Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/754/2006 de 11 de Septiembre de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 11 de Septiembre de 2008
  • Núm. Resolución: 00/754/2006

Resumen

Se admite la dotación de la Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) por la sociedad que se extingue como consecuencia de una fusión impropia, ya que, aunque se haya pactado retroacción contable, debe cerrar cuentas y presentar declaración por el periodo que media entre el 1 de enero y la fecha de extinción de su personalidad y la sociedad absorbente asume el cumplimiento de los requisitos de mantenimiento de la Reserva y materialización de la misma conforme al artículo 104.1 de la LIS (Ley 43/1995). Respecto al requisito de mantenimiento de la RIC en el Balance en el caso de que la sociedad que dotó la Reserva sea absorbida, la absorbente no incorpora en su Balance las "reservas" de la absorbida pero debe dejar constancia en la Memoria a efectos de control y manifestación de voluntad de la Junta de asumir el cumplimiento de los requisitos que debían ser cumplidos por la absorbida.

Descripción

        En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (11 de septiembre de 2008), en el recurso de alzada interpuesto ante este Tribunal Económico-Administrativo Central por la entidad X, S.A. (CIF ...) y en su nombre y representación por Dª. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución del Tribunal Regional de ... de ... de 2005, en los expedientes acumulados ... y ... relativos al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1997 y su correlativo expediente sancionador, por cuantía de 383.146,63 € correspondiente al que la tiene mayor.

                                        ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: El 10 de octubre de 2002 se formalizó por la Dependencia de Inspección en ... acta de disconformidad nº ... por el concepto tributario y periodo antes indicados. En la citada acta se indica que la fecha de inicio de actuaciones fue el 13 de febrero de 2002 y que a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras previsto en el artículo 29 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes no se deben computar 104 días por retrasos en aportación de documentos o comparecencias y aplazamientos solicitados por el contribuyente.

Con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras el sujeto pasivo había presentado la siguiente declaración:

Resultado contable               117.000.684 ptas.

Base Imponible                      14.750.406 ptas.

Autoliquidación                       3.744.837 ptas.

El obligado tributario absorbió el 1 de agosto de 1997 a las entidades Y, S.A., Z, S.A. y W, S.A. De la información arrojada por las cuentas de la entidad resulta que acordó practicar dotaciones a la Reserva de Inversiones en Canarias por un importe de 75.555.470 ptas (454.097,52 €) en 1995 y de 94.770.554 ptas (569.582,5 €) en 1997. Además se ponen de manifiesto los siguientes aspectos:

- Z, S.A. había acordado una dotación a la RIC con los beneficios generados en 1995 de 17.822.158 ptas. (107.113,33 €).

- Las entidades absorbidas practicaron autoliquidaciones por el periodo comprendido entre el 1 de enero de 1997 y el 31 de julio de 1997. En concreto, Y, S.A. practicó una reducción de su base imponible de 124.557.765 ptas. (748.607,24 €) en concepto de dotación a las RIC.

- Los libros de la entidad absorbente y reclamante no recogen ninguna cuenta específica de mantenimiento de la RIC de las sociedades absorbidas, sino que las diferencias puestas de manifiesto como consecuencia de la fusión se llevaron íntegramente a la cuenta "Reserva de Fusión".

Entre los ajustes efectuados por la Inspección, y en relación con la entidad Z, S.A., además de trasladar los ajustes que figuran en la autoliquidación presentada por ésta, se practica un ajuste extracontable positivo por importe de 17.822.158 ptas. (107.113,33 €) como consecuencia del incumplimiento por la sociedad absorbente de mantener en su contabilidad la RIC dotada por la sociedad extinguida una vez efectuada la fusión, en contraposición a lo dispuesto en el artículo 27.3 de la Ley 19/1994.

En cuanto a la entidad Y, S.A. no resulta posible trasladar el ajuste extracontable  negativo que figura en su autoliquidación en concepto de la RIC por importe de 124.557.765 ptas. (748.607,24 €) porque la entidad absorbida carece de personalidad jurídica desde el 1 de agosto de 1997, fecha de la fusión, por lo que no cabe efectuar una dotación a la RIC en un momento posterior, siendo la sociedad absorbente quien podría haber incrementado la dotación. De todas formas, en este supuesto también nos encontramos con el problema de que la absorbente no ha mantenido en su contabilidad la RIC dotada sino que lo ha llevado a la cuenta "Reserva de Fusión".

