Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/945/2002 de 20 de Junio de 2003

Descripción

                  En la Villa de Madrid, a 20 de junio de 2003 vista la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovido por X, S. A. y  en su nombre y representación D. A, con domicilio en ..., contra Acuerdo de liquidación de 11 de febrero de 2002, de la Oficina Nacional de Inspección, en relación con el Acta de Inspección A02-70497333, por Retenciones del Trabajo Personal, Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, período 1997 (02-12)/1998 y cuantía de 304.831,48 Euros (50.719.691 pesetas).

                                      ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: Con fecha 21 de diciembre de 2001 la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT en ..., incoó a la interesada acta de disconformidad, A02 70498900, que da origen al presente expediente, por el concepto y períodos de referencia, en la que se hacía constar, en síntesis, como motivos de la regularización: 1)  que los empleados relacionados en diligencia nº 2 y Anexo I  a la misma, tenían a su disposición durante el período objeto de inspección plazas de garaje alquiladas por la entidad; la entidad manifestó que el uso de la plaza lo era en horario de trabajo. Se valora la retribución en especie por el valor de mercado, en este caso, siendo plazas alquiladas, este valor es el importe del alquiler y puesto que el único destino de las plazas lo constituye su uso como aparcamiento de los coches en la jornada laboral, todo el importe del alquiler constituye retribución en especie. Se determina a continuación el importe correspondiente a cada uno de los cuatro empleados y la cuantía del ingreso a cuenta. 2) La entidad ha satisfecho indemnizaciones a varios empleados por despidos calificados de improcedentes, calculándose en anexo al acta el importe de las indemnizaciones exentas, de conformidad con la antigüedad en la empresa y no en otra anterior aunque perteneciese al mismo grupo o sector.

          Se proponía una liquidación por importe de 50.824.672 pts (305.462,43 €), integrado por cuota, 40.699.836 pts (244.610,94 €) e intereses de demora, 10.124.836 pts (60.851,49 €).

        SEGUNDO: Evacuado por el actuario el preceptivo informe ampliatorio y puesto de manifiesto el expediente, la entidad presentó alegaciones el 10 de enero de 2001, manifestando, en síntesis, su discrepancia respecto a los conceptos objeto de regularización por entender que: respecto a la retribución en especie por la utilización de plazas de garaje que esa entidad pone a disposición de los empleados en horario de trabajo, porque no lo son para fines particulares; y por lo que afecta a la antigüedad a tener en cuenta para el cálculo de la indemnización exenta, entiende que debe computarse la antigüedad del empleado en las empresas para las que ha trabajado siempre que sean del mismo grupo, sin perjuicio de que en algún caso X, S. A. además de tener en cuenta esta antigüedad haya computado la reconocida en el momento de la contratación del empleado por el Grupo X.

        TERCERO: Con fecha 11 de febrero de 2002, el Inspector Jefe Adjunto de la Oficina Técnica de la ONI dictó acuerdo de liquidación tributaria con una deuda tributaria de 304.831,48 Euros (50.719.691 pesetas), integrado de: suma de retenciones e ingresos a cuenta 1997, 231.223,04 euros (38.472.277 pesetas) y 1998, 12.944,54 euros (2.153.790 pesetas) e intereses de demora 1997, 58.353,74 euros (9.709.245 pesetas) y 1998, 2.310,16 euros (384.378 pesetas).

          CUARTO: Notificado el acuerdo el 13 de febrero de 2002, el 27 de febrero siguiente la Entidad interpuso contra el mismo reclamación económica administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central; alegando, en el oportuno trámite, en síntesis, que: En cuanto a la retribución en especie por el uso de plazas de garaje, no existe tal retribución por cuanto la utilización de las mismas no son para fines particulares de los empleados sino exclusivamente para su uso laboral. En cuanto a la antigüedad a considerar para el cálculo de la indemnización exenta por despido improcedente, mientras que la Agencia Tributaria sostiene que la antigüedad que hay que computar es la de trabajo efectivo en la empresa que despide al trabajador, ella considera que esa antigüedad es la de trabajo efectivo realizado para el grupo al que pertenece la empresa que despide al empleado; que las personas que se señalan en el acuerdo de eran empleados de Y, S. A., pasando posteriormente por necesidades del grupo del que forma parte X, S. A. a la plantilla de esta última, hasta que desde esta sociedad se produjo el despido calificado como improcedente; que la antigüedad pretendida en el grupo empresarial está reconocida por el Tribunal Supremo, pues la figura del "grupo de empresa" a efectos laborales ha sido acuñada jurisprudencialmente, y que por tanto esta antigüedad en el Grupo no es el fruto de un pacto o acuerdo sino que tiene carácter obligatorio.

