Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/696/2005 de 11 de Octubre de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 11 de Octubre de 2006
  • Núm. Resolución: 00/696/2005

Resumen

Se confirma la procedencia de sancionar por el hecho de no haberse justificado la realidad y correlación con los ingresos de un gasto, al negarse la entidad a aportar los informes que constituían el sustrato material del mismo alegando "confidencialidad". Se anula la sanción por la deducción de doble imposición de dividendos derivados de acciones adquiridas después de la entrada en vigor del Real Decreto Ley 8/1996, ya que concurre la causa de exoneración consistente en haber puesto la diligencia necesaria por ampararse en una interpretación razonable de la norma, teniendo en cuenta la complejidad del precepto legal, sus sucesivas redacciones y la finalidad teórica pretendida por el precepto.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 11 de octubre de 2006 se reúne este Tribunal Económico-Administrativo Central en Sala para fallar la reclamación económico-administrativa interpuesta por D. ... en representación de X, S.A., con CIF ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo de imposición de sanciones tributarias, por importe conjunto de 16.291.092,45 €, relativas al Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2000, adoptado por el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección con fecha 20 de diciembre de 2004.

                                                      ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: X, S.A. presentó en su momento la declaración por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000, con una cuota diferencial negativa de 2.301.081.688 pts. (13.829.779,47 €) cantidad ésta que se devolvió al sujeto pasivo el 3-12-01.

SEGUNDO: Con el acto de liquidación del 26-11-03 dictado por la Inspectora Jefe Adjunta al Jefe de la ONI y derivado del Acta definitiva A-02, nº ..., se pone fin a la inspección del citado impuesto y periodo. La cuota impositiva liquidada ascendió a 25.113.491,4 € y los intereses de demora a 2.677.914,49 €.

Dicha cuota tributaria deriva, entre otros,  de los siguientes conceptos:

        A) Incrementos a la base imponible negativa declarada por importe de 5.390.075.750 pts. (32.395.007,69 €):

            - 101.147,5 €  (16.829.528 pts.) deducidos como servicios profesionales respecto de los que no se probó su correlación con los ingresos sociales (art. 14 Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades).

             - 108.404.310 € (18.036.959.000 pts.), importe total de la dotación a la provisión por depreciación de la cartera de valores por pérdidas sufridas  por su filial al 100% W B.V. (W en lo sucesivo) de nacionalidad holandesa y domiciliada e inscrita en Amsterdam. La inspección entiende que no se ha justificado la reducción del valor real de W, adquirida en el mismo año 2000, en el importe de la dotación a la provisión desde la fecha de adquisición a la de cierre del ejercicio (art. 12.3 LIS). También en el año 2000 y con anterioridad a la entrada en su capital por parte de X, S.A., W había adquirido el 69,118% de las acciones de Y, S.A. (Y en adelante) siendo esta participación en el capital de Y lo que provoca en W la reducción de fondos propios que, a su vez, origina la dotación a la provisión realizada por X, S.A.

        B) Deducción por doble imposición económica: la liquidación practicada declaró improcedente una parte, que asciende a 4.204.959,88 € (699.646.456 pts. = 1.998.989.876 pts. al 35%), de la deducción por doble imposición económica interna declarada, no aplicada, por los dividendos percibidos de Y con cargo a reservas (art. 28 Ley 43/1995).

TERCERO: Notificado el acuerdo de liquidación, con fecha 9-12-03 se interpuso la reclamación económico-administrativa tramitada con nº de R.G. 7324/03 ante este Tribunal Central, cuya resolución, dictada en esta misma sesión, no modifica la liquidación recurrida en cuanto a los incrementos a la base imponible declarada antes señalados, pero sí en relación con la deducción por doble imposición económica interna respecto de la cual este TEAC distingue entre los dividendos correspondientes a las acciones adquiridas antes y después del 9-6-96, fecha de la entrada en vigor del R.D.L. 8/1996 que da nueva redacción al art. 28 de la Ley 43/1995, estimando la reclamación interpuesta en cuanto a los dividendos derivados de las acciones adquiridas antes de la fecha señalada y desestimándola en cuanto al resto.

CUARTO:
El 22-12-03 y previa la preceptiva autorización, por acuerdo del Jefe del Equipo nº ... de la Oficina Nacional de Inspección se abre expediente sancionador,  que se ha tramitado por el procedimiento abreviado con nº de expediente ... por el citado Equipo de la ONI, el mismo que había llevado a cabo la inspección.

QUINTO: Con fecha 20-12-04 y por el Inspector Jefe Adjunto de la Oficina Técnica se acuerda la imposición de las sanciones que a continuación se indican, previo análisis comparativo de los regímenes sancionadores de las Leyes Generales Tributarias 230/1963 y 58/2003 respectivamente vigentes al tiempo de comisión de las infracciones y al de sancionarlas, al objeto de aplicar en cada caso la normativa más favorable al infractor en aplicación de la Disposición Transitoria 4ª de la Ley 58/2003. Se imponen las sanciones siguientes:

        a) La falta de ingreso de la parte de cuota correspondiente a los incrementos a la base imponible declarada liquidados por la Inspección (señalados en el antecedente segundo) se califica como infracción del art. 191.1 y 5 de la Ley 58/2003("dejar de ingresar dentro del plazo establecido ............... la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo" y la indebida obtención de la devolución de la cuota diferencial negativa declarada); infracción que se califica como leve por no concurrir ocultación (art. 191.2 de la misma ley): sanción del 50% de la base sancionable (24.897.435,45 €), esto es 12.448.717,72 €.

b) Por la infracción consistente en declarar improcedentemente una base imponible negativa, tipificada por el art. 79 d) de la Ley 230/1963, sanción del 10% sobre la base de 32.116.307,53 €, esto es 3.211.630,75 € conforme al art.  88.1, primer párrafo, de la Ley 230/1963.

c) Por la infracción consistente en la indebida acreditación de parte de la deducción por doble imposición económica interna, del art. 79 d) de la LGT de 1963, sanción del 15% sobre la deducción indebidamente acreditada de 4.204.959,88 €, esto es 630.743,98 € por aplicación del art. 88.1 segundo párrafo de la Ley 230/1963.