Se indica además que procede girar intereses de demora sobre el importe de la cuota que se deriva de integrar en la base imponible la dotación a la RIC del ejercicio 1995 perteneciente a Z, S.A.

El acta se califica de previa en aplicación de lo dispuesto en el artículo 50.2.b del Reglamento General de la Inspección de los Tributos. La deuda tributaria ascendió a 382.849,54 € de los que 304.504,33 € corresponden a la cuota y 78.345,21 € a los intereses de demora.

SEGUNDO: Previo el correspondiente informe de la Inspección de fecha 10 de octubre de 2002 y a la vista de las alegaciones presentadas por el reclamante en fecha 29 de octubre de 2002 el Inspector Jefe dictó liquidación en fecha 11 de marzo de 2003 por importe de 383.146,63 € como consecuencia de corregir la liquidación de intereses de demora por  pérdida de beneficios derivados de la regularización de la RIC correspondiente al ejercicio 1995. Dicha liquidación fue notificada el 14 de marzo de 2003.

TERCERO: El 27 de septiembre de 2002 se dictó la autorización para iniciar el expediente sancionador designando al equipo encargado de llevarlo a cabo. El 10 de octubre de 2002 se dictó la propuesta sancionadora de donde resultaba la comisión de una infracción tributaria grave consistente en dejar de ingresar por importe de 25.332.629 ptas. (152.252,17 €), infracción sancionable con el porcentaje del 50 por 100. Dicha propuesta es notificada el 10 de octubre de 2002. Formuladas las correspondientes alegaciones en fecha 29 de octubre de 2002 el Inspector Jefe, el 12 de marzo de 2003, fijó la sanción en 152.370,31 € como consecuencia de modificar la base de la sanción al haberse modificado la cuota del acta incoada. Dicha sanción fue notificada el 14 de marzo de 2003.

CUARTO: Contra la citada liquidación y contra el acuerdo sancionador se interpusieron en fecha 31 de marzo de 2003 reclamaciones económico-administrativas dando lugar a los expedientes ... y ... respectivamente. Con fecha 8 de agosto de 2003 el Jefe de la Dependencia de Recaudación de ... acordó la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado. Puestos de manifiesto para alegaciones, el reclamante, en fecha 6 de octubre de 2003, presentó escrito al respecto.

QUINTO:
El ... de 2005 el Tribunal Regional de ... dicta resolución acordando desestimar la reclamación ... y estimar la ... anulando la sanción impuesta. Dicha resolución se notificó el 23 de enero de 2006.

SEXTO: El 23 de febrero de 2006 se interpone recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central en donde se reiteran los argumentos expuestos ante el Tribunal Regional y que, sucintamente, consisten en afirmar: 1) La validez de la utilización de la cuenta "Reserva de Fusión" en la sociedad absorbente para recoger los saldos de reservas de las sociedades absorbidas, tal como se desprende de la consulta de la Dirección General de Tributos de 22 de julio de 1999 y dado que la sociedad absorbente se subroga en los derechos y obligaciones de la absorbida. Además se indica que los compromisos asumidos por las sociedades absorbidas en relación con la RIC eran conocidos por la Administración Tributaria a través de las declaraciones de las entidades absorbidas y, a partir de 1999, se refleja en la declaración el montante de la RIC, 2) La validez de la dotación efectuada por Y, S.A. con cargo a los beneficios obtenidos de 1 de enero de 1997 a 31 de julio de 1997 ya que la Junta General que decidió dotar la RIC estaba formada por los adquirentes de los bienes, derechos y obligaciones, siendo la absorbente la única accionista, y que si se hubieran unificado los resultados la dotación a la RIC conjuntamente no variaría de la dotada de forma separada de dicha entidad, 3) Que, en todo caso, se trata de incumplimiento de requisitos formales.

Adicionalmente se alega ante este Tribunal que no procede el cálculo de los intereses sobre los intereses derivados de la reintegración de la dotación a la RIC.

                                         FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia y legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada en el que se plantea la cuestión de determinar la conformidad o no a Derecho de la liquidación practicada.