                                   FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO: Concurre en el presente expediente el requisito de competencia de este Tribunal Central, para conocer en única instancia de la presente reclamación económico administrativa en que las cuestiones que se plantean consisten en determinar si hay retribución en especie en el disfrute por parte de cuatro empleados de plazas de garaje alquiladas por la entidad y en la antigüedad que debe tomarse en consideración a los efectos de cuantificar la indemnización por despido improcedente que queda exenta del Impuesto. 

        SEGUNDO: En relación con la primera cuestión, el artículo 26 de la Ley 18/1991 define las retribuciones en especie como "la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan gasto real para quien las concede." A continuación enumera a título meramente ejemplificativo algunas retribuciones en especie, al comenzar indicando "entre otras". Por último recoge dos párrafos de exclusión, en el segundo de los cuales indica que "en ningún caso tendrán la consideración de retribución en especie ...ni la utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal."

          Se desprende del expediente que en el caso de dos de los empleados han gozado de una plaza cada uno alquilada por X, S. A. en una de las plantas sótano del edificio en el que a su vez tenían arrendadas las plantas 1ª, 2ª, 8ª y 9ª para  su sede social; en el caso de los otros dos empleados, uno en ... y otro en ..., tenían a su disposición la plaza alquilada que la sucursal les proporcionaba. Si bien se dice que en el caso de los dos empleados de ... no tenían adjudicada una plaza fija individualmente, lo cierto es que disfrutaban de una plaza garantizada, de modo que no podía darse la circunstancia de algún día no pudieran aparcar por falta de puesto en el mismo. La argumentación de la empresa de que, al utilizarse sólo en horario de trabajo excluye la característica de que la utilización sea para fines particulares, exigida para la concurrencia de retribución en especie, es rebatida por la Inspección en el sentido  de que el que sólo la usen en horario laboral no significa que el uso lo sea para "fines laborales" ni que los empleados incurran en el uso por razones de trabajo puesto que se trata de plazas situadas en la sede de su lugar de trabajo habitual y no por desplazamientos desde su lugar de trabajo a otro distinto por razones del trabajo realizado, no siendo imprescindible para el desarrollo de su trabajo el tener un lugar donde aparcar el coche a su llegada al lugar de trabajo ni tan siquiera el que tengan que desplazarse en coche desde su domicilio particular. Por otra parte, no puede considerarse incluida en la excepción de tratarse de un servicio de carácter social dado que sólo dos directivos en ... tenían acceso a dicha utilización y dos directores de ... Por todo lo cual ha de confirmarse la existencia de una retribución en especie determinada por la Inspección y cuya valoración, como la misma fija de conformidad con el artículo 27.f) de la misma ley 18/1991, está constituida por el importe satisfecho por la empresa por el alquiler de las plazas en cuestión.

           TERCERO: Respecto a la segunda cuestión planteada, relativa a antigüedad que debe tomarse en consideración a los efectos de cuantificar la indemnización por despido improcedente que queda exenta del Impuesto, la empresa sostiene que corresponde la antigüedad el número de años de servicios prestados a las empresas que integran el grupo empresarial, concepto éste elaborado a efectos laborales por la jurisprudencia, en el sentido del  artículo 42 del Código de Comercio. Frente a ello, la Inspección considera que ha de computarse unicamente el número de años en la última empresa en la que prestaba servicios en el momento del despido, entendiendo que el reconocimiento de la antigüedad al empleado es un pacto no obligatorio, entre la empresa y el empleado y, por tanto irrelevante a efectos fiscales.

