Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/734/2005 de 18 de Mayo de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 18 de Mayo de 2006
  • Núm. Resolución: 00/734/2005

Resumen

El procedimiento sancionador se inicia mediante acuerdo del órgano competente, según el artículo 29.1 del Real Decreto 1930/1998, por lo que es la fecha del acuerdo y no la fecha de notificación al interesado, la que debe tenerse en cuenta a efectos del plazo de tres meses previsto en el artículo 81.6 de la LGT (Ley 230/1963 redacción Ley 53/2002) para iniciar el procedimiento sancionador. El Reglamento General de Régimen Sancionador Tributario (aprobado por el Real Decreto 2063/2004) modifica esta regulación en su artículo 22.1 y para los procedimientos sancionadores a los que sea de aplicación el mismo el inicio se produce con la notificación del acuerdo de inicio.

Descripción

           En la Villa de Madrid, a 18 de mayo de 2006 vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central,  promovida por la entidad X, S. A. (sucesora de Y, S. A.), y en su nombre y representación por Don ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo de imposición de sanciones de la Oficina Nacional de Inspección de fecha 27 de diciembre de 2004, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996/97 y 1997/98, y cuantía, 59.187,63 euros.

                                                           ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 27 de mayo de 2003 los servicios de Inspección de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria incoaron a la hoy reclamante, como sucesora universal de los derechos y obligaciones de la sociedad Y, S. A., el acta de conformidad (A.01) número ... relativa al impuesto y ejercicios de referencia, acta que es origen del acuerdo sancionador aquí impugnado y en la que se hace constar que la entidad dedujo un total de 35.082.616 ptas (210.850,77 €) en el ejercicio 1996/97 y de 45.309.170 ptas (272.313,6 €) en el ejercicio 1997/98 en concepto de primas de seguros de vida e invalidez de su personal, las cuales no cumplen los requisitos exigidos por el artículo 13.3 de la Ley 43/1995 para su deducibilidad, al no haberse efectuado la imputación fiscal de las primas.

SEGUNDO.- El 29 de agosto de 2003 el Jefe del Equipo nº ... de la Oficina Nacional de Inspección en ... procedió, previa autorización del Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la ONI de fecha 7 de mayo de 2003, procedió a la apertura de un expediente sancionador en relación con los hechos que constan en el acta de conformidad citada. Dicho acuerdo, que incluye la propuesta de sanción, fue notificado por correo al antiguo domicilio de la entidad presuntamente infractora, Y, S. A., situado en la calle ... nº ... de ... Esta dirección era, en ese momento, el domicilio de la entidad W, S. L. (sociedad nacida de una escisión de X, S. A.), la cual recibió la notificación el 5 de septiembre de 2003.

El 23 de septiembre de 2003 W, S. L. presentó un escrito ante la Oficina Nacional de Inspección en el que, en síntesis, manifestaba que las actuaciones de comprobación se habían llevado a cabo con X, S. A. como sucesora de Y, S. A. por lo que entendía que la notificación de la incoación del expediente sancionador debía realizarse a X, S. A. en su domicilio situado en la calle ..., nº ... de ...

El 29 de septiembre de 2003 el instructor del expediente procedió a remitir al domicilio de X, S. A. una fotocopia compulsada del acuerdo de inicio y de la propuesta de resolución. En el acuse de recibo figura como fecha de recepción el 6 de octubre de 2003.

TERCERO.- Transcurrido el plazo reglamentario sin que la interesada efectuara alegaciones, el instructor realizó el correspondiente informe en el que se ratifica en su propuesta de sanción. A la vista de ello, el 18 de febrero de 2004 el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección dictó un acuerdo por el que se ordenaba completar las actuaciones, especificándose que la ampliación de actuaciones debía realizarse a partir del día 1 de julio de 2004, quedando suspendida la tramitación del procedimiento sancionador en virtud de lo dispuesto en la Instrucción 9/2003 de 18 de diciembre, de la Dirección General de la A.E.A.T., para así facilitar la aplicación retroactiva de la norma sancionadora más favorable de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 de la Disposición Transitoria 4ª de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

CUARTO.- El 20 de julio de 2004 se comunicó a la interesada la reanudación de actuaciones. Completadas las mismas en los términos indicados en el Acuerdo de 18 de febrero de 2004, la entidad presentó alegaciones dentro del plazo concedido al efecto. El 3 de septiembre siguiente se emitió una nueva propuesta de sanción por el instructor, notificada el día 7 de septiembre, en la que tras comparar el resultado de aplicar el régimen sancionador contemplado por la Ley 58/2003, General Tributaria, y el anteriormente vigente, el instructor concluye que, al resultar más favorable el vigente en la actualidad, ha de aplicarse éste, proponiendo, en consecuencia, la aplicación de las sanciones que se derivan del mismo.

