materia tributaria en su Título IV, disponiendo el artículo 183 que "Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley".

Por su parte, el artículo 179 establece en sus dos primeros apartados:

"1. Las personas físicas o jurídicas y las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley podrán ser sancionadas por hechos constitutivos de infracción tributaria cuando resulten responsables de los mismos.

2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

a) Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el orden tributario.

b) Cuando concurra fuerza mayor.

c) Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se adoptó la misma.

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta ley. Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.

e) Cuando sean imputables a una deficiencia técnica de los programas informáticos de asistencia facilitados por la Administración tributaria para el cumplimiento de las obligaciones tributarias".

El recurso que nos ocupa, el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio está regulado en el artículo 242 de la citada Ley General Tributaria, el cual dispone que:

"1. Las resoluciones dictadas por los tribunales económico-administrativos regionales y locales y por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía que no sean susceptibles de recurso de alzada ordinario y, en su caso, las dictadas por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía en única instancia, podrán ser impugnadas, mediante el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, por los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda y por los Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y por los órganos equivalentes o asimilados de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía respecto a las materias de su competencia, cuando estimen gravemente dañosas y erróneas dichas resoluciones, cuando no se adecuen a la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central o cuando apliquen criterios distintos a los empleados por otros tribunales económico-administrativos regionales o locales o por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.

Cuando los tribunales económico-administrativos regionales o locales o los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía dicten resoluciones adoptando un criterio distinto al seguido con anterioridad, deberán hacerlo constar expresamente en las resoluciones.

(...)

3. La resolución deberá dictarse en el plazo de seis meses y respetará la situación jurídica particular derivada de la resolución recurrida, unificando el criterio aplicable.

4. Los criterios establecidos en las resoluciones de estos recursos serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y para el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía".

El pronunciamiento del TEAR aquí recurrido se refiere exclusivamente, como ha quedado reflejado en los antecedentes de hecho, al análisis del elemento subjetivo de culpabilidad de la infracción tributaria, al juicio sobre la diligencia con la que el declarante actuó, juicio éste de culpabilidad que no comparte la Directora recurrente y sobre el que recae su petición de unificación de criterio.  

No obstante, debe tenerse en cuenta que nos encontramos en un recurso que es extraordinario y que tiene una exclusiva finalidad cual es la unificación de criterio, esto es, su finalidad no es la de llevar a cabo una revisión ordinaria de la resolución dictada por un TEAR analizando cualquier motivo de desacuerdo con ella, incluida la apreciación o valoración de las circunstancias de hecho del caso concreto, sino la de fijar doctrina o criterios unificadores en la interpretación de la normativa aplicable que no sean propios de las circunstancias del caso concreto, sino de alcance general.

Así, la Resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de septiembre de 2008, RG 6131/2008, con cita de otra anterior de 28 de julio de 2004, RG 345/2002, indica que:

"Por su propio objeto, el recurso se plantea en relación con la interpretación de la Ley, no siendo el remedio adecuado para la revisión de posibles errores de calificación en los que la resolución hubiere podido incurrir acerca de cuestiones de hecho o de valoraciones jurídicas, sólo relevantes para resolver la concreta cuestión planteada en el expediente". De esta forma, "implica el que el objeto de impugnación deba ser el del criterio o criterios que han desembocado en el resultado final de la resolución plasmado en su correspondiente "fallo", con abstracción de las circunstancias fácticas del caso concreto" (resolución de 5 de junio de 2003, RG 6694/2003 y en sentido análogo la de 23 de enero de 2003, RG 1717/2002).

(...)