SEGUNDO: El artículo 27 de la Ley 19/1994, con el título de "Reserva para inversiones en Canarias" dispone que:

"1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

        2. La reducción a que se refiere el apartado anterior  se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo  se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficios obtenidos en el mismo período que no sean objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias. En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha de devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma ...

5. Los elementos en que se materialice la reserva para inversiones, cuando se trate de elementos de los contemplados en el apartado a) del artículo anterior, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo o durante su vida útil si fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso.

Cuando se trate de los valores a los que se refieren los apartados b) y c) del citado artículo, deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo durante cinco años ininterrumpidos.

Los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica, al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero.

(...)

8. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible ...".

Según el reproducido artículo, para disfrutar de este incentivo fiscal deben cumplirse una serie de requisitos contables y materiales que se proyectan en el espacio canario y en el tiempo.

        TERCERO: En el presente caso el problema planteado se deriva de la absorción por parte de la reclamante de las sociedades que habían dotado la RIC. Se trata de una fusión impropia pues la sociedad que ostenta la totalidad de los títulos de otras procede a la absorción de éstas mediante la integración en su patrimonio de los de las sociedades absorbidas que se disuelven sin liquidación.

En el presente caso la sociedad absorbida Z, S.A. efectuó un dotación a la RIC con cargo a los beneficios del ejercicio 1995 y la entidad Y, S.A. también efectuó una dotación a la RIC con cargo a los beneficios obtenidos en el periodo comprendido entre el 1 de enero y 31 de julio, es decir, antes de que se produjese la fusión por absorción, que tuvo lugar el 1 de agosto de 1997, fecha de la inscripción en el Registro Mercantil.

Las citadas entidades absorbidas presentaron autoliquidaciones por el periodo comprendido entre el 1 de enero de 1997 y 31 de julio de ese año haciendo constar las distintas rentas obtenidas y reflejando en el caso de Y, S.A. el importe de la dotación a la RIC efectuada por dicho periodo.

La Administración tributaria niega la aplicación o el traspaso de los beneficios derivados de la dotación de la RIC, en primer lugar, porque la sociedad absorbente no ha reflejado, ni en sus cuentas ni en la Memoria, la existencia de dichas dotaciones o de una cuenta específica de mantenimiento de la RIC y, en el caso de Y, S.A., además, y como causa principal, por ser necesario el respaldo de la Junta General para su dotación y en el caso de esta empresa no pudo acordarse porque la entidad se extinguió y ya no existía el 1 de agosto de 1997.

CUARTO: Respecto de la dotación efectuada por la entidad Y, S.A. la Inspección considera que la Junta General que debería haber acordado la dotación no pudo hacerlo porque la entidad se extinguió el 1 de agosto de 1997. Aunque el artículo 27 de la Ley 19/1994 no lo dice expresamente, la dotación a la RIC debe ser acordada por Junta General pues, conforme a la legislación mercantil, las cuentas de la entidad deben ser aprobadas por su Junta General para luego presentar la correspondiente declaración por el Impuesto. En el presente caso, de conformidad con los artículos 24 y 25 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), el periodo impositivo concluirá cuando la entidad se extinga, devengándose el Impuesto el último día del periodo impositivo, de ahí la declaración presentada por las sociedades absorbidas por el periodo comprendido entre el 1 de enero y el 31 de julio de 1997. Como bien afirma la reclamante, antes de la absorción la totalidad de las acciones de la sociedad absorbida pertenecían a la sociedad absorbente por lo que la aprobación de cuentas y la presentación de la declaración de la absorbida correspondería en todo caso a la hoy absorbente.