El 29 de septiembre de 2004 la entidad presentó alegaciones ante la propuesta manifestando su disconformidad con la misma por entender precluido el plazo para la iniciación del expediente, así como por considerar improcedente la aplicación del criterio de graduación de comisión repetida de infracciones tributarias en la cuantificación de la sanción.

Evacuado un nuevo informe por el instructor, el 27 de diciembre siguiente el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica dictó acuerdo de imposición de sanciones en el que se concluye, en síntesis, lo siguiente: 1º) Que el acuerdo de inicio del expediente sancionador fue válidamente notificado el 5 de septiembre de 2003, fecha en la que no habían transcurrido los tres meses establecidos como límite por el artículo 81.6 de la Ley General Tributaria por lo que el expediente sancionador fue válidamente iniciado; 2º) Se aprecia culpabilidad en los hechos regularizados; 3º) El régimen sancionador previsto en la Ley 58/2003, General Tributaria, resulta más favorable para el sujeto infractor por lo que procede su aplicación; y 4º) Las sanciones impuestas son del 50% de la base de la sanción, al ser calificadas como leves las infracciones cometidas, sin que proceda, por tanto, agravar la sanción por el criterio de comisión repetida. De todo ello resulta una deuda tributaria total de 59.187,63 euros.

Este acuerdo fue notificado a X, S. A. el 27 de diciembre de 2004.

QUINTO.- Disconforme con el mismo, X, S. A. interpuso el 21 de enero de 2005 reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Central. Puesto de manifiesto el expediente se alega, en síntesis, lo siguiente: 1º) Preclusión del plazo para el inicio del expediente sancionador de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 81.6 de la Ley 230/1963, General Tributaria: esta circunstancia se habría producido porque entre el 27 de junio de 2003 (fecha de la liquidación) y el 6 de octubre de 2003 (fecha de la notificación al obligado tributario del acuerdo de inicio del procedimiento) transcurrieron más de tres meses, sin que pueda producir efectos la notificación realizada a una sociedad distinta el 5 de septiembre de 2003; y 2º) Improcedencia de la imposición de sanciones por ausencia de culpabilidad en la conducta de su representada.

                                                                FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO.- Concurre en el presente expediente el requisito de competencia de este Tribunal Central, por razón de la materia y de la cuantía del acto impugnado, para conocer en única instancia de la presente reclamación económico-administrativa, habiéndose interpuesto en forma y plazo hábil, por persona con capacidad y legitimación suficientes, siendo las cuestiones a resolver las siguientes: 1º) Si el expediente sancionador se inició dentro del plazo establecido en el artículo 81.6 de la Ley 230/1963; y 2º) Si cabe apreciar culpabilidad en la conducta de la interesada en relación con los hechos regularizados.

        SEGUNDO.- La Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social introdujo el apartado sexto del artículo 81 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, aplicable a partir del 1 de enero de 2003, según el cual:

"Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento de comprobación e investigación no podrán iniciarse una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación".

En el presente caso, se firmó el acta de conformidad el 27 de mayo de 2003, por lo que, a tenor de lo previsto en el artículo 60.2 del R.D. 939/1986, por el que se aprueba el Reglamento de la Inspección de los Tributos, la liquidación se entiende producida el 27 de junio de 2003. En consecuencia, el plazo al que se refiere el artículo 81.6 de la Ley 230/1963 finalizaba el 27 de septiembre de 2003.

Considera la reclamante que no se ha respetado este plazo puesto que hasta el 6 de octubre de ese mismo año no se notificó correctamente a X, S. A. el acuerdo de inicio del procedimiento sancionador, y en esta fecha ya no podía iniciarse ningún procedimiento sancionador. El acuerdo sancionador considera, por el contrario, que el acuerdo de inicio fue válidamente notificado el 5 de septiembre de 2003.

