Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/8535/1995 de 23 de Julio de 1999

Resumen

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
La inspección no tiene porque ampliar la comprobación a los ejercicios posteriores a los que fueron objeto de regularización a solicitud del sujeto pasito. Se ajusta a derecho el incremento efectuado por la Inspección de las perdidas contabilizadas en el ejercicio 1983/84 y la consiguiente reducción de pérdidas declaradas en los ejercicios 1985/86, correspondientes a deudores diversos por ventas ficticias.
Es procedente la regularización efectuada por la inspección por la reducción del valor del inmovilizado efectuado por el sujeto pasivo, así como por los ajustes realizados por periodificación de gastos financieros en el ejercicio 1985/86

Descripción

FUNDAMENTOS DE DERECHOPRIMERO.- Se plantean las  siguientes cuestiones: 1º  Si la inspección  debía  ampliar  la  comprobación a los ejercicios posteriores a los que  fueron   objeto de  regularización  a solicitud  del sujeto pasivo. 2º Si se ajusta a derecho  el incremento efectuado por la inspección de las pérdidas contabilizadas por el sujeto pasivo en el ejercicio 1983/1984 y la consiguiente reducción de pérdidas declaradas en el ejercicios 1985/1986 por importe de 1.225.268.2SSpts correspondientes a deudores  diversos por ventas ficticias. 3º Si se ajusta a derecho la regularización de la inspección por la reducción del valor del inmovilizado efectuada por el sujeto pasivo, así como por  los  ajustes  realizados   por periodificación de gastos financieros en el ejercicio 1985/1986. La calificación del expediente como grave.SEGUNDO.- Respecto  de    la primera  de  las cuestiones planteadas, hay que señalar que el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 24 de abril, a través del cual se desarrollan los artículos 140  a  146 de la  Ley General    Tributaria, establece en su artículo 29:  las actuaciones de la Inspección de los Tributos se   iniciarán.....d) A  petición   del  obligado tributario, únicamente  cuando las  leyes   reguladoras de los distintos tributos hayan establecido expresamente esta causa de iniciación del procedimiento de la inspección para los particulares efectos que se determinen.   Este precepto si prevé la posibilidad de que las actuaciones de comprobación puedan iniciarse a  instancia del interesado,    sin embargo, esta previsión va acompañada de una serie de limitaciones , a saber:   a) Ha de tratarse de iniciación del procedimiento de inspección. b) Que se halle prevista de forma expresa por la leyes reguladoras del tributo correspondiente. Y b) Tendrá el alcance concreto que se  determine por la ley reguladora del tributo que lo establezca  como forma de iniciación del procedimiento inspector.  En el   supuesto que se examina ni se trata de iniciar una actuación decomprobación,  en cuanto que la actuación comprobadora de la Administración Tributaria se había iniciado mediante citación  notificada a la entidad el 26 de junio de 1989, ni la Ley del Impuesto  sobre  Sociedades, así como ninguna de  las normas  legales  que regulan  las diferentes figuras impositivas que  conforman nuestro Ordenamiento Tributario, prevén como causa de iniciación  del  procedimiento  inspector la  iniciativa del interesado. A mayor abundamiento, hay que señalar que lo que  pretende  la  entidad es una  ampliación de  la actuación de comprobación ( a los ejercicios 1988 a 1990 ambos inclusive) la cual, como determina el artículo 11.5, del Reglamento General de  la Inspección  se " efectuará a  juicio de los actuarios respecto de aquellas actuaciones que tuvieran inicialmente un  carácter parcial".   Situación que tampoco se produce en este supuesto, pues la actuación de comprobación, como se desprende  del expediente, tiene un carácter  general, en cuanto que abarca  a todos  los impuestos respecto de  los cuales la entidad es  sujeto pasivo y a los ejercicios no prescritos (1983 a 1987),  sin que, por otra parte, en esa fecha se hubieran presentado  las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades relativas a los ejercicios respecto de los cuales la recurrente pretendía la  ampliación de la actuación inspectora. Por todo lo expuesto,  este Tribunal considera que no son atendibles las alegaciones  de la interesada en este punto.TERCERO.- La segunda  cuestión que se suscita  en este expediente, es la relativa a si se ajusta a derecho el incremento efectuado por  la inspección de las pérdidas contabilizadas por el sujeto pasivo en el ejercicio 1983/1984 y la consiguiente reducción de pérdidas declaradas en el ejercicios 1985/1986 por importe de 1.225.268.255 pts, correspondientes a deudores diversos por ventas ficticias. Del examen del expediente se desprende, que el sujeto pasivo contabilizó en junio de 1984 unas ventas ficticias, que el mismo reconoce en sus alegaciones, por valor de 1.225.268.255 pts, con cargo a las cuentas   " clientes hortalizas" " clientes Flores", " otros deudores" y Caja y Bancos, procediendo en diciembre de 1985 a realizar una serie de ajustes para sanear la situación financiera de la entidad agrupándose los saldos deudores de estas cuentas en el capítulo de otros deudores y abonándose su saldo con  cargo a la  cuenta ---------. La inspección incrementa en el ejercicio 1983/1984 las pérdidas declaradas por la entidad por el importe de las ventas ficticias indicadas y correlativamente en el  ejercicio 1985/1986 disminuye las pérdidas  declaradas por aquella  en el mismo  importe. Sin embargo,  la entidad considera que  si bien en el ejercicio 1983/1984  se contabilizaron ventas ficticias dando lugar