Cierto es que, como se desprende del expediente, las entidades habían "acordado" la fusión con retroacción contable a fecha de 31-12-1995 pero en relación a esta cuestión, sobre si la retroacción contable de los efectos de la fusión tiene o no efectos en el ámbito fiscal, se ha pronunciado este Tribunal (v.gr. Resolución de 14-05-2008 - RG 1769/06), señalando que no debe darse eficacia fiscal a la retroacción contable, y que, por lo tanto, las operaciones realizadas por la absorbida desde la fecha en que se ha acordado la retroacción contable, fiscalmente se imputan a la absorbida, que mantiene su personalidad jurídica hasta la fecha de inscripción de la escritura de fusión y en este mismo sentido se ha pronunciado la Audiencia Nacional en Sentencias tales como las de 28-09-2000 (rec. nº 471/1997) y 25-01-2001 (rec. nº 1231/1997), señalándose en esta última que "... la fijación de una fecha, a los efectos de que las sociedades implicadas "consideren" a partir de cuándo las operaciones realizadas por ambas sociedades se han de entender realizadas por la sociedad absorbente, no puede alterar el régimen tributario por el que se rige; en concreto, el período impositivo, no prevaleciendo lo pactado por las partes a tal efecto". (...) "Por tanto, el sujeto pasivo, mientras no conste fehacientemente la extinción de su personalidad jurídica, es la sociedad no extinguida, que debe cumplir con la obligación de declarar por el período impositivo; período impositivo que, conforme al artículo 21.1.b), de la Ley de Sociedades de 1978, se entenderá concluido "en los casos de fusión o disolución de sociedades"; fusión que se produce eficazmente cuando consta la inscripción en el Registro Mercantil; ni incluso el mero cese de la actividad altera ese período impositivo, ni las normas sobre el devengo del Impuesto".

Así pues, por lo que respecta a la sociedad absorbida, se debieron aprobar las cuentas y presentar la declaración por el periodo que mediaba entre el 01-01-1997 y la fecha de extinción de su personalidad (31-07-1997) y, a juicio de este Tribunal, nada impedía que en un caso de fusión impropia como la que nos ocupa la Junta General (compuesta por los socios de la absorbente) aprobase las cuentas de la absorbida y decidiere dotar la RIC con cargo a los beneficios de esta última subrogándose la absorbente en la posición de la absorbida a los efectos de cumplir los requisitos legalmente establecidos para disfrutar de dicho beneficio fiscal tal y como dispone el artículo 104.1 LIS según el cual "Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 97 determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y las obligaciones tributarias de la entidad transmitente. La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar en el goce de beneficios fiscales o consolidar los disfrutados por la entidad transmitente".

QUINTO: Por lo que respecta al requisito de mantenimiento de la Reserva (RIC) en el Balance, circunstancia ésta que afecta a las dos operaciones de absorción, conforme al artículo 27 de la Ley 19/1994 antes citado la reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el periodo en que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

Ahora bien, en casos de fusiones impropias como la que nos ocupa, lo que se integra en el Balance de la sociedad absorbente (con cargo a la amortización de las acciones de la absorbida que tiene la absorbente) es el activo real y pasivo exigible de la entidad que se extingue, y no sus cuentas de capital y reservas, por lo que difícilmente podrá aparecer en la absorbente la cuenta de "Reserva para inversiones en Canarias" dotada por la absorbida. La diferencia entre el valor contable de los elementos adquiridos y el valor de adquisición de las acciones de la entidad absorbida irá a la cuenta "Reserva de Fusión".

En este sentido se ha pronunciado la DGT en consulta de 22-07-1999 (V0058/1999 y acumuladas): "Respecto de las reservas de actualización, para inversiones en Canarias, reservas de la Ley 49/1984 y por inversiones acogidas a los incentivos fiscales de la E..., existentes en las sociedades absorbidas, las mismas se transformarán en la sociedad absorbente en reservas de fusión o prima de emisión a través de la operación de fusión por absorción".

No obstante lo anterior, la absorbente asume las obligaciones de inversión que tenía la absorbida en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.1 de la LIS, según el cual: "Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 97 determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y las obligaciones tributarias de la entidad transmitente. La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar en el goce de beneficios fiscales o consolidar los disfrutados por la entidad transmitente".

Dado que la cuenta de "Reserva para inversiones en Canarias" dotada por la absorbida no va a figurar en el Balance de la absorbente se hará necesario, como imprescindible instrumento de control de las obligaciones de la sociedad absorbida asumidas por la absorbente con motivo de la absorción, esta última deberá hacer constar tales obligaciones en la Memoria, tal y como expresamente dispone el artículo 107.1.d) LIS: "La entidad adquirente deberá incluir en la Memoria anual la información que seguidamente se cita (...) d) Relación de beneficios fiscales disfrutados por la entidad transmitente, respecto de los que la entidad deba asumir el cumplimiento de determinados requisitos de acuerdo con lo establecido en los apartados 1 y 2 del artículo 104 de esta Ley".