En definitiva, se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, "pero no en cualquier circunstancia", conforme ocurre con la modalidad general de reclamación económico-administrativa en única instancia o con el recurso de alzada -siempre que se den, desde luego los requisitos de su procedencia- sino sólo cuando la inseguridad derive de las propios criterios interpretativos adoptados por el TEAR. De ahí resulta relevante que no baste considerar simplemente que la resolución recurrida es dañosa y errónea sino que resulta necesario que exista un claro sentido con el que unificar criterio con el cual resolver una duda interpretativa de trascendencia, criterio este que deberá ser atendido posteriormente tanto por los correspondientes órganos de la administración como por los TEAR. No es pues una modalidad de recurso que sirva para eludir la inimpugnabilidad de resoluciones que, aún pudiendo estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de alzada, ni por ende, una última posibilidad de revisar en la vía económico-administrativa resoluciones eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para poner de manifiesto los criterios del TEAC que deberán ser atendidos por la Administración tributaria. Y así lo hemos puesto de manifiesto con anterioridad (resolución de 27 de febrero de 2008, RG 3330/2007), siguiendo lo manifestado por el Tribunal Supremo (TS) en sentencia de 20 de marzo de 2002 (recurso de casación para unificación de doctrina número 9336/1996), dada la naturaleza y finalidad análogas, a salvo de los efectos y vinculación que las resoluciones de uno y otro órgano tienen, de los recursos a interponer ante el TEAC y el TS."

        Por tanto, en el ámbito de este recurso extraordinario no será posible encajar juicios de culpabilidad de conductas concretas. Así lo ha dicho este Tribunal Central en Resolución de 27 de febrero de 2008, RG 2173/2006 y, en idénticos términos, la más reciente Resolución de 19 de mayo de 2010, RG 6032/2008. Así, en la primera de estas dos Resoluciones se señala:

"El principio de culpabilidad estaba recogido en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 al proclamar que «las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia», lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Además, el artículo 77.4 d) de la citada Ley dispone que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, entendiéndose que se ha puesto tal diligencia cuando el contribuyente presenta una declaración completa y practica, en su caso, la correspondiente autoliquidación amparándose en una interpretación razonable de la norma.

Por otra parte, las presunciones de inocencia y de buena fe pueden quedar desvirtuadas con una actividad probatoria de la que se deduzca la culpabilidad del contribuyente.

Este Tribunal no entra a conocer si en el presente supuesto concurre la requerida culpabilidad puesto que esa es una tarea reservada a las vías ordinarias de recurso en cuanto debe concretarse en cada caso y justificar su concurrencia, no obstante lo cual, será necesario ponderar si concurre dicha culpabilidad a la hora de sancionar. Por su propio objeto, el recurso se plantea en relación con la interpretación de la Ley, no siendo el remedio adecuado para la revisión de posibles errores de calificación en los que la resolución del TEAR hubiere podido incurrir acerca de cuestiones de hecho o valoraciones jurídicas, sólo relevantes para resolver la concreta cuestión planteada en el expediente.

(...)

De acuerdo con lo anterior, este Tribunal concluye que en supuestos como el descrito se da el tipo infractor previsto en la normativa por no presentar la declaración informativa correspondiente, si bien será necesario en cada caso concreto examinar si concurre la requerida culpabilidad, aun a título de simple negligencia, para que la conducta realizada lleve aparejada una sanción. Como hemos indicado al inicio de este fundamento, este elemento subjetivo, la culpabilidad aun a título de simple negligencia, debe apreciarse respecto de cada sujeto en la comisión de la acción u omisión tipificada por la norma como infracción.

En este aspecto, de entrar a conocer la existencia del mismo en este recurso respecto de la omisión de presentación del modelo informativo, que hemos calificado como típica, este es, hemos determinado la existencia del tipo infractor, sería tanto como entrar a revisar la situación concreta del supuesto examinado, sería tanto como proceder a revisar de forma ordinaria la resolución dictada en única instancia por el TEAR, lo que excede de la naturaleza y función de este recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio."

        En virtud de las consideraciones anteriores, dada la naturaleza y función de este recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, no estamos en la vía procesal que permita revisar el juicio de culpabilidad realizado por el Tribunal Regional en la resolución impugnada, juicio siempre individual y concreto, lo que impide entrar a analizar la pretensión de la Directora que se centra en afirmar lo errado del mismo.

Por lo expuesto,

        EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por EL DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., acuerda: DECLARARLO INADMISIBLE.

Contestación

Criterio:
El recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, dada su naturaleza y función de conformidad con el artículo 242 de la Ley 58/2003 General Tributaria, no es la vía procesal que permita revisar el juicio de culpabilidad realizado por un Tribunal Regional, juicio siempre individual y concreto.

El Director recurrente afirmaba lo errado del criterio de un Tribunal Regional, que había estimado la reclamación y anulado un acuerdo sancionador, al haber apreciado en el caso concreto que no existía culpabilidad por haberse puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.