Existe, por tanto, discrepancia entre la Inspección y la interesada acerca de la fecha en que debe considerarse notificado correctamente el acuerdo de inicio del procedimiento sancionador, discutiéndose, en concreto, sobre la validez de determinada notificación efectuada en el domicilio de una sociedad filial de X, S. A. Sin embargo, a juicio de este Tribunal, debe aclararse con carácter previo, qué se entiende por "inicio del procedimiento sancionador" en el artículo 81.6 de la Ley 230/1963, pues, en caso de concluirse que este "inicio" no coincide con la fecha de notificación del acuerdo correspondiente al interesado, resultaría innecesario resolver tal cuestión.

El régimen sancionador tributario introducido por la Ley 25/1995, de 20 de julio fue desarrollado por el Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre, el cual, regulaba en su capítulo V el procedimiento para la imposición de sanciones tributarias, refiriéndose el artículo 29 a la "Iniciación" del procedimiento en los siguientes términos:

"1. El procedimiento se iniciará de oficio mediante acuerdo del órgano competente para iniciar el procedimiento, bien por propia iniciativa, bien como consecuencia de orden superior o petición razonada de otros órganos.

Será órgano competente para iniciar el procedimiento sancionador el que se determine en la normativa de organización aplicable a los órganos con competencia sancionadora. En defecto de norma expresa, será órgano competente aquél a quien se haya atribuido la competencia para su resolución.

2. La iniciación del procedimiento sancionador se comunicará a los interesados con indicación, en todo caso, de las siguientes menciones (...)".

Así pues, a tenor de lo previsto en el artículo 29.1 del R.D. 1930/1998, el procedimiento sancionador se inicia mediante el acuerdo del órgano competente para iniciarlo, por lo que, a juicio de este Tribunal, a los efectos de lo previsto en el artículo 81.6 de la Ley 230/1963, debe tenerse en cuenta la fecha en que se dicta, por el órgano competente, el acuerdo de inicio del procedimiento, lo que en el presente caso sucedió el 29 de agosto de 2003. Cuestión distinta es que exista, además, obligación de comunicar a los interesados la iniciación del procedimiento, tal y como se establece en el apartado siguiente del artículo 29, pero tal notificación no supone el inicio del procedimiento, sin perjuicio de que la misma deba ser tenida en consideración a otros efectos (así, el cómputo del plazo máximo para resolver el procedimiento regulado en el artículo 36 del citado Real Decreto).

Esta conclusión se refuerza si se tiene en cuenta la diferente forma en la que, en la actualidad, se define la iniciación del procedimiento. Así, el artículo 22.1 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general de régimen sancionador tributario, ha modificado esta cuestión, al establecer:

"El procedimiento se iniciará de oficio mediante la notificación del acuerdo del órgano competente, que contendrá necesariamente las siguientes menciones (...)".

En consecuencia, sólo para los procedimientos sancionadores a los que sea de aplicación el R.D. 2063/2004, ha de entenderse que se inician mediante la notificación del acuerdo correspondiente de inicio, debiendo tenerse en cuenta, para aquéllos que se hubieran iniciado con anterioridad, la fecha en que se adoptó el acuerdo correspondiente.

Se concluye de todo lo expuesto, que no se ha vulnerado el plazo previsto por el artículo 81.6 de la Ley 230/1963 para iniciar el  procedimiento sancionador, pues el acuerdo de inicio se adoptó por el órgano competente el 29 de agosto de 2003, como se ha dicho, sin que en esa fecha hubieran transcurrido más de tres meses desde que se entendiera producida la correspondiente liquidación (27 de junio de 2003), por lo que procede desestimar las pretensiones de la reclamante en este punto.