        La Ley 18/1991 aquí aplicable, en el artículo 9 Uno d) incluye entre las rentas exentas: "las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de Convenio, pacto o contrato."

        La norma fiscal remite así a la laboral a los efectos de determinar el importe que con carácter obligatorio ha de satisfacerse como indemnización en el caso de despido improcedente, excluyendo aquellos importes que por la voluntad de las partes no forman parte de ese "quantum" exigido con carácter tuitivo  por la norma laboral, aunque ésta la ampare y la considere de debido cumplimiento en atención al principio vigente en ese ámbito del Derecho de "norma mínima más favorable".

        El artículo 56 del Estatuto de los Trabajadores dispone:  "Cuando el despido sea declarado improcedente, el empresario, en el plazo de cinco días desde la notificación de la sentencia podrá optar entre la readmisión del trabajador o el abono de las siguientes percepciones económicas que deberán ser fijadas en aquélla.
           
a) En todo caso, a una indemnización, cifrada en cuarenta y cinco días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los periodos de tiempo inferiores a un año y hasta un máximo de cuarenta y dos mensualidades"

        CUARTO: Así las cosas la cuestión estriba en determinar como se computa en el ámbito laboral la expresión "por año de servicio" y, más concretamente, si en los casos en que el empleado había prestado con anterioridad servicios a otras empresas del grupo mercantil o del grupo consolidado, el cómputo de los años en el grupo y no sólo en la última, en la que acaece el despido, han de tomarse "obligatoriamente" en consideración, de modo que la circunstancia de que los contratos suscritos entre el empleador y los empleados hubiesen recogido alguna previsión acerca de la antigüedad sería irrelevante pues en todo caso el número de años de servicio en el grupo sería de obligatoria observancia.

        Aquí es donde interviene la construcción jurisprudencial que en el ámbito laboral se ha ido elaborando en los últimos años, pues no hay que olvidar que la contestación a la pregunta que se acaba de suscitar ha de hallar respuesta en dicho ámbito, dado que  la legislación fiscal habrá de estar a lo que de ella resulte.

        Antes de abordar la concreción de esta elaboración jurisprudencial, ha de mencionarse, para una adecuada ponderación de la misma en el aspecto que nos ocupa, la distinción jurisprudencial, asimismo en el ámbito de lo social, entre antigüedad y período de servicio efectivo en la empresa. En este sentido, el Tribunal Supremo en reiterada doctrina (entre otras, sentencias de  15 de febrero de 1990 y 8 de marzo de 1993) tiene declarado que a efectos de cuantificar la indemnización por despido improcedente no es confundible la antigüedad que pudiera asignarse al trabajador en el contrato de trabajo que inicie la relación laboral, derivada de respetar la lograda en anteriores contratos, respecto a los cuales, aquel no constituye subrogación, con el tiempo de servicios que se genere en desarrollo de éste, siendo sólo tal tiempo de servicios el que ha de ser computado para el cálculo de la indemnización que correspondiera.  

        Por consiguiente, el Tribunal Supremo considera que, con carácter general, el mayor reconocimiento de antigüedad, si bien opera en el aspecto retributivo, no produce sus efectos para cuantificar una futura y eventual indemnización correspondiente a despido declarado improcedente ya que dicha mayor antigüedad no se equipara con tiempo de prestación de servicios, a no ser que una norma determine tal efectividad. Siendo esto así, es evidente que a efectos fiscales tampoco cabía tomar en consideración la antigüedad a efectos de determinar la indemnización exenta y en este sentido este Tribunal Central  ha manifestado en diversas ocasiones.

        Ahora bien, dicho lo anterior, ha de añadirse que el propio Tribunal Supremo diferencia de la situación anterior el supuesto en que el empleado ha prestado servicios sucesivamente en varias empresas de un grupo, dándose determinadas características o circunstancias, siendo aquí donde tiene relevancia la anteriormente aludida construcción jurisprudencial.

