Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/934/2006 de 22 de Noviembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 22 de Noviembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/934/2006

Resumen

Se confirma la desestimación de la rectificación de errores solicitada por el obligado tributario en base al artículo 220 de la LGT (Ley 58/2003) al órgano que dictó la liquidación, pues no constituyen errores de hecho la determinación de los días inicial y final del cómputo de intereses de demora y el otro error de hecho pretendido no se desprende de lo reflejado en el expediente administrativo.

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (22 de noviembre de 2007), se reúne este Tribunal Económico-Administrativo Central en Sala, para fallar la reclamación económico-administrativa interpuesta por D. ... en representación de ..., S.A., con NIF ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo del Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, de 20 de diciembre de 2005, por el que se desestima la solicitud de subsanación de errores advertidos por la interesada en dos liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, relativa a los ejercicios 1997 a 2000 la primera de ellas  y al ejercicio 2001 la segunda.

                                            ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 5-5-05 se firman dos actas de conformidad por el impuesto y ejercicios señalados. Apreciada por el Inspector Jefe la indebida aplicación de las normas relativas a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas, se procede a la realización de actuaciones complementarias de conformidad con el apartado 3 del art. 60 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

Completadas tales actuaciones, el 11-7-05 se dictan los correspondientes actos de liquidación por el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la ONI con deudas tributarias por importe de 726.284,27 € (ejercicios 97/98 a 2000) y 361.358,28 € (ejercicio 2001).

SEGUNDO: El 4-11-05 se plantea ante dicho órgano el procedimiento de rectificación de errores, solicitando sean subsanados los tres advertidos en las citadas liquidaciones, consistentes en:

1 - En relación con la liquidación del ejercicio 98/99, haber tomado como día inicial del cómputo del periodo de intereses de demora a favor de la sociedad (la liquidación arrojó resultado a devolver por importe de 30.621,3 €) el día 1-7-00, en lugar del 26-6-00, día éste en el que se hizo el ingreso de la cuota correspondiente.

2 - Respecto a la liquidación del ejercicio 2001, no haber corregido la pérdida de beneficios fiscales declarada y por la que se tributó según declara el sujeto pasivo.

En dicho ejercicio la sociedad había tributado, según sus manifestaciones, por la pérdida de la deducción por actividades de exportación al haber transmitido ciertos activos que habían gozado de la misma en ejercicios anteriores, transmisión que se efectúa antes del periodo de mantenimiento en el patrimonio que exige la norma que regula la deducción. Añade la sociedad que uno de los elementos transmitidos estaba incluido en una relación de elementos acogidos a la deducción por actividades de exportación de un ejercicio anterior que la Inspección entendió no daban derecho a tal deducción por no estar relacionados con las exportaciones. Se aportó copia de parte de una factura fechada el 30-9-01 en la que, entre los elementos relacionados, figura subrayado un ... por importe de 235.492 ...

Por tanto, en la medida en que se regularizó la base de la deducción por la Inspección el año de origen, tendría que haberse corregido por ésta la correspondiente pérdida del beneficio en el ejercicio 2001.

3 - En cuanto a las dos liquidaciones, haber considerado como día final del periodo de devengo de los intereses de demora en contra del contribuyente el 23-6-05 en lugar del 11-7-05, fecha en que se dictan las liquidaciones.

TERCERO:
Por acuerdo del 20-12-05 del Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la ONI se resuelve el procedimiento de rectificación de errores desestimándolo, señalando respecto del error 1 del antecedente anterior que se trataría, en su caso, de un error de derecho, no de hecho, pues estamos ante el término inicial del cómputo del periodo de devengo de intereses de demora.

Respecto del error 2, se manifiesta que "de lo que se trata es de una alegación de la entidad que afecta a una de las regularizaciones practicadas, una cuestión sustantiva o de fondo relativa a dicha regularización, y que en todo caso hubiera exigido una cierta labor de investigación o comprobación por parte de la Inspección. Y ello porque, sin una actividad de comprobación adicional es imposible concluir sólo del propio acuerdo, ni aunque incluso se tuvieran en cuenta los datos obrantes en el expediente y los aportados por la entidad que la pretendida pérdida de beneficios fiscales tuviera que ser automáticamente corregida".

En cuanto al error 3, se hace notar que la lectura que la entidad hace del art. 69.1 del RGIT (por ella citado), según el cual el periodo de devengo de intereses de demora termina "el día que se practique la liquidación que regularice la situación tributaria", es perjudicial a sus intereses. Que si como término final del devengo de intereses se ha tomado uno anterior a la fecha de las correspondientes liquidaciones ha sido por aplicación del art. 26.4 de la Ley 58/2003 que establece que no se exigirán intereses de demora desde que la Administración Tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos para resolver. "Y por ese motivo los intereses de demora han de calcularse hasta el momento en que, como máximo, es decir, dentro del plazo establecido, debió dictarse resolución".

