Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/744/1998 de 23 de Julio de 1998

Resumen

Purificada la sustitución fideicomisaria por fallecimiento de todos los fideicomisarios, procede exigir al heredero fiduciario, ahora heredero puro, la parte de cuota que no satisfizo al fallecimiento del causante, momento en que fue considerado como usufructuario conforme al artículo 33.4 del Reglamento de Derechos Reales.
Se declara procedente el apremio al no constar suspendida la liquidación impugnanda, sin que la mera solicitud sin aportar garantía pueda suponer una suspensión preventiva; la anulación del recargo del 100 por 100 decretada por el Tribunal Regional no afecta a la exigencia del recargo de apremio sobre cuota e intereses.
Se rechaza la legitimación del liquidador del Impuesto para impugnar la resolución de primera instancia.

Descripción

R.G. 849/1997; R.B. 00/0744/1998

PRIMERO.- ... siendo las cuestiones que se suscitan si resulta procedente la liquidación tributaria y si se ajustan a derecho la providencia de apremio y diligencia de embargo llevadas a cabo.
SEGUNDO.-  El párrafo cuarto del artículo 33 del Reglamento de Derechos Reales de 1959 establecía que si el fiduciario o persona encargada por el testador para transmitir la herencia pudiera disfrutarla en todo o en parte, temporal o vitaliciamente, o tuviera la facultad de disponer de los productos o rentas de los bienes hasta su entrega al heredero fideicomisario, pagará el impuesto en concepto de usufructuario y con arreglo al grado de parentesco que le una con el causante. En este caso el fideicomisario satisfará también, al entrar en posesión de los bienes, el impuesto correspondiente no computándose en su favor lo pagado por el fiduciario. Del mismo modo, el párrafo séptimo establecía que en los fideicomisos que admite el Derecho foral vigente en Cataluña, cuando el fideicomisario se determine por la existencia de descendientes del fiduciario o por otro supuesto de los que permite dicha legislación, se liquidará el impuesto al fiduciario como pleno propietario. En este caso, cuando tenga lugar la transmisión de los bienes al fideicomisario, éste satisfará el impuesto correspondiente a la plena propiedad de aquéllos, con arreglo a su parentesco con el causante de quien provenga la institución del fideicomiso, pudiendo los derechohabientes del fiduciario solicitar la devolución del Impuesto satisfecho por su causante en la parte correspondiente a la nuda propiedad de los bienes, si justifican que los mismos se transmiten íntegramente al fideicomisrio determinado. La sociedad recurrente ha alegado que la Oficina Liquidadora debió liquidar íntegramente la herencia en el año de fallecimiento del causante (1966), ya que se cumplían los requisitos del citado artículo 33.7, no resultando procedente la liquidación efectuada que se limitó a la parte correspondiente al usufructo. Sin embargo el artículo mencionado se refiere exclusivamente a los fideicomisos admitidos por el Derecho Foral vigente en Cataluña, no pudiendo extrapolarse a la situación analizada en el presente expediente al tratarse de un sujeto con residencia en las Islas Baleares, resultando limitada la aplicación analógica según establece el artículo 23.3 de la Ley General Tributaria. Una vez analizada la correcta liquidación inicial sobre la parte del usufructo, hay que considerar si se ha producido la purificación de la institución del fideicomiso.
TERCERA.- El día 2 de noviembre de 1988 fallecía D. ..., lo que implicaba que al no existir más hijos vivos que .... resultaba posible la transmisión de la cualidad de heredero fiduciario a nuevas personas. En torno a la disyuntiva planteada por la sociedad recurrente sobre si se ha purificado o no la institución del fideicomiso, este Tribunal entiende que dentro de las causas de extinción de la institución del fideicomiso condicional (como es este) se encuentra la premoriencia de los fideicomisarios antes de cumplirse la condición, o el incumplimiento de ésta. En el presente expediente, todos los fideicomisarios han fallecido con anterioridad al 2 de noviembre de 1988, por lo que la persona del fiduciario se convierte en heredero. Al suceder tal evento en el momento del fallecimiento de ... se extingue la institución del fideicomiso y al convertirse en heredero .... nace la obligación de satisfacer el impuesto por la parte de la nuda propiedad que no se satisfizo en el año 1966. Para el cálculo de la deuda resultante total, correspondiente a la nuda propiedad, se tendrán en cuenta el valor íntegro de todos los bienes, con el fin de respetar la progresividad del impuesto, de lo que se deduce que es correcto el tipo de gravamen aplicado y que la liquidación tributaria resulta ajustada a Derecho, como acertadamente razona la resolución impugnada.
CUARTO.- Sentando cuanto antecede, resulta pertinente ahora examinar la procedencia de la vía de apremio iniciada para el cobro de la liquidación girada, procedencia que resulta indiscutible toda vez que en ningún momento fue acordada la suspensión de la referida liquidación, antes al contrario, el Tribunal Regional de Baleares desestimó el recurso incidental planteado contra la providencia del Secretario que denegó la suspensión instada por la entidad reclamante, por lo que es evidente que no concurre ninguno de los motivos de oposición al procedimiento de apremio previstos en el artículo 99 del Reglamento General de Recaudación y, en particular, el comprendido en el apartado b) de suspensión de la liquidación girada, no pudiendo olvidarse que. como señaló el Tribunal Supremo en sentencia de 14 de octubre de 1992, el artículo 81.12 del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1981, vigente en la época de los hechos, no puede interpretarse, en ningún caso, en el sentido de que el hecho de presentar la solicitud sin garantía suspenda el acto con carácter preventivo, porque tal interpretación sería contraria a lo que literalmente expresa el propio artículo 81.1 ... Todo lo expuesto, no obstante, debe entenderse sin perjuicio de la resolución que pueda o haya podido adoptar el Tribunal Superior de Justicia de Baleares .... contra el acuerdo denegatorio de la suspensión ...
QUINTO.- Finalmente, y por lo que se refiere a la anulación del recargo del 100 por ciento del impuesto sobre la cuota decretada por el Tribunal Regional en la resolución ahora impugnada, ...  debe significarse, en primer término, que el liquidador del impuesto carece de legitimación para impugnar la resolución dictada, al no figurar entre aquellos a los que el artículo 120 del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas menciona como legitimados para recurrir en alzada, sin que en él pueda concurrir la condición de interesado, pues por tal debe entenderse a quienes el artículo 30.1 de dicho Reglamento faculta para promover reclamaciones económico-administrativas como sujetos pasivos y, en su caso, como responsables de los tributos, o cualquier otra persona  cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto administrativo de gestión, excluyendo expresamente el apartado 2..a) del mencionado precepto a los funcionarios, salvo en los casos en que inmediata y directamente se vulnere un derecho que en particular les está reconocido, circunstancia o requisito que no concurre en el presente caso. Así se ha pronunciado ya éste Tribunal en otros casos análogos en resoluciones de 20 de enero de 1988 y 7 de septiembre de 1995. En segundo lugar, debe señalarse, como menciona  con acierto la resolución impugnada, que la anulación del recargo en cuestión no puede dar lugar a la anulación del procedimiento ejecutivo y consiguiente recargo de apremio, pues bien claramente establece el artículo 94 del Reglamento General de Recaudación, en su apartado segundo, que la anulación de sanciones, recargos u otros componentes, de la deuda distintos de la cuota en el caso de deudas tributarias, no supondrá la anulación de la cuota y demás componentes no afectados por la causa de la anulación, ni de los recargos, intereses y costas que correspondan a los elementos no anulados.
Este TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRTIVO CENTRAL, EN SALA, ... ACUERDA: desestimarlo y confirmar la resolución impugnada.