Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/846/2007 de 10 de Julio de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 10 de Julio de 2008
  • Núm. Resolución: 00/846/2007

Resumen

La entidad debe calificarse como sociedad patrimonial y procede la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales del artículo 75 de la LIS (Ley 43/1995, redacción Ley 46/2002), ya que en el caso concreto el beneficio derivado de la venta de la finca es ganancia patrimonial y no rendimiento de la actividad, lo que implica que no pueda considerarse como valor de elementos patrimoniales afectos y se cumpla el requisito de que más de la mitad del activo no esté afecto a actividades empresariales.

Descripción

        En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (10 de julio de 2008) vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad X, S.L., y en su nombre y representación por ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra acuerdo de liquidación de fecha 29 de diciembre de 2006, dictado por el Jefe de la Oficina Técnica, relativo al IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES, ejercicio 2003 (1 de septiembre de 2003 a 31 de agosto de 2004), cuantía 6.860.142,33 €.

                                          ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: Con fecha 14 de noviembre de 2006 los servicios de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... incoaron a la entidad hoy reclamante el acta de disconformidad (A02) número ... por el impuesto y período de referencia, en la que se hace constar lo siguiente:

1) La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el día 30/06/06 y a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se deben computar 84 días.

2) La entidad presentó declaración por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003, periodo comprendido entre el 1 de septiembre de 2003 y el 31 de agosto de 2004, tributando según el régimen establecido para las sociedades patrimoniales, pues considera que es una sociedad de mera tenencia de bienes.

3) En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación se han puesto de manifiesto los hechos siguientes:

1.- El objeto social de la entidad hasta su modificación por Junta General Universal y Extraordinaria el 31 de agosto de 2003 era la explotación agrícola y pecuaria de fincas rústicas.

En dicha Junta se modifica también el ejercicio social de la entidad. Se fija un ejercicio desde el 1 de enero hasta el 31 de agosto de 2003; y el 1 de septiembre se inicia un nuevo periodo hasta el 31 de agosto de 2004.

2.- Hasta el ejercicio 2002 la sociedad tenía tres fincas dedicadas a explotación agrícola. En el ejercicio 2002 se transmiten dos de las fincas anteriores y mantienen en explotación la finca registral número ... del Registro de la Propiedad nº ... de ...

En agosto de 2003 arrienda a un tercero independiente la finca que permanece en la sociedad, cediendo la explotación de la misma.

El 13 de octubre de 2003, según escritura pública de dicha fecha, vende la finca. Luego, el contrato de arrendamiento ha estado vigente dos meses.

        3.- Con fecha 31 de agosto de 2003 se suscribe el contrato de arrendamiento de la finca entre X, S.L. y Y, S.L. El contrato tenía una duración prevista de un año, pactándose una renta de 27.000 euros anuales en un único vencimiento anual, pagadera en periodos vencidos contra la presentación del correspondiente recibo.

        Hay que señalar que en la escritura de venta de la finca de octubre de 2003 no se reconoce la existencia de este contrato de arrendamiento.

        En relación con el contrato de arrendamiento, la entidad ha contabilizado unos ingresos por arrendamiento de 4.500 euros (2.250 euros/mes x 2 meses) y unos gastos derivados de la indemnización por resolución de la operación de 37.241 euros.

        4.- El 1 de septiembre de 2003 se inicia un nuevo ejercicio social y periodo impositivo en el cual, según declaraciones del representante de la entidad, la situación para X, S.L., es la siguiente (diligencia nº 3 extendida el 27/09/06):

- No tiene ninguna persona empleada ni local afecto.

- Su actividad es la de arrendamiento de la finca.

- Las participaciones sociales en las que se formaliza su capital social no se encuentran en manos de personas jurídicas en el 100 por 100.

5.- El 13 de octubre de 2003, la entidad, en escritura pública otorgada en dicha fecha, vende a Z, S.A., la finca registral número ... del Registro de la Propiedad nº ... de ... por un importe de 37.563.256,52 euros.

Por esta operación se contabiliza un beneficio de 33.244.926,10 euros y declara en régimen especial de sociedades patrimoniales una ganancia patrimonial a más de un año de 33.207.347,28 euros.

Las diferencias entre el beneficio contabilizado y la ganancia patrimonial declarada se deben, según figura en diligencia de 25 de octubre de 2006, a un error de 20.000 euros y al cálculo de la actualización monetaria de 17.578,82 euros.