a cargo ficticio de deudores diversos, en el ejercicio 1985/1986 estas deudas,  junto con otras fueron asumidas por la ----------------, que realiza, como único accionista, una aportación de 17.583.492.467 pts para compensar las pérdidas acumuladas de la sociedad, por lo que se produce en ese momento una cancelación de crédito real y no ficticio contra ----------------. El hecho de que el único socio de la entidad recurrente se haya hecho cargo de unos créditos que tienen su origen en  unas ventas inexistentes, como ya ha quedado apuntado y la entidad no contradice en el expediente, no puede dar lugar a una pérdida real en cuanto que se trata de la cancelación de un  crédito ficticio y sin que la aportación de capital, que alega la sociedad, convierta  al mismo  en  real pues  éste no ha  existido desde el primer  momento. Por  lo que se considera procedente la regularización practicada por la inspección.CUARTO.- En cuanto a la tercera de las cuestiones que se  plantean , es decir, sí es ajustada a derecho la regularización  fiscal practicada por la inspección, en el ejercicio 1985/1986,  de la reducción contable del valor del Inmovilizado efectuada  por el sujeto pasivo, así como del ajuste que este realiza por  periodificación de gastos  financieros. Hay que  señalar, en   cuanto al primer  aspecto  aludido, reducción contable  del Inmovilizado, que de los diferentes ajustes contables que la entidad reclamante lleva a cabo en el ejercicio 1985/1986, para   sanear su situación financiera, se encuentra la reducción del   Inmovilizado Material 1 por importe de 1.229.127.493 pts y del   Inmovilizado Material II por importe de 2.452.000.000 pts. En   el primer caso ( Inmovilizado Material 1), la inspección admite   los gastos que se corresponden con la puesta en marcha y primer   establecimiento, de conformidad con lo previsto en el artículo   67.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, considerando   no admisibles fiscalmente las restantes reducciones de valor   que ascienden a un importe de 1.002.305.596 pts  ( Gastos de adquisición de inmovilizado 295.082.000 pts, gastos financieros 349.276.000 pts, activación pérdidas  INSA 225.000.000 pts,  activación gastos Departamento de Mantenimiento 90.086.732 pts, y otro Inmovilizado Material 42.860.864 pts) al no acreditarse que corresponden al ejercicio 1985/1986.  Del mismo modo1 en cuanto al Inmovilizado Material II, la inspección no admite fiscalmente el ajuste contable que lleva a cabo la entidad por el que reduce el valor del mismo por importe de 2.452.000.000 de pts,  al no justificar que las pérdidas del valor de  los elementos  a los que  se refieren correspondan  al ejercicio regularizado (1985/1986).SEXTO.- De conformidad con el articulo 43 del Reglamento del  Impuesto sobre  Sociedades, aprobado  por  Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre  aplicable al  supuesto que nos ocupa, " se consideran amortizaciones las cantidades destinadas a compensar la depreciación de  los bienes del  inmovilizado material  o  inmaterial, siempre que dicha  depreciación sea efectiva y se halle contabilizada", por su parte el artículo 45, considera que las dotaciones a la amortización cumplen el requisito de la efectividad cuando " No excedan de aplicar a los valores de adquisición los coeficientes que a este fin determine el Ministerio de Hacienda ni   superen el plazo de amortización establecido por dicho Ministerio". En el supuesto que se examina, nos encontramos que la entidad recurrente no acredita, en ningún momento, ni en via de gestión ni en esta vía económico-administrativa, la depreciación de los elementos del  inmovilizado y su efectividad efectuando unos  cargos a resultados que llevó a cabo en unos casos mediante la reducción del valor de determinados activos ( Inmovilizado Material II) y en otros mediante su cancelación ( Inmovilizado Material 1), computando unas  pérdidas en contra de   lo dispuesto en  la normativa del Impuesto sobre Sociedades.SEPTIMO. - Por lo que respecta al ajuste contable que la entidad  efectúa en el ejercicio  1985/1986 por importe  de  270,223.132 pts, por gastos financieros periodificados. La Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades,  establece en sus artículos 13 cl partidas deducibles) y 14 (partidas no deducibles), que " para la determinación de los rendimientos netos se deducirán, en su caso, de los rendimientos íntegros obtenidos por el sujeto pasivo los gastos necesarios para la obtención de aquellos...", ante la imposibilidad de  enumerar todos y cada uno de los supuestos que pueden contemplarse en la dinámica comercial y contable, la Ley los define de forma genérica, pero sigue utilizando el concepto de gastos  necesarios, por ello en la aplicación de la norma debe suponer se,  en principio, que la Administración puede calificar la  necesidad  de ciertos  gastos, así como  su cuantificación, rechazando implícitamente los que no reúnen dichas características, pero todo respondiendo al principio de autonomía de lalegislación fiscal, ajustando o corrigiendo los estimados por  las  empresas,  para introducir modificaciones tendentes  a   determinar la base imponible del Impuesto, sin olvidar lógicamente el concepto de liberalidades. UNDECIMO.- Estimando ajustadas a derecho las regularizaciones practicadas por la inspección en los ejercicios 1983/1984 y 1985/1986 y la determinación de las bases imponibles negativas de dichos ejercicios a compensar en ejercicios posteriores, procede confirmar la compensación de las imponibles negativas de  los ejercicios mencionados con  la base imponible previa positiva del ejercicio 1986/1987.