SEXTO: Notificado el acuerdo sancionador el 23-12-04, con fecha 11-1-05 se interpone contra el mismo la presente reclamación económico-administrativa.

El 17-5-05 se notifica la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones y el 17-6-05 se presentan éstas, manifestando la recurrente:

        - Que las sanciones impuestas deben anularse por incumplimiento del art. 34 de la Ley 1/98, que, al igual que el art. 28. del R.D. 1930/98, ordena la imposición de sanciones mediante un expediente distinto o independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor. Este precepto resulta claramente vulnerado cuando, como es el caso, el equipo inspector que levantó el acta de que deriva la sanción es el encargado de instruir el  procedimiento sancionador.

- En cuanto al gasto, por importe de 16,8 millones pts., que la Inspección en su momento no aceptó como deducible por no haber podido comprobar su relación con los ingresos sociales al no haberse facilitado a los actuarios los informes que lo provocaron, manifiesta la recurrente que "el Sr. ..., como catedrático de Derecho Financiero y Tributario, emitió una opinión sobre los aspectos jurídico-fiscales relacionados con su especialidad y que podían incidir directamente en la adquisición de una participación mayoritaria  en el capital de la sociedad Y". Por tanto no puede negarse la correlación de tales gastos con los ingresos sociales si se tiene en cuenta que en ese mismo ejercicio 2000 X, S.A. procedió a la adquisición indirecta de la mayoría del capital de Y. En cuanto al hecho de no haberse facilitado los informes en cuestión a los actuarios, X, S.A. se remite a sus alegaciones contra la liquidación tributaria de la que deriva el acuerdo sancionador (confidencialidad de la relación abogado/cliente). En definitiva "la razón por la que se rechaza el gasto no es consecuencia de la naturaleza intrínseca del mismo, sino de un hecho sobrevenido, la no aportación de los repetidos informes profesionales que la Inspección solicitó... De manera que, aún en la hipótesis de que ese Tribunal negase la deducibilidad del gasto, en nuestra opinión, al menos tendría que rechazar la imposición de sanción, puesto que en ningún momento ha cuestionado la realidad del gasto, sino que considera que la relación con los ingresos de la sociedad está insuficientemente justificada".

- Por lo que atañe al tema cuantitativamente más importante, la indebida deducción a efectos del impuesto de la dotación a la provisión por depreciación de las acciones de W, existen claras discrepancias con la Inspección respecto del art. 12.3 de la Ley 43/1995: "Por un lado, la Inspección prescinde de los términos del precepto y argumenta, basándose no en el valor contable de las acciones de W sino en una estimación que hace del que considera valor real de las mismas. ...............La segunda discrepancia de interpretación entre la Inspección y esta sociedad se refiere a la norma con arreglo a la cual debe calcularse el valor contable de las acciones de W. Nuestra tesis es que debe hacerse conforme a la ley a la que está sometida dicha sociedad es decir a la de su residencia................. Por tanto, tiene que llevar su contabilidad con arreglo a las normas del país a que pertenece...........Así se deduce del art. 9.11 del Código Civil ("La ley personal de las personas jurídicas es la determinada por su nacionalidad y regirá en todo lo relativo a capacidad, constitución representación, funcionamiento, transformación, disolución y extinción). ......... En cambio, la Inspección mantiene la tesis de que la valoración ha de realizarse de conformidad con la normativa española...................... Además de estas discrepancias conceptuales básicas entre la Administración y la sociedad, en el expediente se recogen también considerables discrepancias en cuanto a la interpretación de hechos fundamentales para juzgar el caso (naturaleza del fondo de comercio registrado en W, perjuicio experimentado por el mismo, efectos de las restricciones impuestas por el Consejo de Ministros para autorizar la compra sobre las acciones de Y, etc................. En nuestra opinión,..........insistimos, en que, al menos, tendrá que admitirse que esta sociedad interpretó el apartado 3 del artículo 12 con criterios razonables y que, por tanto, sería de aplicación lo dispuesto en la letra d) del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963, y en el artículo 179.2 de la Ley General Tributaria de 2003".

- En cuanto a la sanción por indebida acreditación de la deducción por doble imposición económica interna correspondiente a los dividendos recibidos de Y con cargo a reservas, la normativa aplicable es oscura, "con reglas distintas según los periodos en que se adquirieron las acciones, con disposiciones transitorias que determinan la sujeción a unas u otras y articuladas mediante la formulación de criterios generales completados con numerosas excepciones a la regla general y excepciones a las excepciones". Existen además dificultades relativas a la prueba de los hechos que determinan la aplicación de las normas en un sentido u otro. Además, en el presente caso la prueba se refiere a la conducta seguida por terceras personas. "Por nuestra parte no ha habido negligencia, sino discrepancias en la interpretación de las normas aplicables, lo que determina que deba entrar en juego la causa de exoneración de responsabilidad que establecía la letra d) del apartado 4 del artículo 77 de la Ley General Tributaria de 1963".

                                                           FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa en la que se presentan como cuestiones a debatir y resolver las siguientes:

        - La eventual nulidad de las sanciones impuestas por la coincidencia en los mismos funcionarios del equipo inspector y el instructor del procedimiento sancionador.

- La cuestionada procedencia de las sanciones impuestas.

SEGUNDO: En cuanto a la primera de las cuestiones planteadas, el art. 34.1 de la Ley 1/98 establece:

"La imposición de sanciones tributarias se realizará mediante un expediente distinto o independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor en el que se dará en todo caso audiencia al interesado".

Como señala el acuerdo sancionador, este precepto, al establecer la separación de los procedimientos inspector y sancionador, no ordena en absoluto que sean funcionarios, unidades o equipos distintos, los que tramiten ambos procedimientos; y, desde luego, tampoco lo hace el art. 28 del R.D. 1930/98.