TERCERO.- En segundo lugar se alega que no cabe apreciar culpabilidad en la conducta de la reclamante, por lo que resulta improcedente la imposición de cualquier sanción. El artículo 77.1 de la Ley 230/1963, según la redacción dada por la Ley 25/1995, vigente en el momento de comisión de los hechos dispone que: "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia". No obstante, y aún habiendo desaparecido en la redacción del precepto toda alusión a la voluntariedad, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a la Ley 10/85, tal omisión no puede considerarse como la introducción en el ámbito del Derecho Tributario sancionador de un principio de responsabilidad objetiva. La intencionalidad y el grado en que ésta se produce en cada caso ha de ser tenida en cuenta como elemento determinante en la aplicación de las normas que conforman el Derecho Administrativo Sancionador, una de cuyas parcelas es, precisamente, el Derecho Tributario Sancionador, en cuyo ámbito nos estamos moviendo. En efecto, tanto la doctrina del Tribunal Constitucional como la jurisprudencia del Tribunal Supremo y, por reflejo, la doctrina y jurisprudencia administrativas, han venido desechando, de forma reiterada, la implantación de este principio de responsabilidad objetiva en el ámbito tributario. En consecuencia, para determinar la responsabilidad tributaria será preciso examinar, en cada caso, la participación del sujeto infractor en las conductas tipificadas en la norma sancionadoras o, lo que es lo mismo, la existencia del elemento intencional o voluntad de defraudar a la Administración.

CUARTO.- Los hechos regularizados en la liquidación que se impugna se refieren a la improcedencia de deducir determinadas primas de seguros de vida e invalidez del personal al no haber sido imputadas fiscalmente, según dispone el artículo 13.3 de la Ley 43/1995. Esta conducta no puede entenderse amparada en ninguna causa eximente de responsabilidad, en particular, en una interpretación razonable de la norma, dada la claridad con que dicho precepto exige que las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculan las prestaciones, para que las mismas puedan ser consideradas gasto deducible en la base imponible del impuesto. Por tanto, cabe apreciar, al menos negligencia en la conducta de la entidad, debiendo confirmarse la calificación de los hechos descritos como constitutivos de infracción tributaria, así como la sanción impuesta que deriva de la aplicación del nuevo régimen sancionador establecido en la Ley 58/2003, General Tributaria, por resultar el mismo más favorable al contribuyente.

En efecto, se comprueba que conforme al nuevo régimen las infracciones cometidas deben calificarse como leves, por cuanto, aun siendo superior la base de sanción a 3.000 euros, no se aprecia la existencia de ocultación en la conducta de la entidad, según se define este concepto en el artículo 184.2 de la dicha Ley, por lo que según el artículo 191 de la Ley 58/2003, la sanción a imponer es del 50 por ciento sin que pueda incrementarse dicho porcentaje como consecuencia de la comisión repetida de infracciones. Por el contrario, el porcentaje de sanción que se derivaría de la aplicación de la Ley 230/1963, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, sería del 60 por ciento sobre la cuantía dejada de ingresar por la entidad: 50 p.p. de sanción mínima y 10 p.p. más por la concurrencia de comisión repetida de infracciones tributarias, circunstancia cuya procedencia acreditó debidamente el instructor del expediente.

En consecuencia con lo expuesto, procede confirmar íntegramente el acuerdo sancionador aquí impugnado y desestimar las pretensiones de la reclamante también en este punto.

POR LO EXPUESTO,

        EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA,
vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad X, S. A. (sucesora de Y, S. A.), y en su nombre y representación por Don ..., contra el acuerdo de imposición de sanciones de la Oficina Nacional de Inspección de fecha 27 de diciembre de 2004, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996/97 y 1997/98, ACUERDA: Desestimar la reclamación interpuesta y confirmar el acuerdo impugnado.

Procedimiento sancionador
Expediente sancionador
Sucesor
Acta de conformidad
Acta de conformidad
Comisiones
Fecha de notificación
Infracciones tributarias
Seguro de vida
Impuesto sobre sociedades
Administración Tributaria del Estado
Deuda tributaria
Obligado tributario
Inspección tributaria
Sanciones tributarias
Sociedad filial
Responsabilidad objetiva
Principio de responsabilidad
Omisión
Calificación de los hechos
Responsabilidad
Responsabilidad tributaria
Gastos deducibles
Voluntad
Plan de pensiones
Ocultación

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 53/2002 de 30 de Dic (Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 313 Fecha de Publicación: 31/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2003 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 2063/2004 de 15 de Oct ( Reglamento general del regimen sancionador tributario) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 260 Fecha de Publicación: 28/10/2004 Fecha de entrada en vigor: 29/10/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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