        QUINTO: Podrían citarse diversas sentencias, si bien vamos a centrarnos en las más significativas. El propio Tribunal reconoce como punto de partida que, el concepto "grupo de empresas" no tiene directa acogida en la normativa laboral; es más, reconoce que en otros ámbitos del derecho ha tenido un mayor reflejo, pese a lo cual lleva a cabo una construcción sobre la base de ciertos preceptos. En efecto, en sentencia de 30 de junio de 1993 (Sala de lo Social), en el fundamento de derecho séptimo manifiesta que "Desde el punto de vista jurídico formal, los componentes del grupo gozan de autonomía y personalidad jurídica propia como personas -físicas o jurídicas- como empresas diferenciadas que son; pero la concentración, el grupo, genera vínculos económicos y organizativos derivados del propósito principal de la obtención de un fin empresarial común; unidad económica a la que subordinan todas las empresas componentes, que se refleja en la acción unitaria al exterior. En síntesis, el núcleo del grupo de empresas está en la dominación empresa dominante- y situación de dependencia, y en la unidad de dirección. De este planteamiento del grupo de empresas arrancan las normas de protección a los acreedores, a los componentes minoritarios y a los trabajadores."

        El Tribunal reconoce a continuación  que "en las relaciones mercantiles, las necesidades de la economía de mercado han movido y difundido la concentración de capitales y de fuerzas empresariales que se han manifestado de formas múltiple..." . Pasa revista acto seguido a algunas de esas figuras, como las Agrupaciones de interés económico, la Agrupación Europea de Interés  Económico, regulada por la normativa comunitaria, los grupos de sociedades (art. 42 del Código de Comercio, art. 87 de la LSA y Ley de Mercado de Valores, en los que, dice el Tribunal, "rigen normas de subordinación, al hallarse las sociedades vinculadas y sometidas a una dirección única que ejerce de sociedad matriz o dominante, con relación a las sociedades filiales." Cita también el campo fiscal, en el que "se considera el grupo, carente de personalidad jurídica, sujeto tributario con responsabilidad solidaria de todas las sociedades del grupo por las deudas tributarias (art. 38 de la ley 10/1985, de 26 de abril..."

        Tras este recorrido se centra en el campo del Derecho del Trabajo, donde, afirma, "no se refleja con claridad cuándo se está ante un grupo de empresas y... cuando cabe afirmar que el grupo se ha constituido en sujeto del contrato de trabajo, con entidad objetiva propia, aunque no jurídica...En el ámbito laboral no existe una regulación legal del grupo de empresas; y esto dificultaba el tratamiento jurídico-laboral en lo referente a la relación individual de trabajo. Pese a la existencia de personalidades jurídicas diferenciadas y a la aparente autonomía de los componentes del grupo, estos actúan con criterios de subordinación; se impone un vínculo económico organizativa tendente al logro de un fin empresarial común; y aún la misma idea de dependencia pasa a segundo término, para destacar la de la unidad de dirección de todas las empresas del grupo".

        Concluye este fundamento jurídico el Tribunal, aludiendo a la parquedad del tratamiento legislativo laboral en relación al "grupo de empresas", que según afirma "se ha reducido, salvo omisión y aparte de la norma procesal contenida en el artículo80 1.b) de la Ley de Procedimiento Laboral, a la vaga y no siempre encajable referencia del artículo 1.2 del Estatuto de los Trabajadores... y con más empeño y calado, a la recogida por el Real Decreto Ley 1/1992, de 3 de abril, después Ley 22/1992, de 30 de julio, de medidas urgentes sobre fomento del empleo y protección por desempleo que en su art. 3 establece que se excluirán de las ayudas previstas en la Ley las contrataciones de trabajadores que en los veinticuatro meses anteriores hubiesen prestado servicios en la misma empresa o grupo de empresas; y que en su disposición adicional cuarta ordena que a los efectos de los establecido en la Ley se considerarán pertenecientes a un mismo grupo las empresas que constituyan una unidad de decisión porque cualquiera de ellas controla directa o indirectamente a las demás. Se entenderá que existe control de una empresa dominada por otra dominante cuando se encuentre en alguno de los casos del ap. 1 del artículo 42 del Código de Comercio. Es claro que esta concepción legal del grupo de empresas expresada en el Real Decreto primero y después en la Ley tiene proyección en el Estatuto de los Trabajadores; en su art. 1.2 y en las materias en que se plantee la relación jurídico-laboral con el grupo de empresas".