        Respecto a la finca registral nº ... las operaciones realizadas desde el ejercicio 2000 son las siguientes:

- El 28 de diciembre de 2000 se suscribe con la sociedad Z, S.A., un contrato de promesa recíproca de compraventa de fincas futuras, por el cual esta sociedad se obliga a comprar la totalidad de las fincas de propiedad calificadas de uso residencial para la construcción de viviendas de régimen libre que se adjudiquen por la titularidad de la finca en el proyecto de compensación y reparcelación que en su día se apruebe. En garantía de las arras confirmatorias derivadas de este contrato de promesa recíproca fijadas en 9.015.181,57 euros, se constituyó hipoteca a favor de Z, S.A. en escritura otorgada el 17 de enero de 2001.

        - El 28 de diciembre de 2001 se suscribe con la sociedad Z, S.A., un contrato de promesa recíproca de compraventa de fincas futuras, por el cual esta sociedad se obliga a comprar la totalidad de las fincas de propiedad calificadas de uso industrial y terciario que se adjudiquen por la titularidad de la finca, en el proyecto de compensación y reparcelación que en su día se apruebe. En garantía de las arras confirmatorias derivadas de este contrato de promesa recíproca fijadas en 3.005.060,52 euros, se constituyó hipoteca a favor de Z, S.A. en escritura otorgada el 17 de enero de 2002.

        - En escritura otorgada el 28 de enero de 2002 ante notario se procede a la segregación de dos parcelas de la finca ...

        - El 22 de febrero de 2002, en escritura otorgada ante notario se venden las dos parcelas segregadas a la sociedad W, S.L., por un importe de 734.361,67 euros, consintiendo Z, S.A. dicha venta con renuncia a los derechos que sobre las mismas pudiera corresponderle en virtud de los contratos de promesa recíproca suscritos con X, S.L.

        - Con fecha 5 de marzo de 2003 ante notario se otorga escritura de contrato de promesa recíproca de compraventa de fincas futuras, por el cual X, S.L., se obliga a vender a T, S.A., que se obliga a comprar la totalidad de las fincas de propiedad privada siguientes: las calificadas de uso residencial para la construcción de viviendas sujetas a algún tipo de régimen de protección pública y las que se califiquen como equipamiento de carácter privado, que se adjudiquen por la titularidad de la finca número ... en el proyecto de compensación o reparcelación que en su día se apruebe.

        - Con fecha 25 de junio de 2003 ante notario, X, S.L., constituye hipoteca sobre el pleno dominio de la finca ... del Registro de la Propiedad n° ... de ..., a favor de S, en garantía de un préstamo de 1.575.000,00 euros concedido por esta entidad a T, S.A.

- Con fecha 31 de agosto de 2003 se suscribe el contrato de arrendamiento de la finca entre X, S.L. y Y, S.L.

        - En escritura otorgada el 13 de octubre de 2003 ante notario, vende a Z, S.A., la finca registral número ... por un importe de 37.563.256,52 euros, considerándose parte del precio lo percibido en concepto de arras por importe total de 12.020.242,09 euros. En la escritura de venta la parte transmitente hace constar que la finca está libre de arrendamientos.

        - Con fecha 1 de noviembre de 2003 se rescinde el contrato privado de arrendamiento suscrito con Y, S.L., pagándose una indemnización de 37.241 euros, según consta en la factura aportada.

- Con fecha 4 de diciembre de 2003 en escritura otorgada ante notario se produce la resolución de promesa recíproca de compraventa de fincas futuras a T, S.A., según consta en factura de 18 de diciembre de 2003 en la que figura una base imponible de 4.200.000 euros.

6.- En relación con la actividad agrícola y pecuaria, en el año 2003, X, S.L., ha realizado ventas de aceituna, instalaciones de cerramientos de conejeras y se inicia un proyecto de construcción de instalaciones para yeguada, además de la percepción el 20 de diciembre de 2003 de ayudas por superficie de cultivos herbáceos.

        Con fecha 31 de agosto de 2003, fecha en que se produce el cambio de objeto social y la modificación del ejercicio social, se produce el cese de los trabajadores.

El cese de los trabajadores en X, S.L., se verifica con el traspaso de éstos a R, S.L., sociedad vinculada a aquélla, y en la que mantienen la misma antigüedad y los mismos derechos. Los trabajadores son finalmente despedidos de R, S.L. el 15 de noviembre de 2003, una vez se ha enajenado la finca.

        7.- Se enumeran los gastos contabilizados en la operación de venta de la finca registral nº ...
 