Sin embargo, el art. 63 bis del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, de obligado cumplimiento, establece que la iniciación del expediente sancionador se realizará por quien designe el Inspector Jefe, pudiendo nombrarse a tal efecto el mismo equipo inspector u otro distinto.

No cabe en consecuencia hacer derivar la nulidad de las sanciones impuestas de la identidad de los funcionarios que tramitaron los procedimientos inspector y sancionador.

TERCERO: Por lo que atañe a la cuestión de si las sanciones impuestas se ajustan o no a Derecho, y comenzando por las infracciones tipificadas en el art. 191.1 y 5 de la Ley 58/03 General Tributaria, esto es, la falta de ingreso de la parte de cuota correspondiente a los incrementos en la base imponible liquidados por la ONI, el acto sancionador califica la conducta de X, S.A. de "negligente".

En cuanto a los informes relativos a la planificación fiscal de la adquisición del casi 70% del capital de Y, ocultados a la Inspección pese a las reiteradas solicitudes de los mismos por parte de ésta, en la resolución de este TEAC de la reclamación interpuesta contra la liquidación tributaria (Fundamento de Derecho Quinto) se dice:

"Por su parte, el acuerdo de liquidación sostiene, amparándose en reiterado criterio de este TEAC que "las facturas no constituyen por sí solas prueba suficiente de la realidad de una entrega o de la prestación de un servicio"; que la  Inspección está obligada a buscar la verdad material por encima de la formal que pudieran crear las partes; En consecuencia, y ante la negativa a demostrar la realidad de los gastos deducidos como prestación de servicios de asesoría acerca de la adquisición descrita, se concluye que las facturas únicamente determinan la realidad del pago pero no la relación de los gastos con los ingresos de la entidad preceptora del servicio, por lo que ante tal falta de justificación se consideran no deducibles. Consideración que, anclada en el art. 10.3 de la ley 43/1995 en relación con el principio contable de correlación de ingresos y gastos, y  basada en criterio asentado de este TEAC, debe ratificarse".

Es desde antiguo incontrovertido el hecho de que para que un importe sea calificado como de gasto fiscalmente deducible se hace necesario acreditar la causa o sustrato real del mismo, causa o sustrato real que ha de estar necesariamente correlacionado con la actividad y la obtención de ingresos del sujeto que pretende la deducibilidad fiscal de dicho gasto. En el presente caso la Inspección requirió reiteradamente la aportación de los informes que, según el reclamante, constituían la "realidad material" del gasto a efecto de determinar su relación con la actividad y correlación con la obtención de ingresos de la entidad y, sistemáticamente, dicha aportación ha sido negada aduciendo "confidencialidad" ante lo cual este Tribunal entiende que concurre en la conducta del reclamante el grado de culpabilidad bastante como para que la misma sea sancionable a tenor de lo dispuesto en el artículo 77.1 de la LGT de 1963.

CUARTO: Frente a la existencia de una interpretación razonable del art. 12.3 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades que alega la recurrente como eximente de su responsabilidad en cuanto a la dotación realizada a la provisión por depreciación de su cartera W (18.036,9 millones pts.), el acuerdo sancionatorio concluye su fundamentación en este tema diciendo: "No podría, X, S.A. ampararse en una presunta oscuridad del artículo 12.3 de la Ley 43/1995, ni en las dificultades de su aplicación en relación con los hechos, porque sencillamente, X, S.A. escudándose en las apariencias, ha intentado eludir la aplicación de tal precepto, y esta conducta es, cuando menos, calificable de negligente".

Sintéticamente descrita, la conducta que se sanciona consistió en dotar la provisión por depreciación de la cartera W por la diferencia entre los valores contables de ésta a fecha de adquisición (julio 2000) y al final del ejercicio, consistiendo tal diferencia, fundamentalmente, en la amortización del fondo de comercio contabilizado por W cuando adquirió las acciones Y, dándose la circunstancia de que como tal fondo de comercio W había contabilizado el 82,89% (38.067,2 millones pts.) del valor de adquisición de la cartera Y (45.922,5 millones pts.). Tanto esa contabilización del fondo de comercio como la amortización del mismo se realizan, según la recurrente, conforme a la normativa contable holandesa.

Lo que se sanciona es la infracción del art. 12.3 de la Ley 43/1995, que requiere, si bien no expresamente, la valoración de la participación en la filial no residente según la normativa contable española al objeto de respetar los límites que el propio artículo impone a la dotación por depreciación de la cartera de valores. Como consta en la resolución de este TEAC sobre la recurrida liquidación:

"Resulta crucial en este tema una precisa delimitación del alcance del art. 12.3 de la LIS, que señala los límites a la deducibilidad a efectos del impuesto de la dotación a la provisión por depreciación de la cartera. Dice este artículo:

"La deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario organizado no podrá exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en el mismo. Este mismo criterio se aplicará a las participaciones en el capital de sociedades del grupo o asociadas en los términos de la legislación mercantil.

Para determinar la diferencia a que se refiere el párrafo anterior, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los Balances formulados o aprobados por el órgano competente.

No serán deducibles las dotaciones correspondientes a la participación en entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, excepto que dichas entidades consoliden sus cuentas con las de la entidad que realiza la dotación en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, ni las concernientes a valores representativos del capital social del propio sujeto pasivo".

Dado que el último inciso de este apartado 3 del art. 12 se está refiriendo a las entidades residentes en paraísos fiscales, es claro que este precepto no se limita a las participaciones en entidades residentes sino que está contemplando la posibilidad de que el sujeto pasivo tenga participaciones en entidades no residentes en España, por lo que la regulación que establece para la provisión por depreciación de la cartera es sin duda aplicable cuando tal cartera se integra por acciones de sociedades no residentes.

Ahora bien, cuando ese es el caso, la determinación de los valores teóricos inicial y final de las acciones cuya diferencia va a constituir la dotación a la provisión por depreciación deducible en el IS ...