         A todas luces se pone de manifiesto en esta significativa sentencia que el Tribunal Supremo sobre la base de esa parquedad normativa elabora una doctrina jurisprudencial, que explícitamente reconoce al señalar que "la construcción jurisprudencial antes descrita es de frecuente aplicación en el conocimiento de acciones de despido y en lo concerniente a las condenas a la readmisión...".

        SEXTO: Dando un paso más en el análisis de esta construcción jurisprudencial, ha de examinarse su aplicación en concreto al ámbito que aquí interesa de los años de servicio a tener en cuanta en el cálculo de las indemnizaciones por despido; en este sentido ha de resaltarse la sentencia del mismo Tribunal Supremo de 24 de julio de 1989. En ella se plantea precisamente la cuestión de la antigüedad en la empresa a efectos de realización de servicios a la misma computables para la determinación de la indemnización por despido, regulada en el apartado 1 a) del art. 56 del Estatuto de los Trabajadores; en síntesis el Tribunal rechaza la tesis de la empresa recurrente, que pretendía considerar como tal únicamente desde que el actor inició sus  servicios para la última entidad del grupo empresarial (1 de mayo de 1975), acogiendo la doctrina de la sentencia recurrida que  computa la fecha de tres de septiembre de 1962, fecha desde la que el actor ha venido trabajando en diversas entidades del mismo grupo empresarial.

        En el fundamento de Derecho Tercero comienza el Tribunal reconociendo lo que constituye doctrina tradicional, anteriormente descrita, relativa a la no equiparación de años de servicio con antigüedad reconocida, para pasar a continuación a excluir de ella el supuesto ahí planteado en que el trabajador prestó servicios continuadamente para diversas empresas del grupo. Así, dice el Tribunal:  "Es cierto como afirma el recurso que los años de servicios a que se refiere el apartado 1 a) del art. 56, son aquellos que el trabajador ha empleado en el desempeño de su profesión u oficio en favor de un determinado empresario, y que a la hora de un despido improcedente deben ser tenidos en cuenta para fijar la indemnización. La razón de esta norma es evidentemente, que a mayor tiempo trabajado la empresa obtuvo mayor rendimiento del trabajador por lo que es razonable y justo que la indemnización por el despido improcedente sea determinada en función de los años efectivamente trabajados a la Empresa.  Esta razón es la misma, que a la vista del art. 9 del Convenio de la Banca Privada que distingue entre antigüedad y tiempo de servicios llevó a esta Sala en las Sentencias de 13 de julio de 1982 (RJ 1 982\y 16 de junio de 1983 (RJ 1983\que cita el recurso a determinar como conceptos diversos antigüedad en la Banca y servicios efectivos en la empresa concepto este último atenido al hecho de los años efectivamente trabajados mientras que el primero puede tener sólo alcance remuneratorio, trienios complementos, etc.... Pero lo decisivo en el caso enjuiciado es que los servicios efectivos a la empresa, entendida como complejo económico a cuya producción está sirviendo el trabajador es la fijada en la sentencia recurrida, por mas que la empresa en  este decisivo sentido socio-económico esté compuesta de distintas personas Jurídicas, cuando esta diversidad de personas jurídicas no ha tenido incidencia real alguna en la unidad y continuidad del trabajo prestado al grupo económico empresarial,  como sucede en el caso de autos, por lo que la sentencia ni infringe las normas legales que el motivo cita ni es de aplicación la doctrina de las sentencias invocadas."

           SEPTIMO: La doctrina expuesta, que se ha ido reiterando en sucesivas sentencias,  ha repercutido en el ámbito fiscal; así la Dirección General de Tributos, en contestaciones a consultas, junto a casos en los que se recoge el criterio del Tribunal Supremo de distinción entre años de servicio y antigüedad reconocida, siendo únicamente el primero el relevante para la indemnización considerada exenta, contempla otros en los que, matizando su doctrina tradicional, acoge la construcción jurisprudencial. En este sentido es significativa la contestación a consulta de 14 de septiembre de 2001.

