Resolución de Tribunal Económico Administrativo Regional, 2/02876/2017/00/00 de 11 de Octubre de 2018

Resumen

ITPAJD. Momento en el que se produce  el devengo del impuesto en la modalidad de TPO en la prórroga  de las concesiones mineras.

Descripción

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia

Pleno

FECHA: 11 de octubre de 2018

 

PROCEDIMIENTO: 32-02876-2017; 32-02877-2017

CONCEPTO: IMP. TRANSM. PATRIM. Y ACTOS JURÍD. DOCUM. ITP-AJD

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: XYZ SL - NIF ...

REPRESENTANTE: Mx... - NIF ...

DOMICILIO: ... (OURENSE)

 

 

En A CORUÑA , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

 

Se ha visto la presente reclamación contra   el  acuerdo dictado por el Inspector Jefe del Departamento de Inspección de la Delegación de Ourense de la Agencia Tributaria de Galicia (Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia) por el que se confirma la propuesta de liquidación contenida en el Acta de Disconformidad número A02 ..., concepto: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; expediente número I.../2016/.../.../...; cuantía: 7.699,06 euros, y contra acuerdo sancionador por infracción tributaria grave dictado por dicho órgano, expediente número E.../2017/.../.../...; cuantía: 4.882,62  euros.

 

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.-

 En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:

 

Reclamación F. Inter. F. Entra.

32-02876-2017	28/09/2017	14/11/2017
32-02877-2017	02/10/2017	14/11/2017

 

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO.-

 Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

 

  SEGUNDO.-    Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

 

TERCERO.-

 Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

El  representante de la entidad solicita la anulación de los acuerdos impugnados, extendiéndose en sus alegaciones en la no realización del hecho imponible , en la prescripción del derecho a liquidar  y en el inadecuado  cálculo de  la base imponible del impuesto.

 

 En el procedimiento inspector se regulariza la situación tributaria de la obligada tributaria en relación con la Resolución de la Dirección Xeral de Industria, Enerxía e Minas de la Consellería de Economía e Industria de la Xunta de Galicia, de 30  de octubre  de 2012, de prórroga de la concesión  de explotación denominada  ...  nº ..., a nombre de  la reclamante ,   para la obtención  de  pizarra   por un período de 30 años  y  sobre una superficie de 3  cuadrículas mineras definidas  en la citada resolución,    en la provincia de Ourense, con fundamento en que se ha  realizado el hecho imponible del artículo 7.1.B del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.

 

A  la reclamante se le otorgó  por resolución de 30.10.2012 ( notificada según la reclamante el  12.11.2012) la  prórroga de la concesión  de explotación denominada  ...  nº ...,  previamente otorgada  a nombre de XK SA por resolución de 25.05.1983 por un periodo de  30 años prorrogables  hasta 90 . Unos días antes,  el 22.10.2012   se resolvió la autorización de la transmisión  de los derechos  mineros a  la ahora recurrente,   y  según consta en  el expediente en el informe del  Censo catastral minero  de Galicia  su vigencia se  alarga hasta el 25.05.2013,  fecha a partir de la cual considera la Inspección que se produce el devengo del impuesto, el 26.05.2013.

 

En procedimiento sancionador se dictó acuerdo sancionador por infracción tributaria grave al no haber presentado la reclamante  ante el  órgano gestor , ni la citada resolución ni la  autoliquidación del impuesto.

 

CUARTO.-

  Para resolver la presente reclamación debemos señalar que el artículo 2.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, que aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados  establece  "El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia".

 

Por su parte, el artículo 7.1.B) de dicho texto legal establece que son transmisiones patrimoniales sujetas la constitución de concesiones administrativas, salvo cuando tengan por objeto la cesión de derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos, equiparando, el artículo 13.3, a las concesiones administrativas, "los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares."

 

QUINTO.-

 Para determinar si se ha realizado o no el hecho imponible regulado en el precepto transcrito es preciso señalar que la Ley 3/2008, de 23 de mayo, de ordenación de la minería de Galicia, cuyo artículo 15,2º  dispone:

"2. Son derechos mineros regulados en la legislación específica minera:

a) Las autorizaciones de aprovechamiento de recursos de la sección A).

b) Las autorizaciones y concesiones de recursos de la sección B).

c) Los permisos de exploración, permisos de investigación y concesiones mineras de los recursos C) y D).

3. Con las especialidades previstas en la presente Ley, se establece un procedimiento unitario e integrado para el otorgamiento de todos los derechos mineros en el territorio de la Comunidad Autónoma, con independencia del tipo de recurso y de la actividad minera desarrollada."