A esta importante cuestión responde la Dirección General de Tributos en contestación vinculante de  2-12-2004 (Consulta V0367/2004) diciendo:

"En el caso de que la entidad consultante tenga participaciones en una entidad no residente en territorio español, el cálculo de los valores teóricos, tanto al inicio como al cierre del ejercicio deberá realizarse sobre las cuentas anuales de la sociedad participada ajustadas a los principios y normas de valoración vigentes en España (Código de Comercio, texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, PGC y demás legislación que le sea específicamente aplicable), de tal forma que el límite referido en el artículo 12.3 del  TR Ley IS se calcule con criterios contables equivalentes a los que rigen en la consultante". El texto del art. 12.3 del TR citado en esta contestación (TR del RD Legislativo 4/2004) es idéntico al de la Ley 43/95.

Esta contestación vinculante viene a aclarar lo que no puede ser de otro modo si se quiere respetar tanto el principio contable de "imagen fiel" como el límite que establece este art. 12.3 LIS en los casos de sociedades participadas no residentes. En efecto, la consecución de la imagen fiel del patrimonio que debe reflejarse en  las cuentas anuales de la matriz española de una sociedad extranjera exige la homogeneización de valores conforme a una sola normativa y, siendo española la matriz, la normativa contable española es no sólo de lógica aplicación a la filial no residente, sino también necesaria si no se quiere burlar la limitación de la dotación por depreciación de la cartera exterior fijada por el art. 12.3".

La referida consulta de la DGT es posterior a la realización de los hechos que nos ocupan no obstante lo cual hay que afirmar que la homogeneización de los valores teóricos contables de la participada no residente al inicio y al final del ejercicio conforme a la normativa contable española a los efectos del tan repetido art. 12.3 LIS resulta necesaria y lógica por lo que es claro que X, S.A. no podía tomar en cuenta (a la hora de dotar la provisión por depreciación) el fondo de comercio contabilizado por W ni su amortización, pues la Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 21-1-92 establece que no cabe contabilizar un fondo de comercio cuando lo que se adquiere son acciones o participaciones en el capital de otra empresa como hizo W, quedando reservado en nuestro sistema el registro contable del fondo de comercio a las adquisiciones directas de empresas.

Además, la contabilización del fondo de comercio por W, al considerar como tal fondo el exceso del valor asignado (con motivo de su aportación "in natura" por R) a la participación en Y sobre su valor teórico contable, está incluyendo en el mismo las plusvalías tácitas de esta última empresa, plusvalías que nunca cabe incluir en el importe del fondo de comercio, como se desprende de la definición que del mismo da la Resolución de 21-1-92 del ICAC:  "el conjunto de bienes inmateriales, tales como la clientela, nombre o razón social, localización, cuota de mercado y nivel de competencia de la empresa, capital humano, canales comerciales y otros de naturaleza análoga que impliquen valor para la empresa".

Por tanto, en la obligada y previa homogeneización de los valores teóricos de W, por aplicación del art. 12.3 de la LIS, X, S.A. tenía que haber ignorado el fondo de comercio contabilizado por W y consecuentemente la amortización del mismo al objeto de dotar, en su caso, la provisión por depreciación. En definitiva la correcta aplicación  del art. 12.3 LIS hubiera llevado a X, S.A. a realizar el correspondiente ajuste positivo al resultado contable para ignorar el gasto contabilizado al objeto de determinar la base imponible del impuesto, lo que evidentemente no hizo.

El hecho de haberse ocultado a la Inspección los informes relativos a la planificación fiscal de la adquisición indirecta de la cartera Y a través de la compra del 100% de W demuestra de modo palpable el carácter voluntario y premeditado de la operación. Nos encontramos ante la ejecución de un plan cuidadosamente trazado, cuyos hitos fundamentales se recogen en la resolución de este TEAC relativa a la liquidación confirmada en este punto:

I - A 1-1-00 X, S.A. era titular del 26,95% del capital de Y, habiendo adquirido las correspondientes acciones en el periodo 1994 - 1997.

A comienzos del año 2.000 Y, S.A. expresó al Grupo T (Francia) su intención de adquirir las acciones que el mismo, a través de la sociedad residente en Francia R, S.A. (R en adelante), tenía en Y, el 69,118% del capital de ésta.

Antes de llegar a acuerdo alguno al respecto, el Grupo T procede a reestructurarse:

        - W, entidad perteneciente al Grupo T al menos desde 1992, es adquirida por R el 6-4-00.

- El 29-6-00, tras una distribución de dividendos por Y por importe de 9.913.664.880 pts. que comprende todas sus reservas disponibles, W amplía su capital aportando R sus acciones Y en la suscripción del mismo, aportación que se eleva a pública el 30-6-00.

Las acciones Y aportadas a W se valoran a estos efectos en 45.922.536.000 pts., importe éste que W contabiliza como sigue:

Inversión en Y ..........................  7.855.249.446 pts.

Fondo de Comercio ...................  38.067.286.554"

         De la documentación que consta en el expediente resulta que como "Inversión en Y" W contabilizó exclusivamente el valor teórico de las acciones, imputando el resto del valor de adquisición de tales acciones al Fondo de Comercio. Este es un hecho indiscutido.

II - El 9-6-00 el Consejo de Administración de X, S.A. acuerda la compra de la sociedad W a R en los términos del borrador de contrato de compraventa elaborado. En este Consejo algunos de sus miembros se opusieron a la operación, manifestando, entre otras cosas, que declinaban toda responsabilidad que pudiera derivarse de la instrumentación de la citada compraventa y de las eventuales consecuencias perjudiciales para la sociedad.

III - Con fecha 3-7-00, R y X, S.A., con intervención de Grupo T que concurre como garante del cumplimiento de las obligaciones asumidas por R, firman un contrato de "compromiso de compraventa" ajustado al borrador antes citado por el que X, S.A. compra el 100% de las acciones W a R por el precio de 48.016.994.345 pts.

La Estipulación Primera.2 de este contrato establece la siguiente condición suspensiva:

"2. El anterior compromiso recíproco de compraventa y transmisión de acciones se encuentra, por voluntad de las partes, sometido con carácter suspensivo al cumplimiento previo de los siguientes presupuestos y condiciones:

2.1. A que, efectivamente, en el momento de procederse a la transmisión formal del cien por cien de W a favor de X, S.A., W mantenga en su Activo, libres de toda carga y gravamen, las 1.045.064 acciones de Y de su propiedad actual descritas en el Expositivo Segundo de este contrato, así como las 1.431.732 acciones de la S, también de su propiedad, a las que se ha hecho alusión en el mismo Expositivo.