A este requisito se refiere también la referida consulta de la DGT cuando dice: No obstante, en la medida en que aquellas reservas estuviesen sometidas al cumplimiento de determinados requisitos, en base a la subrogación de derechos y obligaciones a que se refiere el artículo 104.1 de la Ley del IS, la sociedad absorbente asumirá el cumplimiento de tales requisitos sobre la parte de la prima de emisión y reserva de fusión que resulte de aplicar la proporción de aquellas reservas respecto de los fondos propios de las sociedades absorbidas. La sociedad absorbente deberá incluir en la memoria anual la información necesaria para verificar el cumplimiento de la obligación a que se refiere el párrafo anterior, de acuerdo con lo establecido en el artículo 107 de la Ley del IS".

La memoria, junto con el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias, conforman las cuentas anuales cuya formulación corresponde a los administradores de la sociedad (artículo 171 del R.D. Leg. 1564/1989 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas -TRLSA-) y su aprobación a la Junta General de accionistas (artículo 212 R.D. Leg. 1564/1989).

La referencia en la Memoria a la que se refiere el anteriormente trascrito artículo 107.1.d) LIS no puede considerarse como un mero requisito formal sino como un imprescindible instrumento del control del cumplimiento de las obligaciones asumidas y manifestación de la voluntad de la Junta de accionistas de reconocer los beneficios fiscales disfrutados por la sociedad absorbida y comprometerse al cumplimiento de los requisitos que, de no mediar la absorción, debería cumplir la absorbida por haber disfrutado de dichos beneficios.

En términos similares se ha pronunciado este Tribunal a los efectos de denegar el acogimiento al beneficio fiscal regulado en el artículo 21 LIS (diferimiento por reinversión), por incumplimiento del requisito de constancia en la memoria establecido en el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RD 537/1997 - RIS) en resoluciones tales como las de 14-09-2007 (RG 182/05) ...

Por cuanto antecede entendemos procede desestimar las pretensiones actoras al respecto.

SEXTO: En cuanto a la cuestión relativa a los intereses dispone, como se ha dicho, el artículo 27.8 de la Ley 19/1994 que "La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible".

        
El actuario calcula dichos intereses exclusivamente respecto de la absorción de Z, S.A. toda vez que la regularización respecto de la absorción de Y, S.A. la fundamenta en la improcedencia de la dotación efectuada por esta entidad según se ha explicado en el fundamento de derecho cuarto de la presente resolución.

La fórmula de cálculo utilizada por el actuario es la siguiente:

Incremento de la BI por la RIC/95 (1)                           17.822.158

BI de 1997 comprobada de X, S.A. (2)                        157.631.290

Cuota dif. de 1997 comprobada de X, S.A. (3)              53.293.886

Cuota derivada de la RIC/95: [(1) / (2)] x (3)                  6.025.530

Periodo de cálculo: del 26-07-96 al 25-07-98

Resulta de ello el importe de 1.116.208 ptas. que suma al resto de componentes de la base imponible, determina la cuota del acta y, sobre dicha cuota calcula los intereses de demora a sumar a dicha cuota para determinar la deuda tributaria.

El Inspector Jefe modifica dicho cálculo en los términos siguientes:

- Determina la cuota teórica que hubiere resultado a ingresar a la absorbida si no hubiere dotado la RIC y determina así la base de cálculo de los intereses: 17.822.158 x 35% = 6.237.755 ptas.

- Periodo de cálculo: del 26-07-96 al 25-07-98.

Resulta de ello el importe de 1.155.523 ptas. que suma al resto de componentes de la base imponible, determina la cuota del acta y, sobre dicha cuota calcula los intereses de demora a sumar a dicha cuota para determinar la deuda tributaria.