        8.- Teniendo en cuenta los hechos expuestos, la inspección concluye que no parece existir una voluntad real de arrendar la finca.

A juicio de la inspección, el resultado que se ha pretendido obtener ha sido crear un ejercicio económico (iniciado el 1 de septiembre de 2003), en el que la actividad de la sociedad no fuese empresarial (arrendamiento sin personal ni local afecto) y en el que más de la mitad del activo no estuviese afecto a actividades empresariales, por estar dos meses arrendado y el resto del tiempo por haberse enajenado el activo principal.

Por lo tanto, considera que por el arrendamiento de dos meses no se ha producido desafectación de la actividad empresarial y, en cualquier caso, la mayor parte del ejercicio iniciado el 1 de septiembre de 2003 más de la mitad de su activo procede de la enajenación de un inmovilizado afecto a actividad empresarial.

En este sentido, a la hora de determinar el activo no afecto a actividades económicas, aplicando lo dispuesto el artículo 75.1.b´) de la LIS, no se han de computar como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite de los beneficios obtenidos tanto en el propio ejercicio como en los últimos diez años anteriores.

        A los efectos de este cómputo dentro de los beneficios no distribuidos procedentes de la actividad económica hay que incluir los resultados procedentes de la transmisión del inmovilizado material afecto a la actividad, porque aunque no proceden de la actividad ordinaria de la entidad, existe un nexo causal, claro y preciso con la actividad realizada al ser un bien afecto a la misma.

Los beneficios en la enajenación de inmovilizado material afecto contabilizados ascendieron a 33.244.926,10 euros, siendo el activo de la sociedad a 31 de agosto de 2004 de 51.470.933,50 euros.

No computando los beneficios en la enajenación de inmovilizado material como valor de elementos no afectos a la actividad empresarial resulta que no se cumple el requisito exigido por el artículo 75.1 de la LIS, con lo que X, S.L., no puede tributar según el régimen previsto para las sociedades patrimoniales.

Por lo tanto, resulta de aplicación el régimen general del Impuesto sobre Sociedades.

Además, se considera no deducible la diferencia entre los ingresos por arrendamiento contabilizados y la indemnización satisfecha a Y, S.L., puesto que al haberse considerado instrumental el arrendamiento estipulado, consecuentemente los gastos originados por el mismo se califican de liberalidad en virtud de lo dispuesto en el artículo 14.e) de la LIS.

        Se formula propuesta de liquidación por importe de 6.865.325,67 euros integrada por una cuota de 6.306.389,50 euros e intereses de demora de 558.936,17 euros.

        SEGUNDO: Emitido por el actuario el preceptivo informe ampliatorio del acta y transcurrido el plazo de alegaciones, el Jefe de la Oficina Técnica dictó el 29 de diciembre de 2006, acuerdo de liquidación confirmando la propuesta contenida en el acta en lo relativo a la cuota y modificando el importe de los intereses de demora, practicando liquidación de la que resulta una deuda tributaria de 6.860.142,33 €, correspondiendo a la cuota 6.306.389,50 euros y a los intereses de demora 553.752,83 €. Dicho acuerdo fue notificado a la entidad interesada el 12 de enero de 2007.

        TERCERO: Contra el referido acuerdo de liquidación, el 6 de febrero de 2006 se presenta por la interesada Reclamación Económico-Administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, donde se le asigna el número de registro 846/07. En dicha reclamación se solicitaba la admisión de la misma y la puesta de manifiesto del expediente para la formulación de alegaciones.

CUARTO: Puesto de manifiesto el expediente, el trámite de alegaciones fue cumplimentado mediante escrito presentado el 9 de mayo de 2007 en el que, en síntesis, manifiesta lo siguiente:

1) Hasta el ejercicio 2002 la sociedad tenía tres fincas dedicadas a la explotación agrícola. En el año 2002 se venden dos fincas y en agosto de 2003 se arrendó la finca que permanecía en la sociedad cediéndose la explotación de la misma a un tercero que continuó explotando la finca hasta el 13 de octubre de 2003, fecha en que se vende. El 1 de septiembre fecha en que se inicia un nuevo ejercicio social, la actividad de la sociedad era el arrendamiento de inmuebles, careciendo tanto de personal como de local afecto a la actividad, por ello, le es aplicable el régimen de sociedades patrimoniales, debiendo tributar la venta de la finca al 15%.