2.2. A la aprobación de la operación a la que se refiere el presente contrato por las Autoridades de la Competencia".

Tras el oportuno dictamen del Tribunal de Defensa de la Competencia, por acuerdo del Consejo de Ministros del ... (Orden de publicación de ...) se autoriza la operación de concentración acordada entre las partes, sometiéndola a las condiciones siguientes:

        1. Eliminación por el Grupo X, S.A./Y de "toda condición de exclusividad de los contratos o acuerdos que mantenga con los concesionarios o distribuidores del mercado de la comercialización de ... a través del canal "..." . Asimismo, no realizará ningún nuevo contrato con concesionarios o distribuidores de sus productos que contenga cláusulas de exclusividad".

2. El Grupo X, S.A./Y "deberá rescindir los acuerdos de licencias de producción  o de distribución de marcas que mantenga con terceros excepto los referentes a la marca Q. Adicionalmente, no realizará ningún acuerdo de licencia de producción o de distribución de marcas de terceros".

3."El Grupo X, S.A./Y deberá enajenar su participación accionarial en S.

4."El Grupo X, S.A./Y deberá enajenar sus participaciones accionariales en las empresas relacionadas con la distribución de ... distintas de M, N, P y Ñ".

Autorizada la operación por el Consejo de Ministros, con fecha ... 00 se formaliza la compraventa en escritura pública.

Escasos días antes, el ..., R había adquirido de otra sociedad del Grupo T un importante paquete de acciones de X, S.A., elevando su participación en ésta al 33,34475%. La adquisición  indirecta del 69% (redondeado) de Y por X, S.A. al comprar el 100% de W se produce por tanto entre partes vinculadas en los términos del art. 16 LIS; sin embargo la inspección, a la vista de los informes de expertos independientes sobre el tema, en ningún momento pone en duda que el precio acordado fue de mercado.

Tres días después de la formalización del contrato de compraventa, el ..., X, S.A. contabiliza una Dotación por Depreciación de sus acciones W de 7.600.000.000 pts., y el 31-12-00  dota la "Povisión Pérdidas W, ejercicio 2000" en 10.436.959.000 pts. En total, las provisiones citadas se dotaron en 18.036.959.000 pts.

De esta dotación total (18.036,9 millones pts.), 16.636.769.754 pts. corresponden a la amortización por W del fondo de comercio contabilizado cuando adquirió las acciones Y; el resto, 1.400.189.246 pts,, es el saldo negativo de los gastos generales y de los ingresos y gastos financieros, existiendo entre estos últimos uno descrito como "resultado negativo en las inversiones" por importe de (1.476.249.303) pts.

La citada amortización del fondo de comercio por W se desglosa en dos conceptos: amortización anual y amortización adicional:
                                                                               
Pts.

Fondo de Comercio ..................................  38.067.286.554

Amortización adicional  ............................ (11.279.140.554)

Diferencia .................................................. 26.788.146.000

Amortización anual (20% s/.dif.)................  (5.357.629.200)

Fondo de Comercio a 31-12-00................. 21.430.516.800

La Memoria de W del ejercicio 2000 explica escuetamente la amortización adicional "por actividades de reestructuración en Y",  y respecto a la amortización anual se explica que responde a un plazo de 5 años para la total amortización del fondo de comercio.

Siendo R dueña de la participación en Y a adquirir por X, S.A., es evidente que ésta última la podía haber adquirido directamente, sin embargo no lo hace así sino que se interpone W, mero "holding" que ni siquiera tiene empleados, y no parece en absoluto aventurado afirmar, como hace la Inspección, que el único motivo de tal interposición es el ahorro fiscal planificado al amparo del alegado "paraguas" de la normativa contable holandesa, ahorro que sin duda abarataría significativamente la factura de compra de las acciones W.

En definitiva la planificación fiscal realizada, ocultada a la Inspección, y ejecutada implica una conducta voluntaria, de resultado deliberadamente perseguido por la infractora, lo que obliga a confirmar la sanción impuesta.

QUINTO: Por lo argumentado en el fundamento de derecho anterior y dado que la base imponible negativa declarada obedece fundamentalmente a la dotación a la provisión por depreciación de la cartera W, va de suyo la procedencia de la sanción impuesta por la indebida declaración de la base imponible negativa a compensar en ejercicios futuros.

SEXTO: En cuanto a la sanción impuesta por la indebida acreditación de la deducción por doble imposición económica correspondiente al dividendo repartido por Y con cargo a reservas, la resolución de este Tribunal sobre la liquidación impugnada en su día, en su fundamento de derecho séptimo, dice:

X, S.A. acreditó, sin aplicar, en su declaración del impuesto una deducción por doble imposición interna de 1.004.745.014 pts. , de las que 965.264.652 pts. corresponden a los dividendos percibidos de Y por importe de 2.757.899.008 pts.

De estos dividendos se habían distribuido con cargo a reservas 1.998.989.876 pts., lo que da lugar a una dotación por depreciación de cartera en X, S.A. de 2.000.000.000 pts. y a una deducción por doble imposición interna declarada, no aplicada, de 699.646.456 pts.

A la fecha de reparto del dividendo Y, 27-6-00, X, S.A. era propietaria de 407.491 acciones en tal sociedad, de las que 273.907 acciones se habían adquirido antes del 9-6-96 a la sociedad francesa del Grupo T, R y el resto, 133.584 acciones, se habían adquirido en parte en Bolsa y en parte a R con posterioridad  al 9-6-96.

Del dividendo repartido con cargo a reservas, corresponden a:

        - Las 273.907 acciones adquiridas antes del 9-6-96: 1.343.679.541 pts. , y a

- Las 133.584 acciones adquiridas tras el 9-6-96: 655.310.335 pts.