Pues bien, este Tribunal Central considera que el apartado 8 del artículo 27 de la Ley 19/1994 lo que vino a establecer es que las cantidades que redujeron la base imponible en su día han de integrarse en la base imponible del ejercicio en que se incumplen los requisitos de materialización o se dispone de la Reserva con anterioridad al plazo de mantenimiento. Correlativamente, en el párrafo segundo de ese apartado, se impone al contribuyente la obligación de incluir intereses de demora, que ha de calcular en función de la cuota que resulte de ese ejercicio en que se regulariza la RIC y en el que se integran las cantidades deducidas en su día. El plazo de cómputo de ese interés corre desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación originaria en que realizó la reducción de la base. Tal criterio, que es el que ha de seguirse en el presente supuesto, ya ha sido manifestado por este Tribunal Central en sus resoluciones de 29 de junio de 2006 (RG 4414/04) y de 19 de abril de 2007 (RG 2906/05).

Finalmente, y por lo que respecta al anatocismo alegado, como ya tiene dicho este Tribunal ... el artículo 27.8 de la Ley 19/1994 establece la forma en que el sujeto pasivo ha de regularizar su situación tributaria cuando advierte que ha incumplido los requisitos establecidos para el disfrute del RIC, esto es, la técnica a emplear para dicha regularización, sin que de dicho artículo pueda deducirse la conversión de los intereses de demora en base de cálculo de los otros intereses que se liquidarán sobre cuota de acta resultante de la total regularización tributaria. Por todo ello, la Inspección habrá de practicar una nueva liquidación de intereses que deberá de ajustarse a lo dispuesto en el presente fundamento de derecho, esto es, eliminando de la base de cálculo de los intereses a liquidar sobre la cuota resultante de la regularización los intereses de demora incluidos en la misma.

        SÉPTIMO:
Como resumen de todo lo anterior cabe concluir: 1º) Que procede confirmar la regularización derivada de la absorción de Z, S.A. por no haber incluido en la Memoria la información de beneficios fiscales disfrutados por la entidad absorbida respecto de los que la entidad absorbente debe asumir el cumplimiento de los requisitos legalmente establecidos. 2º) Que procede confirmar la regularización derivada de la absorción de Y, S.A. pero no por irregular dotación de la RIC sino por la causa subsidiaria a la que alude la Inspección: no haber incluido en la Memoria la información de beneficios fiscales disfrutados por la entidad absorbida respecto de los que la entidad absorbente debe asumir el cumplimiento de los requisitos legalmente establecidos y 3º) Que los intereses de demora a que se refiere el artículo 27.8 de la Ley 19/994 se liquidan en la forma dicha en el fundamento de derecho sexto de la presente resolución.

        Por cuanto antecede:

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL en el recurso de alzada interpuesto ante este Tribunal Económico-Administrativo Central por la entidad X, S.A. (CIF ...) y en su nombre y representación por D.ª ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución del Tribunal Regional de ... de ... de 2005, en los expedientes acumulados ... y ..., relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997 y su correlativo expediente sancionador, por cuantía de 383.146,63 € correspondiente al que la tiene mayor, ACUERDA: Estimar en parte el presente recurso de alzada anulando la resolución del Tribunal Regional objeto de la misma salvo en lo relativo a la anulación de la sanción que en la misma se dispone, anulando asimismo la liquidación por cuota e intereses subyacente la cual debe ser sustituida por otra ajustada a lo dicho en el fundamento de derecho séptimo de la presente resolución.

Sociedad absorbente
Sociedad absorbida
Inversiones
Intereses de demora
Reserva para Inversiones en Canarias
Impuesto sobre sociedades
Período impositivo
Beneficios fiscales
Expediente sancionador
Ajuste extracontable
Personalidad jurídica
Reducción de la base imponible
Disminución de la base imponible
Beneficios no distribuidos
Voluntad
Deuda tributaria
Dotaciones a la reserva para inversiones
Acta de disconformidad
Obligado tributario
Liquidación de intereses
Devengo del Impuesto
Inscripción registral
Infracción tributaria grave
Comisiones
Inspección tributaria
Registro Mercantil
Fusión por absorción
Acto administrativo impugnado
Suspensión de la ejecución del acto
Integración de rentas en la base imponible
Accionista
Exención por reinversión
Arrendatario
Activo no corriente
Obligaciones tributarias
Explotación económica
Arrendamiento financiero
Cesionario
Materialización de las cantidades destinadas a la reserva para inversiones
Fecha de devengo
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    La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas en el apartado 4 de este artículo, así como el incumplimiento de cualquier ...

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