2) El contrato de arrendamiento de la finca enajenada era un contrato real dada la independencia de las partes contratantes del arrendamiento y la existencia de pagos reales entre ellas. Considera que la inspección no ha probado que por el arrendamiento de dos meses no se ha producido desafectación de la actividad empresarial.

3) Cree que los beneficios procedentes de la transmisión del inmovilizado afecto a una actividad económica no deben incluirse dentro de la magnitud "beneficios no distribuidos procedentes de la realización de actividades económicas" ya que si la entidad hubiese desarrollado la actividad económica de explotación agrícola de la finca transmitida, la enajenación de la misma habría determinado la finalización de dicha actividad económica, siendo aplicable la doctrina contenida en la consulta de la DGT 0755/1997.

Teniendo en cuenta la doctrina de la DGT, siendo el beneficio de la finca 33.244.926,10 euros, y el activo a 31 de agosto de 2004, 51.470.933,50 euros, considerando que existen activos no afectos por un importe igual al beneficio derivado de la venta de la finca, se llega a la conclusión de que más de la mitad del activo de la entidad no estuvo afecto a actividades económicas durante más de noventa días.

Por ello, dado que se cumplen los requisitos exigidos en el artículo 75 de la Ley 43/1995 cree que le es aplicable el régimen de sociedades patrimoniales en el periodo objeto de comprobación.

4) Añade que, aún en el supuesto de que se considere, en contra de lo sostenido por la DGT, que el beneficio derivado de la venta de la finca es un beneficio de la actividad, también sería una sociedad patrimonial, pues, cuando la Ley 43/95 emplea, en el artículo 75, el término beneficio se está refiriendo al resultado contable después de impuestos. Y teniendo en cuenta la cuota tributaria del ejercicio calculada por la inspección, resulta evidente que el beneficio del ejercicio, después de impuestos, es inferior al 50% del valor del activo a 31 de agosto de 2004.

5) La diferencia entre los ingresos por arrendamiento contabilizados y la indemnización satisfecha a Y, S.L. debe considerarse gasto deducible ya que el contrato de arrendamiento es real como lo son también los pagos por arrendamiento y por indemnización.

        Con fecha 28 de enero de 2008 formula alegaciones complementarias señalando que el Tribunal Central en resolución de 27 de septiembre de 2007 (RG 3433/06), de la que adjunta copia, califica el beneficio derivado de la venta de un inmueble como ganancia patrimonial y no como rendimiento de la actividad y, por tanto, su importe no puede considerarse como valor de elementos patrimoniales afectos.

                                          FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren en el presente expediente los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente Reclamación Económico-Administrativa, en el que la cuestión planteada se centra en determinar si procede la aplicación del régimen de sociedades patrimoniales.

SEGUNDO: El artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, según redacción de la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, establece que:

1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.

A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:

(...)

b') No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.

b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.

        Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.

        La Inspección considera que en el ejercicio comprobado la entidad desarrolló una actividad agrícola; de acuerdo con los antecedentes expuestos y, fundamentalmente, teniendo en cuenta los compromisos suscritos de venta de la finca, cree que no hubo voluntad real de arrendar la finca; así, por el arrendamiento de dos meses de la finca no se ha producido la desafectación de la misma de la actividad empresarial y, por tanto, los resultados procedentes de la trasmisión de dicho elemento patrimonial, al tratarse de elementos afectos a la actividad, deben considerarse derivados de la realización de actividades económicas.

Por ello, aplicando lo dispuesto en el artículo 75.1.b´) de la LIS y, puesto que dentro de los beneficios no distribuidos procedentes de la actividad económica deben incluirse los beneficios procedentes de la venta del inmovilizado material afecto, resulta que no se cumple el requisito previsto en el artículo 75 de la LIS de que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas, en consecuencia, la entidad no está sujeta al régimen de sociedades patrimoniales, debiendo tributar por el régimen general del IS.

Por tanto, en el presente caso, la cuestión a dilucidar es si el beneficio derivado de la enajenación de la finca rústica, que forma parte del inmovilizado de la sociedad, se considera que procede de la realización de actividades empresariales.

El artículo 75.1.b') de la LIS establece una relación de valores o elementos patrimoniales que no se van a computar como no afectos (No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del ..."). Con esta norma se pretende evitar que las sociedades que desarrollan o desarrollaban actividades económicas puedan quedar sujetas al régimen especial de las sociedades patrimoniales al no distribuir sus beneficios y reinvertirlos en elementos no afectos.