 

En los artículos 28, 29 y 30 de dicho texto legal, diferencia la norma, la extensión y delimitación de los  distintos derechos mineros ;  la vigencia temporal  de las concesiones de explotación mineras, así como   la renovación y prórroga de los distintos derechos mineros:

 

Artículo 28 Contenido de los derechos mineros

1. La resolución de otorgamiento de un derecho minero tendrá el siguiente contenido mínimo:

a) Las condiciones impuestas por el órgano minero competente para el ejercicio de las actividades de exploración, investigación y explotación, así como para los establecimientos de beneficio.

b) Su extensión y delimitación.

En caso de permisos de exploración, el órgano minero competente valorará que, dentro de los límites fijados por la legislación específica de minas, su extensión no supere las cuatrocientas cuadrículas mineras, teniendo en cuenta las peculiaridades del territorio de la comunidad autónoma, por razones ambientales, agrarias, urbanísticas u otras de su competencia (...)

c) Su plazo de vigencia y condiciones de renovación, en su caso.

d) La constitución de las garantías obligatorias y del seguro de responsabilidad civil regulados en la presente ley.

e) Las prescripciones que garanticen, en su caso, la protección de los recursos naturales.

f) Las medidas relativas al cierre definitivo y abandono de la explotación.

g) Cualquier otra medida o condición determinada por la legislación sectorial de aplicación.

2. Los derechos mineros contendrán, además, cuando así sea exigible en la normativa que resulte de aplicación:

a) La declaración de impacto ambiental u otras figuras de evaluación ambiental.

b) Las condiciones preventivas y de control necesarias en materia de accidentes graves en los que intervengan sustancias peligrosas.

c) La gestión de los residuos de actividades extractivas y su transporte, cuando se realicen dentro de la propia explotación.

d) Las condiciones de actividad de los establecimientos de beneficio vinculados a las actividades mineras.

 

Por su parte el art 30 regula la   renovación y prórroga de derechos mineros:

 

1. Transcurrido el plazo máximo de vigencia de los permisos de exploración y de los permisos de investigación, éstos podrán ser renovados y prorrogados por periodos sucesivos, conforme a lo dispuesto en la legislación general. Las concesiones de explotación mineras no podrán ser prorrogadas una vez transcurrido el plazo máximo establecido en el artículo anterior.

2. Con una antelación mínima de un mes antes del vencimiento del plazo de vigencia de los derechos mineros, salvo en el supuesto de concesiones de explotación en el que el plazo será de doce meses, el titular de derechos mineros solicitará su renovación y prórroga, que se tramitará por el procedimiento que se establezca reglamentariamente. (....)

 

SEXTO.-

 En el presente caso , la reclamante  alega que no se ha producido el hecho imponible  porque simplemente continua con la actividad, y expone que la prorroga supone la continuación de un derecho ya existente.  Pero lo cierto es que para la resolución de la prorroga, la  reclamante ha tenido que solicitar su tramitación y cumplir con  las condiciones y requisitos legalmente establecidos , lo que ha de hacer , tal  y como indica el precepto antes citado, con una antelación mínima de de doce meses , solicitud que presenta el 23.05.2012  según indica la propia  resolución , junto con  un informe de la recurrente  en el que justifica la superficie solicitada  afirmando  que continua con el  proyecto general de explotación y con el  plan de  restauración  vigentes; y  cumplidas las condiciones técnicas, se exigen también a la reclamante las certificaciones oportunas que aseguren que se encuentra al dia en el cumplimento de sus obligaciones  tributarias y con la Seguridad Social.

En definitiva no puede ser admitida la afirmación de la reclamante de que no se ha producido el hecho imponible  dado que   el uso y aprovechamiento  privativo de las cuadrículas mineras  se concede  por  un período de tiempo determinado   sin que   pueda considerarse  que  su continuación es automática o  que se produce simplemente con la solicitud de la  prórroga , tal  y como pone de manifiesto la  documentación, antes referida,   presentada  por la reclamante    para que tal prórroga  pueda llegar   a    concederse.

 

SÉPTIMO.-

 Por otra parte , la reclamante afirma la prescripción del   derecho a liquidar  .

El art 49   del Texto refundido   regulador del  impuesto  aprobado por el  Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre,  señala:

 

1. El impuesto se devengará:

a) En las transmisiones patrimoniales, el día en que se realice el acto o contrato gravado.

b) En las operaciones societarias y actos jurídicos documentados, el día en que se formalice el acto sujeto a gravamen.

2. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.