          En ella la descripción del caso es la siguiente: La entidad consultante es la dominante de un grupo de empresas, en cuyo ámbito existe movilidad interna de los empleados atendiendo a las necesidades de recursos humanos dentro del grupo. Con carácter general, los empleados de una empresa reciben una oferta individual para incorporarse a otras empresas de] grupo. En estos casos, de acuerdo con lo previsto en el Convenio Colectivo 2001-2002, los empleados pueden solicitar la baja en la entidad consultante incorporándose a la otra, o solicitar su pase a la situación de excedencia especial con carácter temporal (el período mínimo es de un año prorrogable otro más). En los casos de despidos o ceses de los trabajadores, la antigüedad que tienen en cuenta para el cálculo de la indemnización laboral es la correspondiente al grupo de empresas y no al tiempo de servicio en la última empresa del grupo.

         Si bien la cuestión planteada es la aplicación de la exención prevista en el artículo 7. e) de Ley 40/1998, de 9 de diciembre, dado que el tenor de este precepto es idéntico al utilizado por la anterior Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la doctrina es perfectamente aplicable en el marco normativo vigente en el presente caso.

          En esta consulta la Dirección General comienza recordando lo que constituye la doctrina reiterada por la Administración, que sigue a la manifestada al respecto por el Tribunal Supremo y así expone que "Es doctrina reiterada de este Centro Directivo, que a efectos de la aplicación de esta exención el cálculo de la indemnización debe realizarse de acuerdo con las normas del Estatuto de los Trabajadores, su normativa de desarrollo a la de ejecución de sentencias, de tal modo que el número de años de servicio a tener en cuenta serán aquellos que, de no mediar acuerdo, individual o colectivo, se deban considerar para el cálculo de la indemnización; es decir, que el importe exento habrá de calcularse teniendo en cuenta el número de años de servicio en la empresa en la que se produce el despido, y no la antigüedad reconocida en virtud de pacto o contrato, individual o colectivo. En este sentido debe recordarse que una cosa es la antigüedad y otra distinta es el número de años de servicio a los que se refiere el articulo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, como reiteradamente ha señalado el Tribunal Supremo, pudiendo citarse, entre otras, la sentencia de 21 de marzo de 2000 donde se señala de forma expresa que . Debe matizarse que aún en el caso a que se refiere esta sentencia, que se reconozca con pacto individual o colectivo, o por la normativa aplicable, una determinada antigüedad a efectos de la indemnización por despido, la exención sólo alcanzaría al número de años de servicio efectivamente prestados al mismo empleador, y no aplicándose la misma al resto de la indemnización."

        Dicho lo anterior, el Centro Directivo introduce la diferenciación del supuesto de grupo de empresas, siguiendo los pasos de la construcción jurisprudencial de lo social y recogiendo una serie de requisitos para su aplicabilidad, extraídos del análisis de dicha doctrina. Así continúa que "En este punto debe abordarse el tratamiento de las indemnizaciones por despido en el marco de los grupos de empresas en el ámbito de las relaciones laborales, que han sido configurados por el Tribunal Supremo en torno a una serie de requisitos, destacando entre otros: 1) el funcionamiento integrado o unitario de las organizaciones de trabajo de las empresas del grupo, 2) la prestación de trabajo indistinta o común, simultánea o sucesiva, a favor de varios empresarios... etc.

         Como se ha señalado con anterioridad, la cuantía de la exención depende de un dato objetivo: que su importe sea, estrictamente, aquél al que tendría derecho el contribuyente en ausencia de todo pacto o convenio, individual o colectivo.

         En consecuencia, cuando estamos en presencia de indemnizaciones satisfechas por el empleador en el seno de un grupo de empresas desde la óptica laboral, hay que acudir a la indemnización obligatoria de acuerdo con el Estatuto de los Trabajadores. En estos casos, al igual que en los anteriores, la indemnización exenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas dependerá del número de años de servicio que deban tenerse en cuenta: los prestados en la última empresa del grupo en la que el contribuyente ha prestado sus servicios o los prestados en el seno del grupo.
         