El art. 28 de la Ley 43/1995 del IS, regulador de la deducción por doble imposición interna, sufrió diversas redacciones a lo largo de su vigencia. Por lo que aquí interesa, procede distinguir entre el tratamiento de la deducción que nos ocupa correspondiente al dividendo derivado de las acciones adquiridas antes y después de la entrada en vigor del R.D.L. 8/1996 (9-6-96) que da nueva redacción al citado art. 28 LIS.

Acciones adquiridas antes del 9-6-96

Por contrato firmado entre el Grupo T (al que pertenece la sociedad R) y X, S.A. el 6-5-94, T se obligó a transmitir a X, S.A. el 30% de las acciones que adquiriera en las sucesivas OPAs a lanzar sobre las acciones de Y y al mismo precio fijado en tales ofertas públicas de adquisición. En ejecución de tal acuerdo, las adquisiciones de las acciones Y por X, S.A. se realizan por transmisión de una parte de las acciones adquiridas por sociedades del Grupo T, en el mismo momento en que se realiza tal adquisición y al mismo precio ofrecido a los accionistas de Y en los términos de las OPAs. En concreto es R la sociedad del Grupo T quien transmite en 1994 y 1995 las 273.907 acciones Y a X, S.A. en las condiciones señaladas.

Al dividendo correspondiente a tales acciones adquiridas antes del 9-6-96 les resulta aplicable la redacción original de dicho art. 28 por establecerlo así la Disposición Transitoria Única de la Ley 10/96, de Medidas Fiscales Urgentes sobre corrección de la doble imposición interna intersocietaria a cuyo tenor:

"1. En el caso de dividendos y participaciones en beneficios procedentes de valores representativos del capital o los fondos propios, adquiridos antes de la entrada en vigor del Real Decreto Ley 8/1996, de 7 de junio, no serán de aplicación las restricciones a la deducción para evitar la doble imposición interna de dividendos contenidas en el apartado 4 del artículo 28 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. En este caso, serán aplicables las restricciones contenidas en el artículo 28 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, en su redacción original, anterior a la entrada en vigor del Real Decreto Ley 8/1996".

Pues bien, a tenor del art. 28 de la Ley 43/1995, en su redacción original:

        "1. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en beneficios de otras entidades residentes en España se deducirá el 50 por 100 de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones en beneficios.

        La base imponible derivada de los dividendos o participaciones en beneficios será el importe íntegro de los mismos.

        2. La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por 100 cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades participadas, directa e indirectamente, en, al menos, un 5 por 100, siempre que dicha participación se hubiere poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya.

        La deducción también será del 100 por 100 respecto de los beneficios percibidos de mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y asociaciones.

        3. La deducción prevista en el presente artículo también se aplicará en los siguientes casos:

        a) Liquidación de sociedades. ..........................................

............................................

        d) Dividendos correspondientes a beneficios de ejercicios anteriores a aquel en el que se adquiere la participación y los acordados con anterioridad y pagados con posterioridad a dicha adquisición, a condición de que la referida participación se posea de manera ininterrumpida durante los seis meses siguientes al día de su adquisición.

.......................................................
        
        4. La deducción no se practicará respecto a las siguientes rentas:

        a) Las derivadas de la reducción del capital o de la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones.

        b) Las derivadas del reparto de beneficios existentes en el momento de la adquisición de la participación siempre que la misma se hubiere adquirido a personas o entidades no residentes en territorio español, o a personas físicas residentes en territorio español vinculadas con la entidad adquirente, o a una entidad vinculada cuando esta última, a su vez, adquirió la participación a las referidas personas o entidades.

        Lo previsto en esta letra no se aplicará cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

        a') Tratándose de una participación adquirida a personas o entidades no residentes en territorio español o a una entidad vinculada con la entidad adquirente que, a su vez, adquirió la participación de las referidas personas o entidades, cuando se pruebe que el importe de los beneficios no distribuidos ha tributado en España a través de cualquier transmisión de la participación.

        b') Tratándose de una participación adquirida a personas físicas residentes en territorio español vinculadas con la entidad adquirente o a una entidad vinculada con esta última que, a su vez, adquirió la participación de las referidas personas físicas, cuando se pruebe que más del 50 por 100 del incremento del patrimonio obtenido por dichas personas físicas se ha integrado en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

        c') La entidad participada cotice en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previsto en la Ley 24/1988 (NFL001455), de 28 de julio, del Mercado de Valores, y la participación se hubiere poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día que sea exigible el beneficio que se distribuya.

        d') La entidad participada no cotice en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previsto en la Ley 24/1988 (NFL001455), de 28 de julio, del Mercado de Valores, cuando el importe de la participación sea inferior al 5 por 100 del capital social y la participación se hubiere poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya.

        e') El reparto de beneficios no haya determinado una disminución del valor de la participación. A estos efectos se entenderá por valor de la participación el precio pagado por su adquisición, incluidos, en su caso, los dividendos acordados y no pagados en el momento de la adquisición.

        .................................................

        5. Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse de las cuotas íntegras de los períodos impositivos que concluyan en los siete años inmediatos y sucesivos".

Entiende acertadamente la Inspección que, habiéndose adquirido estas acciones antes del 9-6-96 a una entidad no residente, R, resulta aplicable el apartado 4.b) del art. 28 transcrito, esto es, la improcedencia de la deducción cuando se reparten beneficios existentes en el momento de la adquisición de la participación, como es el caso,  siempre que la misma se hubiere adquirido a personas o entidades no residentes en España. Sin embargo, la Inspección no considera aplicable ninguna de las excepciones previstas por  ese mismo apartado 4.b), que dan derecho a la deducción. Claramente, no concurre la excepción del apartado 4.b.e´) pues X, S.A. dotó la provisión por depreciación de la cartera correspondiente a estos dividendos.

Muy especialmente, la Inspección se centra en la excepción del apartado a´) del punto 4.b), que exige la prueba de que las reservas han tributado en España con ocasión de cualquier transmisión de la participación. A este respecto dice el acuerdo de liquidación: "............. hay que tener en cuenta que la entidad no ha probado la tributación de tales beneficios ni en el momento en que la entidad no residente R transmitió las acciones a X, S.A., ni en ningún momento anterior a dicha transmisión,   .................".