Se concluye así diciendo: "Las cuestiones que la entidad plantea son todas de Derecho, en los términos expuestos: no se aprecia la comisión de error de hecho, material o aritmético alguno".

CUARTO: Notificada dicha resolución el 20-12-05, con fecha 19-1-06 se interpone contra la misma la presente reclamación económico-administrativa. Abierto el trámite de alegaciones, el 13-7-06 se presentan éstas manifestando en síntesis:

- En cuanto a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 2000, "esta parte denuncia un error material en el cálculo de los intereses de demora que importaban la cantidad de 136.948,60 euros. El error procede de la incorrecta apreciación de la fecha inicial del devengo de los intereses del periodo 1998-1999".

En "dicho ejercicio la cuantía resultante de la liquidación resultaba a devolver, por lo que los intereses deben calcularse desde el día en que se efectuó el ingreso correspondiente hasta el momento en que se practica la liquidación. Así resulta con claridad meridiana del artículo 2 del Real Decreto 1163/1990...................".

"La errónea apreciación de la fecha de ingreso genera un error aritmético, en la medida en que deben computarse 4 días más de intereses a favor de esta parte".

"............... Otra cosa es que una vez detectado y denunciado el error padecido, la resolución recurrida lo convierta artificialmente en una "cuestión de derecho", amagando con distinguir entre la fecha de ingreso y la "fecha valor consignada por la entidad colaboradora", so pretexto de la existencia de una diferencia de criterio jurídico que no se especifica en ningún momento".

- Respecto de la liquidación del ejercicio 2001, en dicho ejercicio "mi representada incumplió el plazo de mantenimiento de determinadas inversiones realizadas en los ejercicios 1998-1999 y 1999-2000 y que generaron en su día el derecho a acogerse a la deducción por actividades exportadoras.

De acuerdo con lo establecido por el artículo 44 del Real Decreto Legislativo 4/2004, ........................., la deducción por actividades de exportación está sujeta al cumplimiento de un plazo de mantenimiento de los elementos patrimoniales afectos ............

....................... esta parte procedió a declarar un incremento en la cuota del Impuesto sobre Sociedades de 2001....... más los intereses de demora" por los elementos enajenados que no habían permanecido en su patrimonio el tiempo legalmente determinado.

Esta regularización voluntaria realizada en la declaración de 2001 no fue tenida en cuenta por la Inspección al regularizar las deducciones por actividades de exportación de los ejercicios 98/99 y 99/00. Por tanto estamos ante un error de hecho que genera un error aritmético.

- Respecto de las dos liquidaciones "ha existido un error aritmético en el cómputo de dichos intereses (de demora), al no haber calculado los días correctamente, hasta el día que consta en dichos acuerdos, el 11 de julio de 2005".

El art. 69.1 del RGIT establece que "se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se practique la liquidación que regularice la situación tributaria." Siendo el 11-7-05 cuando se practicaron las liquidaciones, pese a que el periodo de devengo de intereses calculado en las mismas acaba el 23-6-05.

Según la Inspección, dado que sus actuaciones comenzaron antes de la entrada en vigor de la Ley 58/03, el procedimiento se rige por la Ley 230/63, y sin embargo la resolución recurrida sugiere la posible aplicación del art. 36.4 de la vigente LGT, "aun cuando se haga con el aparente ropaje de la aplicación retroactiva de la norma más favorable".

                                                 FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto de admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, en la que se plantea la adecuación a Derecho de la resolución del procedimiento de rectificación de errores recurrida.

SEGUNDO: El punto central de la cuestión planteada radica en determinar si los supuestos errores detectados por la recurrente son o no "errores materiales, de hecho o aritméticos".

La vigente Ley General Tributaria, Ley 58/03, dedica al procedimiento de rectificación de errores su art. 220, cuyo punto 1 establece:

"El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción.

En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente.

La resolución corregirá el error en la cuantía o en cualquier otro elemento del acto o resolución que se rectifica".

Ni este precepto, ni su desarrollo por el art. 13 del R.D. 520/05 que aprueba el Reglamento de Revisión en Vía Administrativa, definen lo que deba entenderse por error material, de hecho o aritmético, como tampoco lo hacía la derogada Ley 230/63.