La jurisprudencia del Tribunal Supremo al configurar la doctrina de los grupos de empresas en las relaciones laborales, parte del entendimiento de que estamos en presencia de un único empleador. Lógicamente, en estas ocasiones el número de años de servicio a considerar son los trabajados para el grupo, en cuanto empleador, por lo que la cuantía de la indemnización exenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se calculará teniendo en cuenta esta variable."

          OCTAVO:  Ha de indicarse adicionalmente que el artículo 2 del Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto dispone que "A efectos tributarios se considerará que no ha existido despido o cese del trabajador, en relación con las indemnizaciones exentas a que se refiere la letra d) del apartado uno del artículo 9 de la Ley del Impuesto, cuando el sujeto pasivo fuese contratado nuevamente por la misma empresa o por otra empresa vinculada en virtud de relaciones de filial a matriz, o viceversa, en los tres años naturales siguientes a la efectividad del despido o cese.

          Se considerará que existe relación de entidad  matriz a filial cuando la primera participe, directa o indirectamente, en el 25 %  en el capital social  de la segunda o cuando, sin mediar esta circunstancia, una entidad ejerza en otra funciones determinantes del poder de decidir."

          Contrapone la Inspección que esta norma está dictada para evitar fraudes en la aplicación de la exención pero ello es una finalidad distinta que nada tiene que ver con el cómputo de la antigüedad dentro de un grupo de empresas.

          Si bien es cierto lo que apunta la Inspección, qué duda cabe que el hecho de que se prevea la posibilidad de manipulación de la exención por despido en el seno de empresas de un grupo apunta al reconocimiento por parte del legislador de lo que el Tribunal Supremo en materia laboral y la Dirección General de Tributos posteriormente justo a efectos de antigüedad, han destacado en cuanto a movilidad laboral dentro de un grupo que a tales efectos funcione como único empleador cuando concurra el funcionamiento integrado o unitario de las organizaciones de trabajo de las empresas del grupo.

          NOVENO: De lo expuesto en los anteriores fundamentos se desprende que la aplicación de la normativa en relación con la indemnización aquí debatida ha sufrido una evolución en los casos en que, como el aquí  suscitado, la integración del empleado indemnizado en un "grupo de empresas" requiere la ponderación de una serie de circunstancias según la doctrina jurisprudencial en el ámbito de lo laboral y la interpretación  del Centro Directivo acogiendo la misma.

         Así pues, advirtiendo que en todo caso no resulta identificable el supuesto que se acaba de describir con los casos en que se pretende computar la antigüedad global en un determinado sector, modo de cómputo que sigue siendo inaceptable, tal como el propio Tribunal Supremo afirma y este Tribunal Central viene manteniendo, ni con los casos en que se produce simplemente un reconocimiento de antigüedad por parte de una empresa, cómputo igualmente inadmisible en tanto que derivado de una convenio o pacto privado; sin embargo, en los supuestos en que se acrediten  años de servicio efectivo en diversas empresas de un Grupo al que pertenezca la empresa que en último término despide al trabajador, se computará como antigüedad este número de años, considerado obligatorio desde el punto de vista laboral, siempre que tales años de servicio se hubieran prestado a las empresas del grupo de manera sucesiva pues, de otro modo, el  que hubiera intercalados años de servicio a empresas ajenas al grupo, aun cuando fueran del mismo sector, impediría apreciar el funcionamiento integrado o unitario de las organizaciones de trabajo de las empresa  que el Tribunal Supremo pondera en su elaboración del Grupo como "único empleador" , y de la obligatoriedad del computo de los años de servicio en el Grupo.

        DECIMO: Aplicado ello al caso aquí planteado se observa que respecto en el punto 5 de la Diligencia nº 2, de 23 de noviembre de 2001, se hace constar que la entidad manifiesta que el cálculo de la indemnización exenta se ha hecho tomando como referencia la antigüedad del Grupo o la antigüedad reconocida. Esta precisión es importante pues, conforme a lo anteriormente expuesto, no es lo mismo que se compute el número de años efectivos prestados consecutivamente a varias empresas de un grupo, la última de las cuales le despide, que una cifra de antigüedad formalmente reconocida pero que no responda a la anterior premisa. De modo que si se trata meramente de una antigüedad reconocida sin estar respaldad por la acreditación del número de años prestados ininterrumpidamente a las empresas del grupo no sería admisible dicho cómputo.