 

 El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados prescribirá a los cuatro años desde el día siguiente al fin del plazo de declaración y   el plazo para la presentación de las   liquidaciones  es de 30 días hábiles a contar desde el momento en que se cause el acto o contrato, tal y como recoge el artículo 102 el RD 828/1995 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, transcurrido el cual comienza el cómputo del plazo de los cuatro años de prescripción.

 

OCTAVO.-

 Hemos por tanto, de analizar  cuando se produce el devengo del impuesto .   La reclamante cita la sentencia del TS de 17.07.2015  (rec 3865/2013)  para concluir que en el presente  caso no concurre  una condición suspensiva  o similar del art 49,2º. La  citada sentencia  señala  que debe atenderse al criterio  de relacionar  el devengo con la formalización del contrato :

La cuestión a resolver es el momento en que se entiende exigible el impuesto, si el día de la adjudicación definitiva de la concesión administrativa o el día de la firma del contrato en que se formaliza aquella adjudicación. La prohibición de iniciar la ejecución del contrato sin la previa formalización del mismo, recogida en el artículo 54.4 del RD Leg. 2/2000, de 16 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, constituye una limitación clara que tiene cabida en la regla especial prevista en el artículo 49.2 del TRLITPAJD, que aunque no altera el momento del devengo del tributo -que se produce con la adjudicación de la concesión-, sí constituye una regla especial respecto a la exigibilidad de la deuda tributaria correspondiente, que se retrasa hasta el momento de la formalización del contrato, fecha a partir de la cual comienza a correr el plazo de 30 días para el pago del impuesto.

 

Por otra  parte , el criterio mantenido por el TEAC  (  Tribunal Económico administrativo  Central) , por ejemplo, en resoluciones  de 23/03/2012 (RG 2701/2010) y de 19/04/2012 (RG 3465/2010)  sitúan el devengo en el momento en que el sujeto pasivo tiene conocimiento de la adjudicación de la concesión, independientemente de cuando se formalice efectivamente el contrato entre las partes , y  más recientemente el TEAC en su resolución de  09.02.2017 ( RG  01471/2014 ) señala  como doctrina acerca del  devengo del ITP y AJD : 

 

En cuanto al devengo del Impuesto, y ante el planteamiento de la entidad obligada tributaria (el devengo del ITP y AJD se produce cuando "surge" el derecho a explotar la obra que no es en el momento de la firma del contrato sino desde el acta de comprobación que se levanta al finalizar la obra), ha de exponerse, nuevamente, el criterio que, ante supuestos similares, viene defendiendo este Tribunal Central, perfectamente expuesto por el TEAR en su resolución objeto de la presente alzada, y fijado en nuestra Resolución de 22 de julio de 2009 (RG 4889-08):

"QUINTO: Plantea por último la interesada, con carácter subsidiario pues considera la operación no sujeta, que al devengo del Impuesto le sería de aplicación el artículo 49.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 1/1993, de 24 de septiembre. Este artículo, en su número 1 fija la fecha del devengo del impuesto, en el caso de transmisiones patrimoniales onerosas, en el día en que se realice el acto o contrato gravado. Añade, en su número 2, que toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan. Sostiene la interesada que en este caso existe una limitación porque la explotación de la concesión está condicionada a la ejecución de la obra del hospital, lo cual retrasa el devengo hasta ese momento.

Este Tribunal comparte lo resuelto por el Tribunal Regional, el cual afirma que la concesión se constituyó en el preciso momento en que el contrato fue suscrito por las partes, sin que se encuentre sometido a ningún término o condición que retrase su eficacia, con independencia de que debido a la propia naturaleza del contrato sea necesaria la ejecución de la obra para poder iniciar su explotación". En concreto, dicha Resolución del Tribunal Regional es la Resolución del Tribunal Regional de Castilla y León, de 28 de marzo de 2008   (RG 9/229/2007) en la que en lo referente al momento del devengo, se resolvía lo siguiente:

"VII. La segunda cuestión a decidir en la presente reclamación económico administrativa se refiere al devengo del impuesto(...)

 Es decir, según la reclamante, la explotación de la concesión esta condicionada a la ejecución de la obra del nuevo hospital, y la necesidad del acta de conformidad para que la obra pueda abrirse al público supone una limitación que retrasa el devengo del impuesto.