"Por último - sigue el acuerdo liquidatorio- tampoco concurre, como alega la entidad, la excepción a la excepción del apartado c´) de la letra b) del nº 4 del art. 28 en su redacción original:

c´) La entidad participada cotice en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previsto en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado Valores, y la participación .............

La entidad Y fue excluida de cotización oficial en 1997, por lo que habiéndose repartido el dividendo en el ejercicio 2000, no resulta de aplicación tal excepción".

Es clara la inaplicabilidad de la excepción de la letra a´) del apartado 4.b) del art. 28 LIS dado que X, S.A. no ha probado la tributación de las reservas repartidas en anteriores transmisiones de las acciones. Prueba imposible si tenemos en cuenta que R adquirió las acciones Y en Bolsa a través de OPAs. Y dado que R transmitió las acciones Y a X, S.A. al mismo precio pagado en las OPAs correspondientes, es claro que no obtuvo plusvalía alguna por la que tributar (plusvalía que, de otra parte, no hubiera tributado en España conforme al Convenio de Doble Imposición con Francia).

No puede afirmarse lo mismo de la excepción de la letra c´) del mismo art. 28.4.b). Es indudable que X, S.A. había poseído la participación en Y de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que fue exigible el dividendo en cuestión, y también lo es que Y cotizaba en Bolsa desde hacía años y, desde luego, cuando se produce el cambio legislativo de 1996 en el art. 28 de la LIS, dejando de cotizar en 1997. De hecho, las adquisiciones de acciones a R se hacen al mismo precio fijado en las correspondientes OPAs  lanzadas por el Grupo T sobre las acciones Y.

La Inspección no argumenta en absoluto su afirmación según la cual, repartido el dividendo en el año 2000, al haberse excluido de cotización en Bolsa Y en 1997 no procede la aplicación de la deducción.

Entiende sin embargo la recurrente, que la fecha a tener en cuenta para la cotización en Bolsa de la sociedad participada a los efectos del art. 28.4.b.c´) LIS es la de adquisición de la participación.

Y en esta apreciación coincide la doctrina fiscalista, que  considera la imposibilidad de identificación de los vendedores en las transacciones bursátiles, dado que la Bolsa es un mercado ciego por naturaleza, como causa de la excepción legal del apartado c´) del art. 28.4.b). Si, efectivamente, resulta imposible saber quien ha sido el vendedor de las acciones compradas, mucho más lo es conocer si tal vendedor ha tributado en España por la plusvalía realizada en su impuesto personal sobre la renta, lo que impide acogerse a las excepciones de los apartados a´) y  b´) del mismo punto 4.b). Si ésta es la razón de que el art. 28 en su redacción original reconociera el derecho a la deducción por dividendos repartidos con cargo a beneficios existentes cuando se adquiere a personas o entidades no residentes la correspondiente participación en el capital, resulta claro que es el momento de adquisición de las acciones cuando éstas deben cotizar en Bolsa. Lo contrario (cotización cuando se perciben los dividendos y no cotización cuando se adquieren) carecería de sentido, pues el derecho a la deducción se reconoce por la imposibilidad de aportación de la prueba que exigen los apartados a´)  y b´) (tributación en España de las plusvalías realizadas por unos vendedores desconocidos). Igualmente resultaría carente de sentido si el fundamento del apartado c´) que nos ocupa fuere la exigencia de cotización en Bolsa de la entidad participada tanto en el momento de adquisición de las acciones como en el momento en que se reparte el dividendo.

La Ley 10/96 establece un régimen transitorio para los dividendos procedentes de las acciones adquiridas antes del 9-6-96, que vincula a la redacción original del art. 28 de la Ley 43/1995, y que puede ser en principio de aplicación indefinida. Resulta por tanto congruente que la fecha en la que deba cotizar en Bolsa la sociedad participada sea la de adquisición de las acciones, independientemente de que tal circunstancia perviva o no a la fecha de percepción del dividendo de las correspondientes acciones, hecho carente de trascendencia fiscal atendida la razón que motiva la excepción del apartado 4.b.c´) del repetido art. 28.

Procede por tanto reconocer el derecho a la deducción por doble imposición interna del art. 28 LIS en su redacción original a los dividendos repartidos con cargo a reservas por Y procedentes de las acciones de ésta adquiridas por X, S.A. antes del 9-6-96.

Acciones adquiridas después del 9-6-96

Al dividendo procedente de las 133.584 acciones Y adquiridas por X, S.A. con posterioridad a la entrada en vigor del R.D. L. 8/96 debe aplicarse el art. 28 de la Ley 43/1995 vigente en el año 2.000, momento en que se reparte tal dividendo, artículo redactado por la Ley 10/96 con las modificaciones introducidas en el mismo por la Disposición Final 2ª de la Ley 40/98.

        Artículo 28. "Deducción para evitar la doble imposición interna: Dividendos y plusvalías de fuente interna.

        
1. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en beneficios de otras entidades residentes en España se deducirá el 50 por 100 de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones en beneficios.

        La base imponible derivada de los dividendos o participaciones en beneficios será el importe íntegro de los mismos.

        
2. La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por 100 cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al 5 por 100, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya. La deducción también será del 100 por 100 respecto de los beneficios procedentes de mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y asociaciones.  

................................................
        
        
4. La deducción prevista en los apartados anteriores no se aplicará respecto de las siguientes rentas:

...................................................        

        e) Cuando la distribución del dividendo o la participación en beneficios no determine la integración de renta en la base imponible o cuando dicha distribución haya producido una depreciación en el valor de la participación. En este caso la recuperación del valor de la participación no se integrará en la base imponible.