Sin embargo, existe abundante jurisprudencia que ha venido a dar un preciso concepto del mismo y así, como señala el Fundamento de Derecho segundo de la STS de 27-05-1991 (luego ratificado en numerosísimas posteriores hasta nuestra fecha) y que copiamos en su integridad por su especial interés acerca del tema que nos ocupa: Segundo. La doctrina jurisprudencial de esta Sala, plasmada entre otras, en las Sentencias de 18 de mayo de 1967, 24 de marzo de 1977, 15 y 31 de octubre y 16 de noviembre de 1984, 30 de mayo, 5 y 18 de septiembre de 1985, 31 de enero, 13 y 29 de marzo, 9 y 26 de octubre y 20 de diciembre de 1989 y 27 de febrero de 1990, tiene establecido que el error material o de hecho se caracteriza por ser ostensible, manifiesto e indiscutible, implicando, por sí solo, la evidencia del mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y exteriorizándose prima facie por su sola contemplación (frente al carácter de calificación jurídica, seguida de una declaración basada en ella, que ostenta el error de derecho), por lo que, para poder aplicar el mecanismo procedimental de rectificación de errores materiales o de hecho, se requiere que concurran, en esencia, las siguientes circunstancias:

        1.º Que se trate de simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos;

        2.º Que el error se aprecie teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en el que se advierte;

        3.º Que el error sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de normas jurídicas aplicables;

        4.º Que no se proceda de oficio a la revisión de actos administrativos firmes y consentidos;

        5.º Que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica);

        6.º Que no padezca la subsistencia del acto administrativo (es decir, que no se genere la anulación o revocación del mismo, en cuanto creador de derechos subjetivos, produciéndose uno nuevo sobre bases diferentes y sin las debidas garantías para el afectado, pues el acto administrativo rectificador ha de mostrar idéntico contenido dispositivo, sustantivo y resolutorio que el acto rectificado, sin que pueda la Administración, so pretexto de su potestad rectificatoria de oficio, encubrir una auténtica revisión, porque ello entrañaría fraus legis constitutivo de desviación de poder); y

        7.º Que se aplique con un hondo criterio restrictivo.

En definitiva, el error material de hecho o aritmético viene a contraponerse al error de derecho, de ahí la necesidad de que su apreciación pueda realizarse al margen de cualquier calificación o interpretación jurídica.

Pues bien, de los tres supuestos errores de hecho detectados por la recurrente, dos de ellos serían en su caso claramente de derecho, los enumerados como 1 y 3 en los antecedentes de hecho, ya que se refieren respectivamente a la determinación del "dies a quo" y del "dies ad quem" de los periodos de devengo de intereses de demora a que se refieren (devolución de ingresos indebidos en el primer caso e intereses de la cuota liquidada por la Inspección).

En ambos supuestos, la fijación de tales términos inicial y final del periodo de devengo de intereses están perfectamente regulados. Las propias alegaciones de la recurrente se ven en la necesidad de acudir a las correspondientes normas de regulación. Lo que demuestra que, en la hipótesis de que se hubiera cometido un error, éste sería de Derecho, lo que no autoriza a la vía de revisión de la rectificación de errores del art. 220 de la LGT.

Respecto del hipotético error señalado como 2 en los antecedentes de hecho, si existiera, como señala la resolución recurrida podría haberse subsanado a lo largo de la actuación inspectora, máxime si se tiene en cuenta que se acordaron actuaciones complementarias tras la firma de las actas de conformidad y antes de dictarse las liquidaciones conforme al art. 60.3 del RGIT.

Señala además acertadamente la resolución impugnada que del expediente, junto con la factura aportada al solicitar la rectificación de errores, no puede determinarse la conclusión a que llega la recurrente.  

En todo caso, es evidente que no estamos ante un error "manifiesto, ostensible e indiscutible" como exige la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Y en este punto, en tanto la vigente normativa sobre la rectificación de errores de hecho no sea objeto de depuración por la interpretación de los tribunales, debemos afirmar que ante la claridad de los términos del art. 220.1 de la LGT no cabe apreciar la existencia de error de hecho sino de los documentos incorporados al expediente. No procediendo por tanto la pretendida rectificación en este caso.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.A. contra el acuerdo del Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, de 20 de diciembre de 2005, por el que se desestima la solicitud de subsanación de errores advertidos por la interesada en dos liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, relativa a los ejercicios 1997 a 2000 la primera de ellas y al ejercicio 2001 la segunda, en SALA ACUERDA: Desestimarla, confirmando el acto impugnado.

Intereses de demora
Subsanación de errores
Error de hecho
Devengo de intereses
Deducción IS por actividades de exportación
Impuesto sobre sociedades
Pérdida de beneficios fiscales
Error material
Error aritmético
Error de derecho
Obligado tributario
Acta de conformidad
Cuotas del IVA soportado
Resolución recurrida
Inspección tributaria
Deuda tributaria
Base de deducción
Comisiones
Liquidación Impuesto sobre Sociedades
Afectación de elementos patrimoniales
Entidades colaboradoras
Inversiones
Plazo de prescripción
Revisión en vía administrativa
Desviación de poder
Actos firmes
Derecho subjetivo
Revisión de los actos administrativos
Reintegro de prestación indebida
Dies ad quem
Dies a quo
Actividad inspectora
Devolución de ingresos indebidos
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