          En ese mismo sentido se observa en el punto 4 del acta que la entidad en sus alegaciones previas a la incoación del acta manifestó que esa entidad entendía que "debe computarse la antigüedad del empleado en las empresas para las que ha trabajado siempre que sean del mismo grupo, sin perjuicio de que en algún caso X, S. A. además de tener en cuenta esta antigüedad haya computado la reconocida en el momento de la contratación del empleado por el Grupo X.

          Por otra parte, en el escrito de alegaciones, de 14 de enero de 2002, posterior a la incoación del acta, la entidad da su conformidad a la regularización propuesta por la Inspección referente a las personas que relaciona, correspondientes a 1997; se trata de Dª. C, Dª. D, D. E, D. F y D. G. Dado que en sus alegaciones ante este Tribunal no concreta nada al respecto ha de suponerse que la discrepancia se circunscribe a los restantes empleados

         Dado que no consta en el expediente acreditado la fecha de la incorporación a la empresa en la que los empleados despedidos prestaron servicios inmediatamente antes de pasar a X, S. A., que, según afirma la entidad reclamante era Y, S. A., ha de examinarse si entre los documentos obrantes en el expediente  existe alguna prueba acerca de  las fechas de alta en las sucesivas empresas del grupo que permita tomar como antigüedad unitariamente el número de años de servicio en todas ellas. Del examen de los mismos se pueden obtener los siguientes datos:  que en el caso de D. H, en el contrato celebrado con X, S. A. el uno de julio de 1993, se indica en la cláusula 4º que "se reconoce en el momento de la incorporación, a todos los efectos laborales, la antigüedad que el Sr. H tiene en ... desde el 1 de abril de 1985. De lo cual se desprende que respecto de ese empleado no puede admitirse la antigüedad pretendida por la entidad, según consta en el cuadro del Anexo III de la diligencia nº 2, de 01/04/85, debiendo considerarse correcta la determinada por la Inspección, computando la fecha de alta en la entidad, de 01/07/93. Que en el caso de D. B, en la demanda ante el Juzgado de lo Social se relacionan las fechas en las que el empleado estuvo trabajando para tres empresas del Grupo X, demandas por el mismo: trabajó en V, S. A. de ... de 1988 hasta ... de 1988, dándosele de alta en Z, S. A. el 1 de octubre de 1988, hasta el 30 de noviembre de 1993, dándose de alta en X, S. A. el 1 de diciembre de 1993; dado que la entidad en nómina sólo le ha reconocido una antigüedad desde octubre de 1988, es por lo que centra su demanda en que se tome en consideración su incorporación al grupo el 1 de marzo de 1988, lo que finalmente se reconoce pues en el cuadro del mencionado Anexo III a la Diligencia nº 2 se computa como alta por parte de la empresa la de 01/03/88 frente a la computada por la Inspección de 27/10/88. Por tanto en este caso, sí es correcto tomar la fecha de incorporación a la primera empresa del Grupo X, desde donde pasó sin solución de continuidad a otras dos del mismo grupo.

        En todos los demás supuestos o bien no obra dato alguno o bien de los contratos aportados sólo se desprende que se trata de una antigüedad reconocida por la empresa pero en modo alguno se menciona ni se prueba los años de servicio en anteriores empresas del grupo, razón por la cual sólo cabe estimar la reclamación en lo que se refiere a la antigüedad relativa a Don B, que deberá computarse desde el 1 de marzo de 1988 y consiguientemente al cálculo de la indemnización exenta correspondiente al mismo y de la retención correspondiente a la misma, habiendo de confirmarse en todos los demás el cómputo realizado por la Inspección.

        POR LO EXPUESTO:

        EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, conociendo la presente reclamación, ACUERDA: estimarla en parte,  anulando la liquidación impugnada, que será sustituida por otra  en la que se cuantifique la retribución exenta correspondiente al empleado Don B de conformidad con una antigüedad computada desde el 1 de marzo de 1988, tal como se indica en el fundamento décimo, desestimándola en todo lo demás.