Lo dispuesto en la letra anterior no se aplicará cuando:

a´) El sujeto pasivo pruebe que un importe equivalente a la depreciación del valor de la participación se ha integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades tributando a alguno de los tipos de gravamen previstos en los apartados 1, 2 y 7 del artículo 26 de este impuesto, en concepto de renta obtenida por las sucesivas entidades propietarias de la participación con ocasión de su transmisión, y que dicha renta no haya tenido derecho a la deducción por doble imposición interna de plusvalías.

La deducción se practicará parcialmente cuando la prueba a que se refiere la presente letra tenga carácter parcial.

b´) El sujeto pasivo pruebe que un importe equivalente a la depreciación del valor de la participación se ha integrado en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concepto de renta obtenida por las sucesivas personas físicas propietarias de la participación, con ocasión de su transmisión. La deducción se practicará parcialmente cuando la prueba a que se refiere la presente letra tenga carácter parcial.

En el supuesto previsto en la presente letra b´) la deducción no podrá exceder del importe resultante de aplicar al dividendo o a la participación en beneficios el tipo  de gravamen que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas corresponde a las ganancias de capital derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con más de dos años de antelación.

........................................"

Redactado en estos términos el apartado 4.e) del art. 28, resulta incompatible la dotación por depreciación de cartera con la deducción por dividendos a menos que se pruebe por el sujeto pasivo la efectiva tributación de las correspondientes plusvalías, en el importe de la dotación por depreciación, en los impuestos personales de  los vendedores de las acciones.

Dotada por X, S.A. la correspondiente provisión por depreciación de la cartera por los dividendos que nos ocupan, únicamente la prueba de la efectiva tributación de las eventuales plusvalías en los transmitentes de las acciones da derecho a la deducción por dividendos. Solicitada tal prueba a la recurrente, ésta no ha podido aportarla  pese a haber solicitado la información pertinente a la Comisión Nacional del Mercado de Valores. La realidad es que, habiendo adquirido las acciones en Bolsa, bien directamente, bien a través de R, la prueba que exige el art. 28.4.e), como alega X, S.A., es imposible.

No obstante y ante la claridad de la norma aplicable, debe declararse con la Inspección la improcedencia de la deducción para evitar la doble imposición interna respecto del dividendo que procede de estas acciones adquiridas con posterioridad al 9-6-96.

En congruencia con la resolución transcrita, procede anular la sanción impuesta correspondiente a la deducción declarada por los dividendos repartidos por Y correspondientes a las acciones adquiridas por X, S.A. antes del 9-6-96, deducción que asciende a 470.287.839 pts. (dividendo = 1.343.679.541 pts.).

En cuanto a la deducción por los dividendos correspondientes a las acciones adquiridas por X, S.A. tras el 9-6-96, la resolución de la reclamación interpuesta ante este TEAC contra la liquidación es confirmatoria de la misma. No obstante, debe reconocerse que el art. 28 es de los más complejos de toda la Ley 43/1995; y en lo que aquí atañe, estamos ante una regla general que enuncia el derecho a la deducción por doble imposición económica interna, que se excepciona por el apartado 4, y a su vez se establecen excepciones a la excepción. No estamos por tanto ante una norma sencilla ni meridiana.

Además, este apartado 4 del art. 28 LIS fue objeto de redacciones diversas, dadas por el R.D.L. 8/1996 primero y la Ley 40/1998 después, sin olvidar la peculiar disposición transitoria  única de la Ley 10/96, todo ello limitándonos a su evolución hasta la redacción vigente en el año 2000.

Y además de todo lo anterior, el art. 28.4.e) LIS  pretende una teórica neutralidad fiscal tomando en consideración toda la vida de las acciones o participaciones en el tráfico mercantil, de modo que, dotada la provisión por depreciación, únicamente cabe la deducción por dividendos si se prueba por el sujeto pasivo la efectiva tributación de las eventuales plusvalías, en el importe de la dotación por depreciación, en los impuestos personales de quienes enajenaron las acciones o participaciones, o en los tenedores anteriores de las mismas. Es evidente que cuando las adquisiciones de acciones se han hecho en Bolsa, como es el caso, tal prueba resulta imposible (y la recurrente la intentó solicitando los datos de la CNMV), lo que, por otra parte, supone situar en condiciones diferentes a los adquirentes de acciones en mercados organizados respecto de quienes compran directamente sin mediar tales mercados.

Por todo lo antedicho, este Tribunal entiende que concurre la causa de exoneración de responsabilidad establecida en el art. 77.4.d) de la Ley 230/1963, a cuyo tenor: "Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".

En consecuencia, procede anular también la sanción respecto de la deducción declarada correspondiente a las acciones adquiridas con posterioridad al 9-6-96.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.A. contra el acuerdo de imposición de sanciones tributarias, por importe de 16.291.092,45 €, relativas al Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2000, adoptado por el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de fecha 20 de diciembre de 2004 en SALA ACUERDA: Estimar parcialmente la reclamación interpuesta anulando la sanción impugnada, debiéndose dictar otra ajustada a lo dicho en el último de los fundamentos de Derecho de la presente resolución.

Fondo de comercio
Doble imposición
Impuesto sobre sociedades
Valor contable
Plusvalías
Cuota diferencial IRPF
Sanciones tributarias
Fondos propios
Valor real
Procedimiento sancionador
Expediente sancionador
Cartera de valores
Grupo de sociedades
Liquidaciones tributarias
Sociedad participada
Base imponible negativa declarada
Entidades no residentes en territorio español
Deducción IS por doble imposición interna
Base imponible negativa
Mercado secundario de valores
Entidad participada
Cuentas anuales
Persona física
Responsabilidad
Entidades no residentes
Cuota tributaria
Bolsa
Valor de adquisición
Intereses de demora
Declaración Impuesto de Sociedades
Comisiones
Deuda tributaria
Ocultación
Cuota íntegra
Cotización en bolsa
Persona jurídica
Contrato de compraventa
Residencia
Exoneración de la responsabilidad
Audiencia del interesado

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 40/1998 de 9 de Dic (IRPF y otras Normas Tributarias) DEROGADO PARCIALMENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 295 Fecha de Publicación: 10/12/1998 Fecha de entrada en vigor: 01/01/1999 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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