Sin embargo esta interpretación no es compartida por este Tribunal Económico Administrativo Regional; el artículo 49.2 retrasa el devengo del impuesto cuando existe una condición, un término o una limitación, que impide el perfeccionamiento del acto o contrato que contiene la "adquisición" sujeta a gravamen, es decir, el impuesto no se devenga si existe una limitación que determina que el acto o contrato no se ha perfeccionado en el momento en que se realiza, sino que se perfeccionará en el momento en que desaparezca esa limitación; pero en el presente caso, el contrato, sus claúsulas, no contienen limitación alguna , el contrato esta perfeccionado desde el momento en que se suscribió por las partes, momento en el que tuvo lugar la constitución de la concesión,  que es cuando el concesionario adquirió los derechos dimanantes de la misma  (aunque la obtención de ingresos no tenga lugar hasta un momento posterior); incluso tal y como afirma la Oficina Gestora,  en el pliego de claúsulas administrativas  se atribuye al concesionario desde la firma del contrato el derecho ceder e hipotecar la concesión,  por tanto el contrato esta perfeccionado desde el momento de su firma y no está sometido a ningún término o limitación, con independencia que debido a la propia naturaleza del contrato sea necesaria la ejecución de la obra para poder iniciar su explotación.        

Por tanto, en cuanto al devengo del impuesto, a tenor de lo dispuesto en el artículo 49.1.a) del Texto Refundido, se produce el día que se realice el acto o contrato gravado, que en el presente caso fue el 28 de abril de 2006. Por tanto, no puede acogerse la alegación formulada".

Ha de resaltarse que dicho criterio fue confirmado por el TSJ de Castilla y León (Sentencia Nº 18/2011, de 28 de enero, Rec. Nº 393/2009) donde se añade que buena prueba de que la concesión se constituyó cuando el contrato fue suscrito por las partes es que "desde ese momento se pone a disposición de la parte el solar en el que han de realizarse las obras".

 

NOVENO.-

 En el presente caso  los datos  que figuran en el expediente son,  que  a  la reclamante se le otorga  por resolución de 30.10.2012 ( notificada según la reclamante el  12.11.2012) la  prórroga de la concesión  de explotación denominada  ...  nº ..., y  que  no es hasta el 27.03.2017 cuando se notifica  por la Unidad de Inspección  el inicio  de las actuaciones relacionadas con el titulo anterior .

La  Administración actuante considera que el devengo del impuesto se produce  cuando concluye la vigencia de la autorización anterior  el 25.05.2013 ( según el informe del  Censo catastral minero  de Galicia  su vigencia se  alarga hasta  esa fecha) , cuestión a la que   no   se  alude  en el titulo de prórroga de la concesión , que  señala simplemente  que  se prorroga la vigencia de la concesión  por un periodo  de 30 años.

 

En  consecuencia y a la vista de lo expuesto y  teniendo en cuenta que  en este caso , el otorgamiento del titulo autorizante  supone  la adquisición inmediata de los derechos   a los que se refiere ( no existe ni una fase previa de  adjudicación , ni  una obra  previa y necesaria para la explotación ) el devengo se produce en el momento en que se formaliza el titulo,   si éste no dispone otra cosa, momento a partir del cual la reclamante puede  disfrutar de los derechos que se le otorgan ,  pudiendo  transmitirlos o  hipotecarlos  en su caso,  de otro  modo  estaríamos  asumiendo  que la concesión no es efectiva  por  una condición o limitación que realmente no existe,  por lo que las actuaciones  inspectoras  fueron realizadas cuando ya había prescrito el derecho de  la administración a dictar la liquidación , y  es por lo que  procede la anulación    del acuerdo ahora impugnado.

 

DÉCIMO.-   En cuanto a la impugnación del acuerdo sancionador , sentado lo anterior, debe tenerse en cuenta que  anulada la liquidación practicada  por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y  dada la consustancial conexión existente entre dicha liquidación y la sanción , dichos actos deben asimismo ser anulados,   siguiendo el criterio del TEAC  en su  resolución 00/3142/2013, de fecha 5 de noviembre de 2015,  si se ha apreciado un defecto material en la liquidación que implique su anulación total, ello conllevará, siquiera indirectamente, un pronunciamiento de fondo sobre el ejercicio del ius puniendi, de carácter absolutorio,  pues se ha declarado la improcedencia de liquidar y de sancionar, por lo que si, posteriormente, se dictara una segunda liquidación, la tramitación de un nuevo procedimiento sancionador estaría vedada por el principio "ne bis in idem" .
 

 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.

 

Contestación

Criterio:

El devengo se produce en el momento en que se formaliza el titulo, si éste no dispone otra cosa, momento a partir del cual la reclamante puede disfrutar de los derechos que se le otorgan   pudiendo transmitirlos o hipotecarlos, en su caso; de otro modo estaríamos asumiendo que la concesión no es efectiva por una condición o limitación que realmente no existe.

En el mismo sentido: TS de 17.07.2015 (rec 3865/2013)