Para determinar si un elemento se encuentra o no afecto a una actividad económica hay que estar a lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). En el ejercicio objeto de comprobación está vigente la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF; así, el artículo 27 de la Ley 40/1998, establece que:

"1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente".

Ahora bien, el artículo 26.2 de dicha Ley dice que:

"2. Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo".

Y el artículo 35.1.n) de la citada Ley señala que cuando la alteración en el valor proceda de "las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerarán como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto de las amortizaciones que minoren dicho valor".

La normativa referida establece de forma clara que la enajenación de elementos patrimoniales afectos a una actividad económica da lugar a alteraciones patrimoniales (artículo 26.2 y 35.1.n) de la Ley 40/1998); y, dado que la enajenación de un activo afecto a actividades empresariales produce una ganancia o pérdida patrimonial, es evidente que la existencia de actividad económica durante el tiempo que pertenecía el inmueble a la entidad, no incide en la calificación fiscal de la operación de venta de la finca. Este criterio es mantenido por este Tribunal en resolución de 27 de septiembre de 2007 (RG 3433/06), a la que alude la reclamante en sus alegaciones.

Por tanto, en el supuesto de que se considere, como hace la Inspección, que X, S.L. desarrollaba en el ejercicio 01/09/2003 a 31/08/2004 una actividad económica, el beneficio obtenido por la venta de la finca rústica no habría generado un rendimiento de la actividad sino una ganancia patrimonial. Y la calificación del beneficio derivado de la venta del inmovilizado como ganancia patrimonial y no como rendimiento de la actividad incide en el cálculo del porcentaje de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, ya que supone la no inclusión de 33.244.936,10 euros, beneficio derivado de la venta del inmueble, en la magnitud "beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores" a que se refiere el artículo 75.1.b') de la LIS.

Pues bien, considerando que el beneficio obtenido por la venta de la finca no es un beneficio derivado de actividades económicas y, por tanto, su importe no puede considerarse como valor de elementos patrimoniales afectos, es evidente que se cumple el requisito de que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades empresariales, pues, dicho importe 33.244.936,10 euros representa más del 50% del valor del activo a 31 de agosto de 2004, 51.470.933,50 euros.

Así, dado que, según los datos que figuran en el expediente, más de la mitad del activo de la entidad no estuvo afecto a actividades económicas durante más de noventa días y, además, no se cuestionan el resto de los requisitos establecidos en el artículo 75.1 de la LIS citado anteriormente, la entidad tendrá la consideración de sociedad patrimonial siendo de aplicación el régimen previsto para las sociedades patrimoniales en el ejercicio comprobado. Por tanto se estiman las alegaciones de la reclamante al respecto.

TERCERO:
También plantea la reclamante la calificación como gasto no deducible, en cuanto liberalidad, de la diferencia entre los ingresos contabilizados por arrendamiento y la indemnización satisfecha a la entidad Y, S.L. La inspección considera que en virtud de lo dispuesto en el artículo 14.e) de la LIS esa diferencia no es fiscalmente deducible.

El artículo 14 de la LIS establece que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

"(...)

e) los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra (...) ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa (...), ni los que se hallen correlacionados con los ingresos".

Los requisitos fundamentales para permitir la deducción de un gasto son: 1) La justificación documental de la anotación contable. 2) La contabilización del gasto. 3) Su imputación a la base imponible en el ejercicio de su procedencia. 4) El gasto e ingreso estén directamente relacionados, esto es, que el gasto esté orientado o dirigido a la obtención de ingresos. 5) El gasto sea real, es decir, se corresponde con una operación efectivamente realizada.

No basta por tanto que esté debidamente documentado y justificado su pago. Es preciso además que haya un enlace claro entre el gasto y el ingreso, es decir que se cumpla el principio contable de correlación de ingresos y gastos.

La inspección considera no deducible la diferencia entre los ingresos por arrendamiento contabilizados por la entidad y la indemnización satisfecha a Y, S.L., referidos ambos a la finca registral nº ...

La finca registral nº ..., inscrita en el Registro de la Propiedad de ..., pertenece a la entidad X, S.L.

Con fecha 31 de agosto de 2003 X, S.L. y Y, S.L. suscriben contrato privado de arrendamiento de la finca registral nº ... (consta en el expediente en páginas 136 a 141). Y, S.L. arrienda la explotación de la finca reseñada y en la cláusula segunda y tercera se dice que el contrato tendrá una duración de un año, contado a partir del día 31 de agosto de 2003, pactándose una renta de 27.000 euros/anuales.

