Resumen
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
Al no probarse, en las operaciones de leasing, la existencia de un compromiso formal de ejercer la opción de compra deben calificarse como prestación de servicios y no como entrega de bienes.
Descripción
ANTECEDENTES DE HECHOPRIMERO.- la Oficina Nacional de Inspección hinco acta de conformidad se hacía constar que: 2) La entidad realizó campañas de promoción, consistentes en la entrega de determinados artículos a cambio de recibir del adquirente un número de cubiertas de envases de sus productos y cierta cantidad de dinero que fue declarada aplicando el tipo impositivo del 7% (6% más el 1% del recargo de equivalencia) en 1990, y el 6% en 1991, siendo procedente la liquidación del Impuesto al tipo general y no al reducido; 3) En 1990 la sociedad efectuó ventas de sus productos a Colaboradores a los que satisface una comisión del 2%, habiendo declarado como base imponible las ventas netas, esto es, las brutas menos el importe de la comisión, por lo que procede exigir el Impuesto por dicha diferencia; 4) La sociedad no declaró en los ejercicios comprobados, estando obligada a ello por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, las cantidades satisfechas a una sociedad francesa por asistencia técnica; 5) dedujo la totalidad del I.V.A. derivado de diversos contratos de leasing antes del devengo de las correspondientes cuotas, sin haber justificado la formalización del compromiso de ejercitar la opción de compra; y, 6) La entidad declaró como I.V.A. soportado determinadas cuotas devengadas en operaciones interiores que la Inspección considera que no reúnen los requisitos necesarios para ser deducidas. TERCERO.- la sociedad interesada presentó escrito de alegaciones el 5 de enero de 1996, en el que se señalaba: 1) En cuanto al Impuesto derivado de las campañas de promoción de sus productos, que en base a lo establecido en el artículo 5.3Q de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, se trata de objetos publicitarios de escaso valor cuya entrega no está sujeta al Impuesto, constituyendo las cantidades percibidas indemnizaciones por los costes de reparto, debiendo, por otro lado, ser aplicado el tipo reducido en el caso de que se estime su sujeción, al entregarse los distintos bienes a cambio de una contraprestación única.Considera, asimismo, que la Inspección ha calculado erróneamente la base imponible supuestamente derivada de estas contraprestaciones pues entiende que la diferencia de tipos exigida ha de considerarse incluida en la cantidad efectivamente percibida de los clientes; 2) En relación a las comisione satisfechas a sus colaboradores alega que se trata de cantidades que los mismos ingresan para asegurar el cumplimiento de sus obligaciones con la Hacienda y que se devuelven una vez que acreditan dicho cumplimiento; 3) En cuanto a las cantidades satisfechas por asistencia técnica a la entidad francesa, imputa la falta de declaración a un error en la facturación de estos servicios, ya que se emitía en el mismo período de liquidación una factura de I.V.A. repercutido y otra por el I.V.A. soportado, señalando que el único perjuicio causado a la Administración son los intereses derivados de deducir determinadas cantidades en un período anterior al procedente; 4) En lo referente a las cuotas soportadas en los distintos contratos de leasing, la sociedad alega que el compromiso de ejercitar la opción de compra se efectuó aunque no formalmente y que, en el momento de incoar las actas, la Inspección pudo comprobar que dicha opción se ejerció efectivamente.FUNDAMENTOS DE DERECHOPRIMERO. - siendo las cuestiones planteadas: 1) la sujeción o no, la aplicación del tipo reducido y el cálculo de la base imponible de las operaciones de promoción efectuadas por la sociedad; 2) la deducción de las cuotas soportadas por las operaciones de arrendamiento financiero; 3) la deducción de las cuotas derivadas de las cantidades satisfechas por los servicios de asistencia técnica; y, 4)la procedencia de la sanción impuesta en el acto que se impugna.SEGUNDO. - En cuanto a la primera cuestión planteada, las entregas de los productos en los que la promoción consiste, están sujetas al Impuesto, pues, tal como se indica en el acuerdo impugnado, los supuestos de no sujeción regulados el artículo 5.3Q. de la Ley y 4.l.1 del Reglamento hacen referencia únicamente a entregas realizadas gratuitamente, esto es, sin contraprestación alguna. Tampoco pueden calificarse los importes recibidos por la entidad reclamante como indemnizaciones por los costes incurridos en el sentido previsto en el artículo 17.3.12 de la Ley, ya que éste sólo excluye de la base imponible las indemnizaciones que no constituyan contraprestación o compensación de entregas de bienes o prestaciones de servicios.En cuanto al tipo impositivo aplicable, no puede estimarse la alegación del contribuyente en el sentido de existir una única contraprestación por. la entrega de los yogures y los productos publicitarios, de lo que deduce que ha de ser aplicado el tipo impositivo correspondiente al producto principal, los yogures, pues en estas operaciones pueden distinguirse dos contraprestaciones claramente diferenciadas: una por la entrega de los yogures independientemente de que se solicite el "regalo" ofrecido por la empresa, y otra distinta por la entrega de estos regalos, que sólo es satisfecha por los clientes que deciden adquirirlos. Por ello, al no incluirse estos bienes entre los expresamente previstos en la Ley en el artículo 28, procede la aplicación del tipo general del Impuesto.Por último, en cuanto al cálculo de la base imponible, la entidad exige en 1990 y en 1991 una determinada cantidad de dinero por la entrega de los productos publicitarios teniendo en cuenta, en el primer año, un tipo impositivo del 7% y, en el segundo, un tipo del 12% aunque sólo declare e ingrese el 6%. En cuanto a la regularización por estas operaciones en 1990, no se ajusta al concepto de base imponible definido en el artículo 17.1 de la Ley la interpretación que hace la entidad en el sentido de proceder el cálculo del Impuesto al 12% sobre una base, a la que añadiendo el I.V.A., nos dé el total ingresado por dichas entregas. El artículo mencionado señala que la base imponible del Impuesto es el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, que en este caso no es otro que las cantidades percibidas reducidas en el Impuesto efectivamente repercutido por la sociedad, esto es, un 7%.TERCERO. - En cuanto a las operaciones de arrendamiento financiero, del expediente se deriva que la sociedad no ha acreditado en ningún momento de forma fehaciente que, en el período en el que se deduce la totalidad del I.V.A. devengado en los distintos contratos celebrados, se hubiera comprometido formalmente a ejercitar la opción de compra derivada de los mismos, sin que, por otra parte, la circunstancia de que llegado el momento haya hecho uso efectivamente de esta opción, pueda considerarse sustitutiva de este requisito exigido para calificar la operación de leasing como entrega de bienes en lugar de prestación de servicios.CUARTO.- En cuanto a la deducción de las cuotas soportadas en los supuestos de inversión del sujeto pasivo, este Tribunal ya ha señalado en numerosas resoluciones como la de 27 de enero de 1999, que el ejercicio de este derecho está supeditado al previo ingreso de las cuotas repercutidas, por lo que procede la regularización practicada por la Inspección.