El 1 de noviembre de 2003 se rescinde el contrato con Y, S.L. abonándose una indemnización de 37.241 euros. El contrato de arrendamiento ha estado vigente 2 meses, habiendo contabilizado X, S.L. unos ingresos por arrendamiento de 4.500 euros (2.250 euros/mes x 2 meses) y unos gastos derivados de la indemnización por resolución de la operación de 37.241 euros.

El 13 de octubre de 2003, en escritura pública otorgada en dicha fecha, X, S.L. vende a Z, S.A. la finca registral número ... por un importe de 37.563.256,52 euros.

Es de destacar que en dicha escritura pública de venta no se reconoce la existencia del referido contrato de arrendamiento, pues, en dicha escritura la parte transmitente hace constar que la finca está libre de arrendamientos.

Antes de la firma del contrato de arrendamiento el 31 de agosto de 2003, X, S.L. había suscrito con la sociedad Z, S.A. (sociedad a la que vende la finca en octubre de 2003) dos contratos de promesa recíproca de compraventa de fincas futuras por los que esta sociedad se obliga a comprar la totalidad de las fincas que se adjudiquen por la titularidad de la finca nº ... y en garantía de las arras confirmatorias de estos contratos X, S.L. percibió 12.020.242,09 euros, importe que finalmente sería considerado como anticipo del precio de venta.

También suscribió contrato de promesa recíproca de compraventa con la entidad T, S.A. si bien se rescinde posteriormente.

Es claro que la secuencia de hechos producidos desde el ejercicio 2000 se dirigen a la venta de la finca; no parece que exista una voluntad real de arrendar la finca teniendo en cuenta los compromisos suscritos de venta de la misma. De hecho, Y, S.L. difícilmente tomó posesión de la finca arrendada, puesto que en la escritura de venta no se reconoce la existencia de este arrendamiento pese a que cuando se vende sigue vigente el contrato suscrito con la entidad reclamante; en la escritura de venta consta que la finca está libre de arrendamientos.

Asimismo, consta en el expediente que, en el ejercicio 2003, X, S.L., ha realizado ventas de aceituna, instalaciones de cerramientos de conejeras y se inicia un proyecto de construcción de instalaciones para yeguada, además de la percepción el 20 de diciembre de 2003 de ayudas por superficie de cultivos herbáceos. Operaciones todas ellas que ponen de manifiesto que la entidad realiza una actividad agrícola; respecto a la actividad desarrollada por la entidad, consta en la memoria abreviada de ejercicio comprendido entre el 01/09/2003 y 31/08/04 que "constituye su objeto social las explotaciones rústicas y agropecuarias" (página 463 del expediente).

Añadir que aunque el 31 de agosto de 2003 se produce el cese de los trabajadores en X, S.L., éstos se traspasan a la entidad R, S.L., sociedad vinculada con la reclamante, en la que mantienen la misma antigüedad y los mismos derechos. Los trabajadores son finalmente despedidos de R, S.L. el 15 de noviembre de 2003 una vez se ha enajenado la finca.

De lo expuesto se llega a la conclusión de que los gastos originados por el contrato de arrendamiento deben calificarse de liberalidad y, en consecuencia, no deducible la diferencia entre los ingresos por arrendamiento y la indemnización satisfecha; existen suficientes indicios que acreditan que la entidad desarrolla una actividad agrícola y que la voluntad real era vender la finca y no arrendarla para obtener ingresos por arrendamiento.

        Por tanto, se desestiman las alegaciones de la reclamante al respecto, confirmando, en este punto, lo efectuado por la inspección.

        POR LO EXPUESTO,

        EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, ACUERDA: Estimar parcialmente la reclamación presentada ordenando a la oficina gestora practicar una nueva liquidación de acuerdo con lo dispuesto en el Fundamento de Derecho Segundo.

Sociedad de responsabilidad limitada
Actividades económicas
Sociedad patrimonial
Contrato de arrendamiento
Actividades empresariales
Fincas registrales
Ganancia patrimonial
Ejercicio social
Registro de la Propiedad
Beneficios no distribuidos
Reparcelación
Afectación de elementos patrimoniales
Hipoteca
Escritura pública
Inmovilizado material
Impuesto sobre sociedades
Arras confirmatorias
Objeto social
Intereses de demora
Fincas Rústicas
Desafectación elementos patrimoniales
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Capital social
Voluntad
Enajenación de inmovilizado
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